Порядок отражения потерь и краж в бухгалтерском и налоговом учете

Порядок отражения потерь от краж в бухгалтерском и налоговом учете

Традиции пренебрежения правом собственности, получившие широкое развитие в советское время, остались значимыми и поныне. В советское время такое отношение получило необычайно широкое распространение среди граждан благодаря тому, что в то время государственной собственностью было практически все вокруг.

Земля и ее недра, воды, леса, заводы, фабрики, шахты, рудники, железнодорожный, водный и воздушный транспорт, банки, средства связи, созданные государством крупные сельскохозяйственные предприятия (совхозы, машинно-тракторные станции и т. п.), а также коммунальные предприятия и основной жилой фонд в городах и промышленных пунктах являлись государственной собственностью, то есть всенародным достоянием.

Лишь менее значимое имущество, не являвшееся государственной собственностью, было собственностью общественной, то есть принадлежащей колхозам или кооперативным артелям.

Формально государство боролось на законодательном уровне с расхитителями социалистической собственности, но воровство государственного имущества от этого нисколько не уменьшалось. В советское время даже сами граждане по-разному относились к хищениям собственности социалистической и собственности личной.

Если, к примеру, хищение личной собственности граждан рассматривалось всеми, за исключением разве что самих воров, действием преступным, недопустимым, постыдным, то хищение собственности социалистической в незначительных размерах не считалось чем-то постыдным, а напротив, рассматривалось как естественное поведение людей.

Мало кто из граждан пытался обосновать такое поведение и страдал от угрызения совести, но те, кто все же пытался, высказывали, например, такие соображения:

«У государства меньше не станет, если я возьму какую-нибудь мелочь»;

«Лучше уж я возьму, все равно пропадет»;

«Если бы я мог эту вещь купить в магазине, я бы не стал красть ее на предприятии»;

«Государство нам многое недодает, приходится брать самим».

Весьма интересно, что для обозначения лиц, допускавших систематические мелкие хищения социалистической собственности, в языке не нашлось слова, адекватно отражающего общественное отношение к такому виду воровства, поэтому родилось новое слово — несун. Само появление этого слова свидетельствовало о снисходительности общества к осуждению мелкого воровства социалистической собственности. Безусловно, речь шла о снисходительности неофициальной, когда лишь на собраниях трудящиеся гневно осуждали несунов.

Вполне понятно, что бороться с несунами было невозможно только проведением собраний с целью общественного их осуждения. Попавшиеся несуны подвергались часто административной ответственности, а поступок их осуждался товарищеским судом. На тех граждан, кто систематически совершал мелкие хищения, дела передавали в прокуратуру для возбуждения уголовных дел.

К сожалению, руководители предприятий не были слишком заинтересованы в борьбе с хищениями социалистической собственности. Дело в том, что руководитель предприятия или учреждения не только нес ответственность за качество работы и выполнение плана на предприятии или в учреждении, но также отвечал и за воспитание каждого подчиненного ему человека в духе коммунистической морали, и совершенно ясно, что каждый широко разглашенный случай хищения социалистической собственности свидетельствовал о недостатках воспитательной работы на данном предприятии или учреждении и вызывал недовольство высшего начальства, особенно начальства партийного.

Поэтому стало системой, что руководители предприятий старались не выносить сор из избы и стремились замять известные им факты хищений социалистической собственности в тех случаях, когда не было совершено значительное преступление.

Такое поведение руководителя было вполне естественным, ибо раз он нес ответственность за поведение своих подчиненных, то в большинстве случаев, скрывая правонарушения, оберегал себя от ответственности.

Таким образом, помимо круговой поруки друг за друга, то есть распространенного среди трудящихся обычая не мешать друг другу в мелких хищениях социалистической собственности, возникала своего рода круговая порука сверху донизу, когда руководители предприятий вынуждены были покрывать совершаемые их подчиненными мелкие преступления.

