Синтетический и аналитический учет обязательств

В бухгалтерском учете для получения различной информации используется три вида счетов. По степени их детализации они подразделяются на синтетические, аналитические и субсчета.

Синтетический учет — учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Аналитический учет — учет, который ведется в лицевых и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Синтетический и аналитический учет организуются так, чтобы их показатели контролировали друг друга и в конечном итоге совпадали, вот почему записи по ним проводятся параллельно; записи на счетах аналитического учета производятся на основании тех же документов, что и записи на счетах синтетического учета, но с большей детализацией.

Из всего спектра обязательств, в которых предприятие выступает в качестве активного и пассивного субъекта, в учете показываются те обязательства, которые входят в категории активов и пассивов, т. е., дебиторская (актив) и кредиторская (пассив) задолженности.

Под дебиторской задолженностью понимаются суммы денежных средств или суммы денежной оценки иных активов, причитающихся к получению предприятием. Под кредиторской задолженностью суммы денежных средств или суммы денежной оценки иных активов, причитающихся к выплате (передаче) предприятием.

Основанием возникновения обязательств могут быть: договор; закон; деликт. По общему правилу, обязательства, вытекающие из заключенного предприятием договора, отражаются в бухгалтерском учете с момента начала исполнения договора одной из его сторон.

Так, например, два предприятия заключают договор поставки на условиях последующей оплаты товаров. С момента заключения договора у организаций — участников сделки уже возникают обязательства. У продавца это — обязательство передать в установленные сроки товар в полном соответствии с условиями договора о количестве, качестве, комплектности товара, таре и т. п. У покупателя это — обязательство принять товар и оплатить его в установленные договором сроки. Данные обязательства возложены на себя сторонами договора, необходимость их исполнения является безусловной, а за неисполнение законом и, как правило, договором предусматривается определенная ответственность нарушившей обязательство стороны.

Факт заключения договора поставки вообще не найдет отражения в бухгалтерском учете его сторон. С момента же начала исполнения договора предприятием-продавцом в учете организации-покупателя одновременно с отражением факта приобретения в собственность товаров будет зафиксировано и обязательство по их оплате. При этом составляются записи, представленные в таблице 1.1.

Таблица 1.1. Отражение обязательств в бухгалтерском учете организации-покупателя.

В бухгалтерском учете организации-продавца обязательство покупателя товаров также отразится только после начала исполнения договора, т. е. после передачи им покупателю партии товаров. При этом сумма задолженности покупателя будет зафиксирована в учете как доход (выручка) от продажи перешедших в собственность покупателя товаров.

Аналогичный порядок действует и в случае, когда рассматриваемый договор содержит условие о предварительной оплате товаров покупателем. До момента исполнения договора факт его заключения не найдет отражения в бухгалтерском учете его сторон. Одновременно же с перечислением (получением) денег в бухгалтерском учете сторон договора отразится: у покупателя — задолженность продавца по передаче товара; у продавца — обязательство перед покупателем по передаче ценностей. Стороны будут отражать хозяйственные операции, указанные в таблице 1.2.

Таблица 1.2. Отражение обязательств в бухгалтерском учете сторон договора.

бухгалтерский обязательство учет Следует отметить, что в этом случае в учете предприятий продавца и покупателя на счетах расчетов отразится неденежное обязательство — обязательство передать вещи-товары в его денежной оценке, равной цене товаров. Согласно предписываемой Планом счетов бухгалтерского учета методике, вещное имущество, находящееся под контролем предприятия (в его владении), но не принадлежащее ему на праве собственности, отражается на специальных счетах забалансового учета.

Что же касается товаров, уже переданных (отгруженных) покупателю, но в силу действия условий договора до определенного момента не переходящих в его собственность, то они отражаются в бухгалтерском учете организации-продавца на специальном счете 45 «Товары отгруженные». Примером исключения из правила отражения в бухгалтерском учете договорных обязательств с момента начала исполнения соответствующих сделок, но уже иного рода, служит устанавливаемый Планом счетов порядок учета расчетов по учредительному договору.

Первыми записями в бухгалтерском учете учрежденного юридического лица служат проводки, отражающие величину его уставного капитала, суммы оценки внесенного на момент учреждения фирмы имущества и задолженность учредителей по внесению определенных в учредительном договоре вкладов. На сумму оценки в учредительном договоре вкладов учредителей, не внесенных на момент регистрации юридического лица, составляется запись: Дебет 75; Кредит 80 — Отражена величина уставного капитала и задолженность учредителей по его оплате.

В отличие от договорных, обязательства, непосредственным основанием которых выступает закон, отражаются в бухгалтерском учете с момента их возникновения независимо от степени исполнения. Наиболее ярким примером отражаемых в бухгалтерском учете обязательств такого рода являются обязательства предприятия по уплате налогов и обязательства государства перед предприятием по возмещению сумм налоговых платежей.

Так, например, в соответствии с гл. 21 НК РФ, если в приказе об учетной политике для целей налогообложения (налоговой политике) в качестве момента признания обязательств перед бюджетом по НДС выбрана «отгрузка» товаров (работ, услуг), то у предприятия-продавца при отражении реализации товаров на сумму обязательства по уплате НДС в бюджет составляется запись: Дебет 90.3 «Налог на добавленную стоимость»; Кредит 68. Таким образом, в бухгалтерском учете отражается сам факт возникновения обязательства, источником которого является налоговое законодательство, независимо от его (обязательства) исполнения. Сумма НДС фиксируется в учете организации, уплатившей поставщикам налог. Составляется проводка: Дебет 68; Кредит 19 на сумму НДС к возмещению.

Деликт является основанием возникновения обязательства только в том случае, когда деликтный ущерб подлежит возмещению лицом, его причинившим, или кем-либо за это лицо. При этом сумма обязательства определяется не размерами ущерба, а размером его возмещения. Отсюда, обязательство, основанием которого является деликт, возникает с момента признания обязанности возместить деликтный ущерб либо нанесшим его лицом, либо судом на основании иска лица, которому был нанесен ущерб. Так, утрата товарно-материальных ценностей по вине материально-ответственного лица, т. е. собственно факт деликта, отразится в бухгалтерском учете предприятия записью: Дебет 94; Кредит 41 на учетную стоимость ценностей.

Обязательство материально-ответственного лица по возмещению ущерба должно быть отражено в учете на основании соответствующего документа. В этом случае составляется запись: Дебет 73/2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»; Кредит 94 на учетную стоимость утраченных ценностей или сумму, причитающуюся к получению.

Сумма возмещения ущерба, отличается от его оценки в учетных ценах утраченного имущества. Так, если трудовой договор с нанесшим ущерб лицом не содержит условия о его полной материальной ответственности, возмещаемая сумма ущерба ограничится среднемесячным окладом работника. Если же с работником подписано соглашение о полной материальной ответственности, стоимость утраченных товаров по решению руководителя организации взыскивается исходя из их продажных цен.

В первом случае разница между полной сумой ущерба и его возмещаемой величиной как убыток предприятия будет списана записью: Дебет 91/2 «Прочие расходы»; Кредит 94. Во втором случае на разницу между обязательством материально ответственного лица и суммой ущерба в оценке по учетной стоимости утраченных товаров составляется запись: Дебет 73/2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»; Кредит 91/1 «Прочие доходы».

Таким образом, были рассмотрены основные аспекты синтетического и аналитического учета обязательств.