Аудит затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции для целей налогового учета

При проведении проверки правильности учета затрат для целей налогообложения ООО «Евросервис» были выявлены следующие нарушения. Во-первых, обратимся к нарушению включения денежных выплат рабочим и служащим организации, рассмотренному выше с точки зрения бухгалтерского учета.

В целях налогообложения в соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Статьей 270 НК РФ определен перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения.

В соответствии со ст. 236, 237 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ, в том числе государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, суммы единовременной материальной помощи, оказываемой физическим лицам в связи со стихийным бедствием и другими чрезвычайными обстоятельствами), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица — работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подл. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

В проверяемом периоде расходы на оплату труда ООО «Евросервис» в целях налогообложения, как и в целях бухгалтерского учета, завышены на сумму 20 800 руб.

По данным проверки ООО «Евросервис» установлено, что неверно определена налоговая база по ЕСН (все выплаты в сумме 196 800 руб.), следовало исключить суммы по временной нетрудоспособности, начиная с третьего дня болезни (4000 руб.), и материальную помощь по случаю пожара (2100 руб.). В связи с чем завышена сумма налога по ЕСН на 3172 руб. (по данным организации — 51 168 руб. (196 800×26%: 100%), по данным проверки — 47 996 руб., (196 800 — 4000 — 2100) х 26%: 100%) при условии, что признаны прочие расходы, а также завышены расходы организации в целях налогообложения.

Обратимся к нарушению, выявленному при проверке включения в себестоимость продукции ООО «Евросервис» командировочных расходов, рассмотренное ранее для целей бухгалтерского учета. В данном случае в целях налогообложения было нарушено следующее.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходы признаются обоснованными и документально подтвержденными. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Следовательно, если не будет предоставлено документального подтверждения о повышении квалификации маркетолога, данные расходы не могут быть признаны в целях налогообложения.

В случае предоставления документального подтверждения о повышении квалификации будет признаваться сумма 11 820 руб. (в пределах норм суточных за 40 дней, включая время нахождения в пути, оплата жилья без предоставления документов признаваться расходами не будет). Разница в сумме 3600 руб. в соответствии с ПБУ 18/02 дает постоянное налоговое обязательство, равное 864 руб. (Д-т 99 «Прибыли и убытки» — К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам».) Сумма превышения 3600 руб. должна быть учтена при определении налоговой базы по ЕСН в соответствии с НК РФ.

Далее рассмотрим нарушение, выявленное при проверке учета расходов по выплате компенсации работнику В. П. Иванову за использование им личного автомобиля в 2007 году с точки зрения налогового учета.

В соответствии со ст. 264 НК РФ компенсация работнику организации за использование личного автомобиля в служебных целях в пределах норм, утвержденных Правительством РФ, относится к прочим расходам. С 2003 г. Постановлением Правительства РФ от 15 ноября 2002 г. № 828 размер компенсации за использование личного автомобиля для автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 см³ включительно составляет 1200 руб. в месяц. За год размер компенсации по нормам составит 14,4 тыс. руб. Фактические выплаты ООО «Евросервис» равны 10,5 тыс. руб., что не превышает установленную норму.

Помимо этого в 2009 году в ООО «Евросервис» имели место представительские расходы: банкеты по случаю ухода на пенсию, по случаю юбилея. Отсутствует программа мероприятий. Приложены оправдательные документы: чеки ресторанов, пробитые через кассу от 23.11.08 в сумме 75,2 тыс. руб., вся сумма отнесена на расходы по производству, учтена в целях бухгалтерского учета и налогообложения.

В состав представительских расходов включены расходы на обеды руководства, общая сумма за IV квартал 2009 года составила 27,2 тыс. руб.

Представительские расходы, по данным организации, включают банкеты по случаю ухода на пенсию, по случаю юбилея, расходы на обеды руководства. Сумма затрат включена в состав расходов по обычной деятельности организации.

В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Пунктом 2 ст. 264 НК РФ к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров, независимо от места проведения указанных мероприятий.

