Учет расчетов с бюджетом по налогу на прибыль

Налог на прибыль относится к прямым налогам, т. е. его сумма зависит от финансового результата хозяйственной деятельности организации. Ставка налога на прибыль в настоящее время установлена в размере 20%, из которых 2% зачисляется в федеральный бюджет Кроме основной ставки налога на прибыль установлены так называемые специальные ставки:

• — Ставки налога на прибыль на отдельные виды долговых обязательств: 0%, 9%, 15%
• — Размер налоговой ставки налога на прибыль по доходам, полученным в виде дивидендов — 0%, 9%, 15%
• — Размер ставки налога на прибыль для иностранных организаций, на доходы не связанные с деятельностью в РФ через постоянные представительства — 10%, 20%
• — Ставка налога на прибыль для ЦБ РФ 0%

Налог на прибыль организаций уплачивают:

• — российские организации;
• — иностранные организации, получающие доход на территории РФ через постоянное представительство и (или) от источников в РФ.

Объектом обложения по налогу на прибыль является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Налоговая база (прибыль) для исчисления налога на прибыль (П) определяется следующим образом:

П = Д — Р = Др — Рр+ Двн — Рвн ,.

где Др — доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, руб.; Двн — внереализационные доходы, руб.; Рр — расходы, связанные с производством и реализацией, руб.; Рвн — внереализационные расходы, руб.

Налоговым периодом по налогу на прибыль является год; отчетным периодом может быть или квартал, или месяц.

Датой признания доходов и расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, является момент их начисления, независимо от сроков поступления или перечисления денежных средств или передачи имущества.

Организации имеют право дату признания доходов устанавливать по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки без НДС и налога с продаж не превысила 1 млн. рублей за каждый квартал.

В этом случае доход признается в день поступления денежных средств или имущества, а расходы признаются в день их фактической оплаты. Амортизация учитывается в составе расходов только по оплаченному амортизируемому имуществу. Налоги признаются расходами только после их оплаты.

Налоговые декларации сдаются налогоплательщиками в следующие сроки:

• — по итогам налогового периода: не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (календарный год) (п. 4 ст. 289 НК РФ);
• — по итогам отчетных периодов: не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года) (п. 3 ст. 289 НК РФ)

Сроки оплаты налога на прибыль установлены в следующем порядке:

— если организация в предыдущие четыре квартала имела выручку в среднем за квартал больше 3 млн руб., то она уплачивает в течение текущего квартала авансовые платежи до 28 числа каждого месяца квартала следующим образом:

в первом квартале — ежемесячно в сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода;

во втором квартале — ежемесячно в размере 1/3 авансового платежа, исчисленного за предыдущий квартал;

в третьем квартале — ежемесячно в размере 1/3 разницы между суммой авансового платежа за полугодие и авансового платежа за первый квартал;

в четвертом квартале — ежемесячно в размере 1/3 разницы между суммой авансового платежа за 9 месяцев и авансового платежа за полугодие.

По итогам каждого квартала до 28 числа месяца, следующего за отчетным кварталом, производится окончательный расчет с бюджетом по фактической сумме налога на прибыль за квартал. Уплата налога на прибыль по итогам года производится до 28 марта следующего за отчетным годом;

• — если организация в предыдущие четыре квартала имела выручку в среднем за квартал не более 3 млн руб., то она уплачивает налог на прибыль по фактически полученной прибыли за квартал до 28 числа месяца, следующего за отчетным кварталом, уплата налога за год производится до 28 марта следующего за отчетным годом;
• — на добровольной основе организация может принять решение об уплате налога на прибыль ежемесячно по фактически полученной прибыли, уплата налога в этом случае производится до 28 числа месяца, следующего за отчетным. По итогам года налог уплачивается до 28 марта года следующего за отчетным.

Расчет налога на прибыль производится нарастающим итогом с начала налогового периода (года) до окончания отчетного периода (квартала, месяца) (Нпр l):

Нпр l = П l Ч Спр /100 — Нпр l-1,.

где П l — налоговая база (прибыль) по налогу на прибыль за l-й период, руб.; Спр — ставка налога на прибыль, %; Нпр l-1 — налог на прибыль, начисленный за предыдущий отчетный период, руб.; l — номер периода, за который начисляется налог (1-й квартал, полугодие, 9 месяцев, год — при поквартальной уплате налога или 1 месяц, 2 месяца и т. д. — при помесячной уплате налога).

Выбор показателя для расчета данного коэффициента (удельный вес среднесписочной численности работников или расходов на оплату труда) производится организацией самостоятельно в своей налоговой учетной политике.