Обстоятельства, способствующие хищениям в настоящее время, а также способы борьбы с ними

К сожалению, кражи товарно-материальных и денежных средств пока не уходят в прошлое и встречаются еще очень часто в хозяйственной деятельности. И это несмотря на то, что многие предприятия охраняются специальными подразделениями. Практика деятельности такой охраны показывает, что основная ее функция — не допускать хищений имущества. Для многих производственных или торговых предприятий считается естественным, если их работники, покидая предприятие после работы, проходят специальную проходную — помещение, в котором стоит охранник и которому они должны показывать содержимое своих сумок и портфелей.

И даже несмотря на предупредительные меры, принимаемые их собственниками, в виде внушительного штата охранников, видеосъемки и использования прочих технических средств, избежать воровства пока не удается. Наиболее уязвимыми являются крупные магазины, в которых покупатели отовариваются по методу самообслуживания.

Для таких предприятий кражи — явление практически ежедневное и очень ощутимое в плане товарных потерь. Воруют практически все, что можно унести в карманах и под одеждой. А непосредственная близость разнообразных товаров может «соблазнить» и работников самого торгового предприятия.

Ежегодные потери в компаниях из-за воровства, злоупотреблений или иных мошеннических схем персонала могут достигать до 7% выручки. И эти показатели, к сожалению, не потолок, а скорее «норма». Внутренние хищения и мошенничество персонала способны не только снизить конкурентоспособность компании, но и привести ее к краху — банкротству.

По мнению специалистов по безопасности, хищение ценностей персоналом состоит из двух компонентов:

— желание украсть (побудительный мотив);

— возможность хищения (безнаказанность, отсутствие должного учета). Отметим еще одну важную составляющую — психологическое оправдание преступником совершенного хищения. «Не убудет», «все воруют» и тому подобное — эти предлоги позволяют человеку заглушить совесть.

Выделяют и такое понятие, как «компенсаторное воровство». Персонал, чувствуя, что его труд не оплачивается (не оценивается) в должной мере, позволяет себе компенсировать разницу хищениями или не выполнением в полном объеме должностных обязанностей. Применяются принципы:

«Как платят, так и работаю», «До чего дотянутся руки (что плохо лежит), то и беру».

Предотвращение внутренних хищений — процесс сложный, комплексный, включающий, в том числе, и работу с персоналом, направленную на профилактику преступлений. Крупные компании разрабатывают программы по борьбе с хищениями и мошенничеством, представляющие собой комплекс мероприятий — отлаженная система внутреннего контроля и аудита, прозрачные закупочные и тендерные процедуры, не позволяющие завышать стоимость услуг или оборудования, строгий контроль за расходованием средств, а также система контроля, учета, проверок хозяйственной и финансовой деятельности.

Эти меры направлены на борьбу с «откатами» и хищениями корпоративного имущества.

Не помешает и внедрение системы общественного контроля, проведение регулярных проверок хозяйственной и финансовой деятельности. По итогам этих мероприятий рекомендуется принимать решения о наказании виновных, вплоть до уголовного преследования.

Алгоритм действия субъектов хозяйствования при выявлении фактов хищений (краж)

Под кражей в уголовном законодательстве понимается тайное хищение чужого имущества.

Хищение — это преступление, которое заключается в умышленном незаконном завладении определенным способом чужой собственностью и за которое предусмотрена уголовная ответственность.

Хищения бывают разные и отличаются друг от друга условиями, при которых собственность (в том числе и субъекта предпринимательства) незаконно присваивается злоумышленниками.

В зависимости от способов такого присвоения различают кражу, грабеж, разбой, вымогательство, мошенничество, присвоение и растрату имущества злоупотреблением служебным положением (разд. VI «Преступления против собственности» УК Украины).

Факт выявления кражи будет зависеть от способа хищения (открытого или скрытого). К открытым способам хищений относятся грабеж и разбой, а все остальные виды краж — это скрытые способы, которые какое-то время могут быть не обнаружены и не выявлены, как правило, до момента проведения инвентаризации.