К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

По данным ООО «Евросервис», расходы, признанные в составе представительских, в целях налогообложения не могут быть признаны таковыми. Следовательно, имеет место завышение затрат на сумму 102,4 тыс. руб.

Рассмотрим нарушения в налоговом учете, допущенные при покупке легкового автомобиля ВАЗ-2109 для служебного пользования в январе 2009 года (рассмотрено выше для целей бухгалтерского учета).

1. В нарушение пп. 1 п. 2 ст. 171 в январе 2009 г. НДС от стоимости приобретенного автомобиля принят к вычету, хотя автомобиль принят к учету в составе основных средств в феврале 2009 г. и, следовательно, только с 1 марта 2009 г. по этому основному средству будет начисляться амортизация. К вычету НДС может быть принят только при выполнении следующих условий:

ь расходы по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления производственной деятельности, признаются расходами в целях налогообложения прибыли;

ь организация расплатилась с поставщиком.

2. Неверно рассчитана амортизация в целях налогообложения прибыли; в соответствии с п. 5 ст. 259 НК РФ при применении нелинейного метода сумма амортизации за один месяц определяется как произведение остаточной стоимости объекта и нормы амортизации, определенной по формуле:

К = (2: n) * 100%. (3.1).

Исходя из приведенной формулы норма амортизации (К) равна 50% за год или 4,2% в месяц (2 / 48 мес.) * 100%. Сумма амортизации к отражению в налоговом учете в марте равна 3645,84 руб. (87 500 * 4,2%), а не 1822,92 руб., т. е. сумма занижена на 1822,92 руб.

3. С учетом того, что занижена на 1750 руб. первоначальная стоимость автомобиля и завышена остаточная стоимость на 1822,92 руб., неверно рассчитан налог на имущество.

Таким образом, ООО «Евросервис», необходимо:

ь отсторнировать неверно принятую к вычету сумму НДС в январе:

Дебет 68/НДС Кредит 19 17 500 руб.

ь уменьшить налогооблагаемую прибыль за 1-й квартал 2009 г. на 1822,92 руб. (3645,84 — 1822,92), пересчитать налог на прибыль;

ь принять к вычету НДС от стоимости автомобиля и комиссионного вознаграждения в марте 2009 г. в сумме 7500 руб. поскольку в марте частично оплачено поставщику 45 000 руб. (105 000−60 000) / 20 * 120:

Дебет 68/НДС Кредит 19 7500 руб.

ь внести исправления в налоговую отчетность.

Таким образом, при проверке учета затрат на производство продукции ООО «Евросервис» для целей налогового учета было выявлено нарушение порядка учета. В состав расходов для целей налогообложения организации в 2009 году излишне было включено расходов на сумму 131 722 руб.

Данная сумма не превышает рассчитанного уровня существенности, то есть нарушения в налоговом учете ООО «Евросервис» не являются существенными.

При проведении планирования аудиторской проверки затрат на производство ООО «Евросервис» было определено следующее. Общий уровень надежности и эффективности системы бухгалтерского учета ООО «Евросервис» составил 49,8%, что является средним уровнем. Средняя оценка эффективности системы внутреннего контроля равна 90,04% - высокая.

Рассчитанная величина неотъемлемого риска ООО «Евросервис» составила 38,5%, риск средств контроля — 66,76%, а риск необнаружения ошибок — 5%. Общая величина аудиторского риска ООО «Евросервис» в количественном выражении составил 1,3%, что является невысоким показателем. Уровень существенности равен 300 тыс. руб. (1,86%).

После проведения оценок эффективности системы бухгалтерского учета, средств внутреннего контроля, нахождения величины аудиторского риска и уровня существенности был составлен план и программа проведения аудиторской проверки.

Направления аудиторской проверки ООО «Евросервис» включают проверку обоснованности, правомерности и своевременности включения расходов в состав затрат на производство, проверку правильности калькулирования себестоимости продукции и проверку правильности учета затрат для целей налогообложения.

