Основные требования, предъявляемые к учетной документации

Основные требования к бухгалтерским документам изложены в Федеральном законе от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и Положении по ведению бухгалтерского учета.

В п. 1 ст.9 указанного закона и п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета предусмотрено, что записи в регистрах бухгалтерского учета делаются на основании первичных учетных документов.

В п. 15 Положения по ведению бухгалтерского учета предусмотрено, что первичные учетные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это практически невозможно, — непосредственно после окончания операции. Это требование связано с тем, что основным назначением первичных учетных документов является фиксация факта совершения хозяйственной операции.

В соответствии с п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета перечень лиц, имеющих право подписывать первичные учетные документы, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

При этом документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или лицами, ими на то уполномоченными. Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Согласно п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации, а утверждаемые организацией документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные этим положением обязательные реквизиты.

Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• -наименование документа;
• -дату составления документа;
• -наименование организации, от имени которой составлен документ;
• -содержание хозяйственной операции;
• -измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
• -наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
• -личные подписи должностных лиц.

В п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета к обязательным реквизитам первичных учетных документов наряду с перечисленными отнесены также:

код формы;

наименование организации, от имени которой составлен документ;

расшифровки подписей должностных лиц, подписавших данный документ, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

Отсутствие в первичном учетном документе какого-либо из обязательных реквизитов является нарушением правил ведения бухгалтерского учета и может стать причиной применения к организации финансовых санкций, так как ненадлежащим образом оформленные документы не являются подтверждением факта совершения хозяйственной операции, и следовательно, возможно утверждение, что та или иная хозяйственная операция фактически не производилась.

Как правило, организации используют следующие дополнительные реквизиты:

• -номер документа;
• -адрес организации;
• -основание для совершения хозяйственной операции, зафиксированной документом (договор, приказ, распоряжение и т. п.);
• -другие дополнительные реквизиты, необходимость которых обусловлена характером документируемых хозяйственных операций.

Например, предусмотрено выделение в первичных учетных документах сумм НДС отдельной строкой. В соответствии с этим организация должна включить в первичные учетные документы (накладные и т. п.) дополнительный реквизит — «в том числе НДС… руб.» .

Для упрощения обработки учетной информации в первичных учетных документах может быть предусмотрено проставление кода хозяйственной операции.

Если первичные учетные документы оформлены ненадлежащим образом, то организация должна доказать факт совершения хозяйственной операции. При возникновении споров косвенным подтверждением факта совершения хозяйственной операции могут служить другие первичные учетные документы, акты инвентаризации, экспертные заключения и т. п. Однако получить такие доказательства, как правило, трудно, и их может оказаться недостаточно. В конечном итоге не исключено, что организации придется доказывать факт совершения той или иной хозяйственной операции в суде.

В этом случае в качестве доказательств могут быть использованы сведения, полученные в соответствии с требованиями ст. 52 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации:

письменные доказательства — документы, прямо или косвенно подтверждающие факт осуществления хозяйственной операции;

вещественные доказательства — при проведении инвентаризации выявляются материальные ценности или денежные средства, полученные организацией в результате совершения хозяйственной операции, оформленной ненадлежащим образом;

заключения экспертов — заключения требуются при отсутствии документов по списанию материалов в производство или при начислении заработной платы без надлежащим образом оформленных нарядов на выполнение работ и т. п.;

показания свидетелей — если в ведомости на получение заработной платы расписался не сам работник, а кто-то другой, но работник утверждает, что деньги по этой ведомости получил сполна, то суд не обяжет организацию выплатить деньги еще раз по формальному основанию (отсутствие надлежащей подписи в документе);

объяснения лиц, участвующих в деле, — если кассир выдал деньги под отчет, не имея письменного распоряжения руководителя организации, но впоследствии его действия были им одобрены, то отсутствие подписи на расходном кассовом ордере, несомненно, является нарушением порядка ведения кассовых операций, но не влечет за собой применение к организации штрафных санкций.

Однако в любом случае необходимо иметь в виду, что согласно ст. 57 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону или иным нормативным правовым актам должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться иными доказательствами.

Сокращения в бухгалтерских документах должны быть общепринятыми либо понятными, не допускающими двоякого толкования.

