Формирование системы управленческого учета предприятия

Понятие и содержание управленческого учета

В мировой практике выделяют два подхода к пониманию термина «управленческий учет»: учет исходя из потребностей управления (management accjunting) и европейский «контроллинг». В соответствии с первым термином основной задачей любой учетной деятельности является обеспечение управленческого персонала организаций и предприятий своевременной и полной информацией для принятия управленческих решений. В данной концепции наибольшее внимание уделяется таким задачам управления, как оценка и повышение «стоимости» компаний, управление себестоимостью и денежными потоками. Это означает, что деятельность по учету неразрывно связана с управлением ими в целом и их частями[3. C. 5.] В соответствии со вторым понятием управленческий учет рассматривается как система сбора и интерпретации информации о затратах, результатах деятельности подразделений и себестоимости продукции, т. е. это «расширенная система организации учета для целей внутреннего контроля и управления деятельностью предприятия» [15. — С. 34]. В современных концепциях управленческого учета большое значение придается решению стратегических задач в управлении компанией, рассмотрению учетного процесса исходя из концепции логистической цепочки, т. е. всех участников процесса доставки товара конечному потребителю. С этой точки зрения к управленческому учету относится не только система сбора и анализа информации об издержках предприятия, но и система организации управления бизнесом в целом, включая стратегическое управление, систему оценки деятельности подразделений и управление человеческими ресурсами. В отечественной практике часто под термином «управленческий учет» понимается только его значительная, но не исчерпывающая часть — учет и контроль затрат и доходов, связанных с деятельностью организации. Необходим системный подход к определению управленческого учета, в соответствии с которым можно дать следующее определение: управленческий учет — это система определения, измерения, регистрации (накопления), анализа, подготовки и предоставления информации, необходимой управленческому персоналу для принятия обоснованных оперативных, тактических и стратегических решений, обеспечивающих эффективное функционирование организации во внешней среде. В отечественной практике управленческий учет включает в себя также подготовку информации о затратах, необходимую для составления финансовой отчетности (оценка материально-производственных запасов, незавершенного производства и себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), отражаемых в соответствующих формах бухгалтерской внешней отчетности). Основной целью управленческого учета является предоставление руководству организации полного комплекса фактических, плановых и прогнозных данных о функционировании ее в целом и структурных подразделений для принятия обоснованных решений и проверки эффективности их дополнения[3. C. 5−6].

К принципам управленческого учета относятся: — непрерывность деятельности организации, выражающаяся в отсутствии намерений самоликвидироваться и сократить масштабы деятельности; - использование единых планово-учетных единиц измерения в планировании и учете для обеспечения между ними обратной связи; - оценка результатов деятельности структурных подразделений для определения роли каждого из них в формировании прибыли организации от производства до реализации продукта; - преемственность многократного использования первичной и промежуточной информации в целях управления, что упрощает систему учета и делает ее эффективной; - формирование показателей внутренней отчетности как основы системы коммуникаций внутри организации; - полнота и аналитичность информации; - периодичность информации, отражающая производственный и коммерческий циклы организации; - применение бюджетного (сметного) метода управления затратами, финансами, коммерческой деятельностью как инструмент планирования, контроля и регулирования; - принцип опережения данных для принятия управленческого решения и принцип ответственности за его последствия.

Одним из требований международных стандартов финансовой отчетности является целостность и понятность учета. Управленческий учет должен быть системным даже тогда, когда он ведется без использования первичной документации, счетов и двойной записи. Системность в таком случае означает единство принципов отражения учетной информации, взаимосвязь регистров учета и внутренней отчетности, обеспечение в необходимых случаях согласования ее данных с показателями бухгалтерского учета и отчетности. Понятность информации управленческого учета для них обеспечивается благодаря отражению в учетных регистрах результатов анализа полученных показателей, представлению данных в виде аналитических таблиц, графиков и т. п. Управленческий учет является логическим следствием развития бухгалтерского учета, его эволюции. Однако усложнение хозяйственных связей и механизма рыночных отношений, появление новых инструментов рынка, методов и средств управления производственно-хозяйственной деятельностью вызвали необходимость дополнительной информации, обеспечивающей успешное функционирование предприятия в этих условиях. Существенные изменения произошли в технике, технологии и организации производства. Появилось больше разновидностей продукции, способов ее изготовления, вариантов их сочетания. Затраты и во многом результаты деятельности стали определяться не столько индивидуальными усилиями, умением человека, сколько уровнем технического совершенства, экономичностью работы, производительностью используемых машин и оборудования. Количество вариантов решения возникающих проблем увеличилось, возросла и цена неправильного управленческого решения. Очевидно, что для внутреннего (внутрифирменного) управления понадобилась новая система формирования информации для анализа, выбора и обоснования таких решений, что привело к выделению управленческого учета в середине XX веке из системы бухгалтерии. Необходимость обособления данных управленческого учета в самостоятельную систему во многом связана и с усилением требований к сохранению коммерческой тайны деятельности организации, обстоятельств, при которых принимаются те или иные решения. Система формирования финансовой отчетности должна быть прозрачной, доступной для понимания компетентным пользователем. Иное дело — учет для управления, его данные составляют коммерческую тайну не только для внешних пользователей, но и для управленческого персонала самого предприятия, не имеющего прямого отношения к решению данной проблемы [3. C.6−8].