В результате проведенной проверки учета затрат на производство продукции ООО «Евросервис» были выявлены нарушения как в бухгалтерском, так и в налогом учете.

Данные нарушения касаются порядка включения некоторых расходов в себестоимость продукции и порядка вычета их для целей налогообложения, а также порядка определения сумм амортизации и включения их в затраты на производство.

В результате проверки учета затрат на производство продукции ООО «Евросервис» для целей бухгалтерского учета было выявлено завышение себестоимости продукции в 2009 году на сумму 47 132 руб.

В состав расходов для целей налогообложения организации в 2009 году излишне было включено расходов на сумму 131 722 руб.

Данные суммы не превышают рассчитанного уровня существенности, то есть нарушения в бухгалтерском и налоговом учете ООО «Евросервис» не являются существенными.

Заключение

Проверка учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции является важным этапом аудита. Целью аудита учета затрат на производство продукции является проверка обоснованности формирования и установления соответствия применяемого порядка учета затрат на производство нормативным документам, подтверждение достоверности оценки незавершенного производства и формирования фактической себестоимости выпущенной продукции.

Главной целью работы являлось исследование теоретических, практических, организационных и методических проблем аудита затрат на производство продукции.

В работе были рассмотрены общетеоретические основы организации и нормативно-правового регулирования аудита затрат на производство продукции. Определены источники и методы получения аудиторских доказательств при проверке учета затрат на производство продукции.

В процессе изучения основных направлений и методов аудиторской проверки были рассмотрены особенности ведения бухгалтерского и налогового учета затрат на производство продукции, а также основные проблемы, возникающие у экономических субъектов по вопросам различия учета затрат в бухгалтерском и налоговом учете.

При проведении планирования аудиторской проверки затрат на производство ООО «Евросервис» было определено следующее. Общий уровень надежности и эффективности системы бухгалтерского учета ООО «Евросервис» составил 49,8%, что является средним уровнем. Средняя оценка эффективности системы внутреннего контроля равна 90,04% - высокая.

Рассчитанная величина неотъемлемого риска ООО «Евросервис» составила 38,5%, риск средств контроля — 66,76%, а риск необнаружения ошибок — 5%. Общая величина аудиторского риска ООО «Евросервис» в количественном выражении составила 1,3%, что является невысоким показателем. Уровень существенности равен 300 тыс. руб. (1,86%).

Аудиторская проверка затрат на производство продукции ООО «Евросервис» проводилась по трем направлениям:

• 1. Проверка обоснованности правомерности и своевременности включения расходов в состав затрат на производство продукции.
• 2. Проверка правильности калькулирования себестоимости продукции.
• 3. Проверка правильности учета затрат для целей налогообложения.

В результате проведенной проверки учета затрат на производство продукции ООО «Евросервис» были выявлены нарушения как в бухгалтерском, так и в налогом учете. Данные нарушения касаются порядка включения некоторых расходов в себестоимость продукции и порядка вычета их для целей налогообложения, а также порядка определения сумм амортизации и включения их в затраты на производство. В результате проверки учета затрат на производство продукции ООО «Евросервис» для целей бухгалтерского учета было выявлено завышение себестоимости продукции в 2009 году на сумму 47 132 руб. В состав расходов для целей налогообложения организации в 2009 году излишне было включено расходов, на сумму 131 722 руб. Данные суммы не превышают рассчитанного уровня существенности, то есть нарушения в бухгалтерском и налоговом учете ООО «Евросервис» не являются существенными.

Выявленные нарушения были доведены до руководства организации и исполнителей, ряд выявленных нарушений были устранены на месте. Результаты проведенной проверки свидетельствуют о существенных фактах нарушения норм законодательства, о недостаточной работе учетного персонала по изучению соответствующих нормативных документов. В целом, система учета затрат на производство продукции ООО «Евросервис» требует серьезных доработок. Особое внимание обращено на необходимость правильного ведения учета затрат, так как выявленные нарушения могут привести к нежелательным спорным ситуациям с налоговыми органами.