При разбое или грабеже первым шагом будет подача заявления в правоохранительные органы, которое нужно составить обязательно, а до прибытия работников милиции на место преступления принять меры по не допущению к этому месту посторонних лиц.

В соответствии со ст. 190 УПК Украины следователь после осмотра места преступления должен составить соответствующий протокол.

Прокурор, следователь, орган дознания или судья после получения заявления (сообщения) о совершении преступления обязаны в трехдневный срок принять одно из следующих решений (ст. 97 УПК Украины):

— возбудить уголовное дело;

— отказать в возбуждении уголовного дела;

— направить заявление или сообщение по назначению. По результатам следствия предприятию направляется копия постановления о принятом решении (о возбуждении дела, отказе в его возбуждении или о прекращении дела).

Вторым шагом после завершения следственными органами осмотра места преступления и составления протокола для предприятия является обязательное проведение инвентаризации на день установления факта кражи (подпункт «г» п. 3 Инструкции N 69). Основанием для проведения инвентаризации является приказ руководителя предприятия, составленный в произвольной форме.

Обращаем внимание на то, что для проведения инвентаризации на предприятии нельзя назначать одну и ту же рабочую комиссию два года подряд, а деятельность постоянно действующей инвентаризационной комиссии не ограничивается периодом проведения инвентаризации.

Третьим шагом является определение размера убытков от кражи. Напомним, что порядок определения размера убытков от хищения ТМЦ зависит от того, установлено ли причастное к краже виновное лицо или нет. Рассмотрим оба варианта определения размера ущерба.

Согласно п. 2 Порядка N 116 размер убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей определяется по балансовой стоимости таких ценностей (за вычетом амортизационных отчислений), но не ниже 50% балансовой стоимости на момент установления такого факта с учетом индексов инфляции, которые определяет ежемесячно Госкомстат, соответствующего размера НДС и размера акцизного налога* по формуле:

РЗ = [(Б с-А) х И инф+ НДС + А н] х 2 + Рп +Рр ,

где: РЗ — размер убытков (в гривне);

Бс — балансовая стоимость на момент установления факта хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей (в гривне);

А — амортизационные отчисления с даты начала эксплуатации (в гривне);

И инфобщий индекс инфляции, который рассчитывается с даты начала эксплуатации на основании определенных ежемесячно индексов инфляции;

НДС — размер налога на добавленную стоимость (в гривне);

Ан — размер акцизного налога (в гривне);

Рп — фактические расходы предприятия для восстановления поврежденных или приобретения новых материальных ценностей (в гривне);

Ррфактическая стоимость работ по восстановлению (расходы на доставку материалов и устранение повреждений) по ценам на день совершения правонарушения (в гривне).

Показатели Рп и Рр применяются для определения размера убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей и соответствующих затрат, необходимых для восстановления поврежденных или приобретения новых материальных ценностей на непрерывно действующих предприятиях, в учреждениях и организациях, где такое восстановление необходимо для дальнейшего продолжения работы.

Стоимость узлов, деталей, полуфабрикатов и другой продукции, производимой предприятиями для внутрипроизводственных нужд, а также стоимость продукции, производство которой не закончено, определяется исходя из себестоимости ее производства с начислением средней по предприятию нормы прибыли на эту продукцию с применением коэффициента 2 (п. 3 Порядка N 116).

Стоимость спирта этилового питьевого, спирта этилового, ректифицированного спирта, этилового сырца, спирта, который используется для изготовления вин, шампанского, коньяков обработанных, коньячного спирта, соков спиртовых, сброжено-спиртовых настоев определяется исходя из оптовой цены предприятия-изготовителя с учетом акцизного сбора (по установленным ставкам) и налога на добавленную стоимость. К определенной таким образом цене применяется коэффициент 3 (п. 4 Порядка N 116).