В бухгалтерском учете учет по налогу на прибыль ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Налог на прибыль». Начисление налога, причитающегося к уплате в бюджет, отражается по кредиту 68 субсчет «Налог на прибыль». При отражении задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль необходимо руководствоваться ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», в соответствии с которым установлены правила отражение расчетов по налогу на прибыль. ПБУ 18/02 увязывает бухгалтерскую прибыль с налогооблагаемой. Положением предусматривается отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, но и сумм способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ.

Начисление налога на прибыль и отражение его в бухгалтерском учете производится следующим образом:

± Нпр = Ур — Уд + ПНО — ПНА + ОНА — ОНО, где ± Нпр — текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток), равный налогу на прибыль, исчисленному по правилам налогового учета; Ур — условный расход (условный доход) по налогу на прибыль, исчисленный по прибыли (убытку), полученным в системе бухгалтерского учета; Уд — условный доход по налогу на прибыль, исчисленный по убытку, полученному в системе бухгалтерского учета; ПНО — постоянное налоговое обязательство; ПНА — постоянный налоговый актив; ОНА — отложенный налоговый актив; ОНО — отложенное налоговое обязательство.

Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) за каждый отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль определяется:

Ур = Пбал * Спр / 100,.

Уд = Убал * Спр / 100,.

где Пбал (Убал) — балансовая прибыль (балансовый убыток), исчисленная (исчисленный) по правилам бухгалтерского учета; Спр — ставка налога на прибыль, установленная законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующая на отчетную дату (20%).

Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета прибылей и убытков (субсчет по учету условных расходов по налогу на прибыль) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам:

Д 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль».

К 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов по налогам и сборам и кредиту счета учета прибылей и убытков (субсчет по учету условных доходов по налогу на прибыль):

Д 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

К 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль».

Постоянное налоговое обязательство (ПНО) — это сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. ПНО рассчитывается:

ПНО = ПР * Спр / 100,.

где ПР — постоянные разницы, руб.

Постоянное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете на счете учета прибылей и убытков (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам:

Д 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство».

К 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Постоянный налоговый актив (ПНА) — это сумма налога, которая приводит к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. ПНА рассчитывается:

ПНА = ПР * Спр / 100,.

где ПР — постоянные разницы, руб.

Постоянный налоговый актив отражается в бухгалтерском учете на счете учета прибылей и убытков (субсчет «Постоянный налоговый актив») в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов по налогам и сборам:

Д 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Отложенный налоговый актив (ОНА) — та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следуем за отчетным или в доследующих отчетных периодах. Отложенный налоговый актив (ОНА) равен:

ОНА = ВРв * Спр / 100,

где ВРв — вычитаемые временные разницы, руб.

Отложенный налоговый актив отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета отложенных налоговых активов в корреспонденции со счетом учета расчетов по налогам и сборам:

Д 09 «Отложенный налоговый актив».

К 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Отложенное налоговое обязательство (ОНО) — та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. ОНО равны:

ОНО = ВРн * Спр / 100,.

где ВРн —налогооблагаемые временные разницы, руб.

Отложенное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета отложенных налоговых обязательств в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов по налогам и сборам:

Д 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

К 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Рассмотрим пример определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка), отражаемого в отчете о прибылях и убытках.

Пусть в отчете о прибылях и убытках прибыль до налогообложения составила 500 000 рублей. Ставка налога на прибыль составляет 20%.

Налогооблагаемая прибыль отличается от балансовой в связи с наличием постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых разниц, которые возникли в результате следующих операций:

суточные, выданные командированным работникам организации составили 5000 рублей; по нормам их величина составляет 1000 рублей;

стоимость безвозмездно переданного имущества составила 60 000 рублей;

сумма начисленной амортизации по группе металлорежущего оборудования по правилам бухгалтерского учета равна 100 000 рублей, а по правилам налогового учета — 70 000 рублей;

убыток от продажи основных средств по правилам бухгалтерского учета составил 120 000 рублей, а для целей налогообложения принимается только 20 000 рублей;

сумма начисленной амортизации по группе транспортных средств по правилам бухгалтерского учета равна 110 000 рублей, а по правилам налогового учета — 180 000 рублей.

Рассчитаем возникающие разницы:

Таблица 2.2.1 — Расчет возникающих разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

Отразим в бухгалтерском учете операции по начислению налога на прибыль.

Таблица 2.2.2 — Журнал регистрации хозяйственных операций.

По данным учета определяем текущий налог на прибыль:

• (+) Условный расход налога на прибыль — 100 000 руб.
• (+) Постоянное налоговое обязательство — 12 800 руб.
• (+) Отложенный налоговый актив — 26 000 руб.
• (-) Отложенное налоговое обязательство — 14 000 руб.

Итого текущий налог на прибыль — 124 800 руб.