Согласно п. 16 Положения по ведению бухгалтерского учета внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. Поэтому при обнаружении в них ошибок кассовые и банковские документы не могут приниматься к исполнению и должны быть составлены заново. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями лиц с указанием даты внесения исправлений.

При поступлении документа с исправлениями в бухгалтерию, по нашему мнению, бухгалтеру следует также поставить свою подпись под исправительной надписью.

При выявлении фактов неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета составляется бухгалтерская справка об исправительных записях. Порядок составления такой справки не регламентирован, обязательность ее составления не предусмотрена. Тем не менее, составление такой справки целесообразно и оправдано с точки зрения требований к полноте отражения информации о деятельности организации в бухгалтерском учете.

В соответствии с п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета исправление выявленных ошибок производится в бухгалтерской отчетности того отчетного периода, в котором они были выявлены. Для того, чтобы сделать исправительную запись в бухгалтерском регистре, необходимо основание — первичный учетный документ. Однако и правильная, и неправильная записи делаются в учетных регистрах фактически на основании одного и того же первичного документа (или на основании одной и той же ведомости, расчета и т. п.), которым был зафиксирован факт совершения хозяйственной операции, уже приложенного к тому учетному регистру, в котором была сделана неправильная запись. Поэтому к тем учетным регистрам, в которых делаются исправления ранее допущенных ошибок, целесообразно приложить справку с указанием, какая именно исправляется ошибка и где искать первичный учетный документ, который является основанием для ее исправления.

Таким образом, бухгалтерская справка об исправительных записях фиксирует факт неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета и обосновывает необходимость исправительных записей, произведенных в учетных регистрах. Указанная справка в данном случае выполняет роль первичного бухгалтерского документа, на основании которого производятся записи в учетных регистрах.

Такая справка должна соответствовать требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам, и содержать следующие реквизиты:

наименование документа (бухгалтерская справка);

дату составления;

содержание операции (подробное описание неправильно отраженной операции, содержание неверно произведенной записи, обоснование причин неверно произведенной записи и способа ее исправления на счетах бухгалтерского учета, содержание исправительной записи);

количественные измерители (в денежном и натуральном выражении — при исправлении записей об операциях, связанных с движением товарно-материальных ценностей);

наименования должностей лиц, ответственных за учет данной операции (главный бухгалтер, бухгалтер), и их личные подписи.

Утраченные документы (вне зависимости от причин их утраты) должны быть восстановлены, неверно оформленные — дооформлены в соответствии с предъявляемыми к ним требованиями.

Последовательность действий по восстановлению документов следующая:

во-первых, если установлено отсутствие каких-либо первичных учетных документов или их неверное оформление (отсутствие или незаполнение обязательных реквизитов), то руководитель организации должен своим приказом назначить комиссию по расследованию причин. В случае необходимости для выяснения причин пропажи документов могут быть привлечены представители следственных органов;

во-вторых, комиссия должна затребовать письменные объяснения у лиц, которые в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота являются ответственными за создание и хранение отсутствующих документов;

в-третьих, после выяснения причин утраты документа комиссия должна принять меры по его восстановлению;

в-четвертых, результаты работы комиссии оформляются актом, утверждаемым руководителем организации.

Организация обязана хранить всю бухгалтерскую документацию не менее пяти лет. Для отдельных категорий первичных учетных документов (например, для документов, подтверждающих размер заработной платы работников) действующим законодательством предусмотрены более длительные сроки хранения.

При этом согласно п. 99 Положения по ведению бухгалтерского учета рабочий план счетов бухгалтерского учета, другие документы учетной политики, процедуры кодирования, программы машинной обработки данных (с указанием сроков их использования) должны храниться организацией не менее пяти лет после отчетного года, в котором они использовались для составления бухгалтерской отчетности в последний раз.

Ответственность за организацию хранения первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель организации.

Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Постановление об изъятии должно содержать перечень изымаемых документов и указание причины их изъятия, т. е. основание, дающее повод предполагать, что данные документы содержат сведения о нарушении организацией действующего законодательства. Изъятие документов «на проверку» действующим законодательством не предусмотрено.

Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.