Стоимость плодово-ягодных соков, консервированных с использованием серного ангидрида или бензокислого натрия, определяется исходя из оптовых цен предприятия-производителя и НДС с применением коэффициента 2.

В случае хищения или гибели животных сумма ущерба определяется по закупочным ценам, которые сложились на момент возмещения убытков, с применением коэффициента 1,5 (п. 5 Порядка N 116). Продовольственные товары, розничные цены на которые дотируются, оцениваются с прибавлением к розничным ценам суммы дотаций (п. 6 Порядка N 116).

Размер убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) бланков ценных бумаг и документов строгого учета рассчитывается согласно п. 7 Порядка N 116 с применением следующих коэффициентов:

5 — к номинальной стоимости, указанной на бланках ценных бумаг и документов строгого учета, или к стоимости документов строгого учета, установленной законодательством;

убыток кража хищение учет

50 — к стоимости приобретения (изготовления) бланков ценных бумаг и документов строгого учета, на которых не указана номинальная стоимость или стоимость которых не установлена законодательством.

Размер убытков от хищения банкнотной или защищенной бумаги, персонифицированной защитной ленты, согласно п. 8 Порядка N 116, исчисляется:

— с применением коэффициента 1,5 к максимальной сумме денег, которые могут быть изготовлены на этой банкнотной бумаге;

— в пятитысячекратном размере от стоимости защищенной бумаги и персонифицированной защитной ленты.

Если вина похитителя имущества устанавливается судом, то данный орган может принять решение о выплате виновным суммы ущерба и в другом размере, а не по формуле, рассчитанной согласно п. 2 Порядка N 116.

Разница между суммой возмещения виновным лицом нанесенных убытков и балансовой стоимостью похищенного подлежит обязательному перечислению в бюджет.

Обращаем внимание на то, что виновное лицо может считаться выявленным только в том случае, если оно само признало свою вину или если его вина установлена по решению суда.

Может так случиться, что из-за неустановления виновного лица дело будет приостановлено на основании ст. 206 УПК Украины, а со временем и вовсе прекращено в связи с истечением срока давности привлечения к уголовной ответственности согласно ст. 211 УПК Украины.

Тогда в определении размера ущерба по Порядку N 116 не будет необходимости, поскольку предъявлять претензии о его возмещении просто некому.

Следовательно, если виновное лицо не установлено или суд отказал в возмещении ущерба, то нормы Порядка N 116 не применяются.

Отражение краж в бухгалтерском и налоговом учете

Кража товарно-материальных ценностей или денежных средств — чрезвычайное событие в деятельности любого предприятия. Поэтому в бухгалтерском учете сумма убытка от краж товарно-материальных ценностей или денежных средств должна отражаться на субсчете 993 «Прочие чрезвычайные расходы», на котором ведется учет потерь от других чрезвычайных событий.

Если речь идет, к примеру, о крупных супермаркетах, где кражи — обычное явление, то для них это специфика деятельности, связанная с условиями продажи, поэтому им уместно отражать ее на субсчете 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Одновременно со списанием ценностей по недостаче, по которой не установлены виновные лица, балансовая стоимость списанного актива зачисляется на забалансовый счет 07 «Списанные активы».

Кражи являются чрезвычайным событием для подавляющего большинства предприятий, поэтому ни о каких нормах потерь в данном случае не может быть и речи. Однако исключение для магазинов самообслуживания в данном случае есть. Так, Приказом N 75 утверждены примерные дифференцированные размеры списания потерь непродовольственных и продовольственных товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания и порядок и условия применения дифференцированных размеров списания потерь товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания.

Данный Приказ является действующим в настоящее время, хотя и был издан Минторгом СССР. Такой вывод содержится в Письме N 56−31/164.

Налог на прибыль. Недостача товара (в размерах сверх норм естественной убыли) в налоговом учете расценивается как использование товара не в хозяйственной деятельности, поэтому в состав расходов для целей налогообложения прибыли не включается.