Рис. 1.Система бухгалтерского учета: А — производственный учет; Б — финансовый учет для внутреннего пользования; В — финансовый учет в узком смысле для внешних пользователей

Таким образом, различия в информационных потребностях внутренних и внешних пользователей привели к разделению бухгалтерского учета на финансовый и управленческий. Управленческий учет состоит как бы из двух компонентов: производственного учета, предназначенного для внутреннего управления производством и сбытом продукции, и той части финансового учета, которая служит для управления финансовой деятельностью непосредственно в организации [8. C. 23] 15 В зарубежной практике различают производственный и управленческий учет. В системе производственного учета определяются производственные затраты для оценки стоимости материально-производственных затрат, что отвечает требованиям внешней отчетности, в то время как задачей управленческого учета является подготовка соответствующей финансовой информации для должностных лиц внутри организации (предприятия), которая необходима им для принятия правильных решений [6. C.15].

В отечественной практике сбор данных о производственных затратах для оценки стоимости запасов продукции относится к управленческому учету, что нашло отражение в приведенном выше определении управленческого учета. В настоящее время российские предприятия обязаны вести бухгалтерский (финансовый) учет и налоговый учет: — бухгалтерский учет — в соответствии с федеральными законами об организациях определенной организационно-правовой формы и Федеральным законом от 12 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»; - налоговый учет — в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), введенной Федеральным законом от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ «О внесении изменений и положений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (принят ГД ФС РФ 6 июля 2001 г.). Обязательность ведения управленческого учета законодательно не установлена. Совокупность норм, регулирующих управленческий учет, можно подразделить: — на внешние, разработанные и утвержденные на законодательном уровне Министерством финансов Российской Федерации (Минфин России) и Банком России, а также федеральными региональными органами исполнительной власти; - внутренние, разработанные организацией или консалтинговой фирмой и утвержденные внутрихозяйственными распорядительными документами [3. C. 9 — 10].

Для понимания роли управленческого учета в общей системе управления организацией необходимо рассмотреть сам процесс управления. По существу, управление организацией — это комбинирование производственных и непроизводственных факторов в целях получения прибыли, т. е. превышения доходов над расходами. Управление невозможно без информации о состоянии управляемой системы, управляющих действиях и о внешней среде. Процесс управления реализуется в виде последовательности решений, эффективность которых проверяется на основе получения информации о результатах, достоверно и своевременно отражающих состояние управляемых параметров, и сопоставления их с плановыми показателями. Все этапы процесса управления связаны с переработкой информации, которую управляющие могут получать непосредственно от объекта управления либо в обработанном виде от специальных информационных служб. В современных условиях хозяйствования создание систем формирования информации об издержках организации и финансовых результатах, применение новых подходов к управлению ими, повышение ценности получаемой информации для анализа являются необходимыми условиями успешного функционирования организаций. Управленческий учет призван обеспечить формирование информации: — для контроля результативности текущей деятельности организации в целом и по отдельным ее подразделениям, видам деятельности, секторам рынка; - планирования будущей стратегии и тактики осуществления коммерческой деятельности в целом и отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов организации; - измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и по подразделениям организации, для выявления степени рентабельности отдельных видов продукции, работ, услуг, секторов и сегментов рынка; - корректировки управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции, товаров и услуг, уменьшения субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления. Информация, генерируемая системой управленческого учета, должна отвечать таким общим требованиям, предъявляемым к учетной информации, как: — целостность (информация должна носить системный характер); - понятность (информация должна быть представлена в доступном для ее получателя виде); - полезность (информация должна привлекать внимание управляющих к сферам потенциального риска и объективно оценивать работу менеджеров организации); - достаточная экономичность (затраты по подготовке информации не должны быть больше экономического эффекта от ее использования). Вместе с тем можно выделить следующие специфические требования: — адресность (информация должна предоставляться конкретным адресатам в соответствии с их уровнем иерархии); - оперативность (информация должна предоставляться в сроки, позволяющие вовремя принять эффективное управленческое решение); - достаточность и релевантность (информация должна предоставляться в достаточном объеме для принятия на соответствующем уровне управленческого решения; не должна быть избыточной и отвлекать внимание потребителя на несущественные или нерелевантные данные); - аналитичность (информация должна содержать данные текущего экспресс-анализа и предлагать возможность проведения последующего анализа с наименьшими затратами); - гибкость и инициативность (должна обеспечиваться вся полнота информационных интересов в условиях меняющейся внешней среды); - конфиденциальность (информация управленческого учета является коммерческой тайной и требует защиты) [3. C. 12−14]. В управленческом учете может быть использована неколичественная информация (результаты опросов, слухи и т. д.) и количественная, которая, в свою очередь, может быть учетной и неучетной, т. е. документально обоснованной или необоснованной. Для принятия управленческих решений может использоваться полная и неполная информация об объекте исследования. В управленческом учете учетная информация занимает 20−30%, остальное — данные экономического анализа (для сравнения и финансовом учете данное соотношение составляет 40−60%)[8.C. 24.].