А вот для основных средств предусмотрено исключение. Так, согласно п. 146.16 ст. 146 разд. III HK Украины, в случае похищения основных средств (их части) налогоплательщик в отчетном периоде, в котором произошло такое событие, увеличивает расходы на сумму амортизируемой стоимости за вычетом сумм накопленной амортизации отдельного объекта основных средств.

Налог на добавленную стоимость. Использование ТМЦ не в хозяйственной деятельности приводит к налоговым последствиям по НДС, если налогоплательщик воспользовался правом на налоговый кредит по таким ТМЦ.

Так, согласно п. 198.5 ст. 198 разд. V НК Украины, если в дальнейшем товары/услуги, основные производственные средства фактически используются в операциях, которые не являются объектом налогообложения или освобождаются от налогообложения в соответствии с НК Украины, международными договорами (соглашениями) (за исключением случаев проведения операций, предусмотренных пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 настоящего Кодекса), то в целях налогообложения такие товары/услуги, основные производственные средства считаются проданными в налоговом периоде, на который приходится такое использование, в том случае, если налогоплательщик воспользовался правом на налоговый кредит по этим товарам/услугам, основным производственным средствам.

Таким образом, НК Украины не требует от плательщика НДС корректировки налогового кредита по сверхнормативным потерям ТМЦ, а обязывает его признавать условную продажу по таким ценностям. База налогообложения в этом случае, согласно п. 189.1 ст. 189 разд. V HК Украины, определяется по основным средствам исходя из балансовой стоимости на момент перевода (поставки), а для товаров/услуг — не ниже цены приобретения.

Исключение в этой ситуации предусмотрено для основных средств. Так, п. 189.9 ст. 189 разд. V НК Украины предусмотрено, что если основные производственные или непроизводственные средства похищены, а факт хищения подтвержден в соответствии с действующим законодательством, то такая ликвидация (списание) основных средств для целей налогообложения не рассматривается как их поставка по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации. Данное правило действует лишь с 06.08.2011 г., а до этой даты, согласно предыдущей редакции п. 198.5 ст. 198 разд. V НК Украины, даже в случае кражи основных средств по ним нужно было признавать условную поставку.

Рассмотрим на примере порядок отражения кражи ТМЦ в бухгалтерском и налоговом учете, когда виновное лицо установлено.

Пример. На предприятии «Коммунар» произошла кража товара на складе. По данным инвентаризации установлено, что товар похищен на сумму 6000 грн (в том числе НДС — 1000 грн). Общий индекс инфляции, рассчитанный с даты поступления товара на предприятие, составил 100,6%. По факту кражи возбуждено уголовное дело. Размер ущерба, подлежащего возмещению виновным лицом, условно составил 12 060 грн: [(5000 — 1,006 + 1000) х 2].

Через некоторое время виновное лицо установлено и понесенные предприятием убытки на основании решения суда возмещены виновным лицом.

Порядок отражения данных операций в бухгалтерском и налоговом учете приведем в таблице.

Список использованных документов

1. НК Украины — Налоговый кодекс Украины

2. УК Украины — Уголовный кодекс Украины

3. УПК Украины — Уголовно-процессуальный кодекс Украины

4. Инструкция N 69 — Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом Минфина Украины от 11.08.1994 г. N 69

5. Порядок N 116 — Порядок определения размера убытков от хищений, недостачи, уничтожения (порчи), материальных ценностей, утвержденный Постановлением КМУ от 22.01.1996 г. N 116

6. Приказ N 75 — Приказ Минторга СССР от 23.03.1984 г. N 75 «Об утверждении дифференцированных размеров списания потерь непродовольственных и продовольственных товаров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания»

7. Письмо N 56−31/164 — Письмо Министерства экономики и по вопросам европейской интеграции Украины от 07.05.2002 г. N 56−31/164 «О нормах естественной убыли и нормах списания потерь товаров»

8. «Экспресс анализ законодательных и нормативных актов», N 46 (828), 14 ноября 2011 г.