Анализ организации учета по системе «директ-костинг»

Метод учета затрат и калькулирования сокращенной себестоимости продукции («директ-костинг»)

Метод «директ-костинг» (себестоимость по прямым затратам) впервые начал применяться в Германии (в 30-е года ХХ столетия). В 1953 г. он был рекомендован американской ассоциацией бухгалтеров для применения в США. В последние годы он широко применяется в большинстве развитых стран.

Вначале методом «директ-костинг» производственная себестоимость продукции исчислялась только по прямым переменным затратам. В процессе развития метода производственную себестоимость продукции стали исчислять не только по прямым, но и по косвенным переменным расходам.

В отечественной практике сокращенная или неполная производственная себестоимость продукции исчисляется только по переменным и условно-переменным затратам. Прямые переменные затраты сразу учитываются на счетах учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»). Условно-переменные расходы в течение месяца учитываются на счете 25 «общепроизводственные расходы» и по окончании месяца списываются на счет 90 «Продажи». Это означает, что общехозяйственные расходы в производственную себестоимость продукции не включаются.

При исчислении сокращенной себестоимости продукции используют показатели маржинального дохода и остаточного дохода (прибыли от производства).

Маржинальный доход определяют, вычитая из выручки от продажи продукции или стоимости произведенной продукции сумму переменных затрат.

Показатель остаточного дохода или прибыли от производства исчисляют вычитанием из маржинального дохода постоянных затрат.

Пример расчета показателей маржинального и остаточного доходов:

Приведенный расчет можно принимать в качестве отчета по прибыли от производства. Такие отчеты целесообразно составлять по организации в целом, ее структурным подразделениям, видам продукции и т. п.

Показатели маржинального дохода и прибыли от производства имеют важное значение для управления себестоимостью продукции. Они показывают зависимость этих показателей от цен на продукцию, структуры выпускаемой продукции, величины переменных и постоянных затрат.

На основе анализа взаимосвязи «затраты-объем-прибыль» определяют критическую точку объема производства в единицах продукции или стоимости продукции.

Например, критическую точку объема производства в единицах продукции (Х) определяют по формуле:

Х=ПЗ 2 / (Ц-ПЗ 1),.

где Ццена единицы продукции.

При цене единицы продукции в 1000 руб. И переменных затратах на единицу продукции в 600 руб.

Х=150 000 руб.: (1000 руб. — 600 руб.) = 375 единиц.

Кроме того, на основе данных, получаемых методом «директкостинг», обосновывают оптимальный объем производства продукции, целесообразность принятия отдельных заказов, цены на новую продукцию и т. п.

Наряду с отмеченными достоинствами методу «директ-костинг» свойственны и некоторые недостатки. Исчисление и использование показателей сокращенной производственной себестоимости отдельных видов продукции и всей продукции в целом вызывает следующие негативные последствия. На счетах учета затрат на производство продукции (20,23,29) и выпущенной продукции («Готовая продукция», «Товары отгруженные») и соответствующих балансовых статьях («Готовая продукция», «Товары отгруженные», «Незавершенное производство») отражается неполная производственная себестоимость продукции (без общехозяйственных расходов), что соответственно уменьшает величину актива баланса и оказывает влияние на значение коэффициента текущей платежеспособности (величина этого важнейшего показателя уменьшается).

При традиционном порядке списания общехозяйственных расходов значительная их часть относится на счета учета капитальных вложений, непроизводственные нужды, расходы будущих периодов, целевого финансирования и поступлений, т. е. эта сумма не включается в себестоимость проданной продукции. При методе «директ-костинг» вся сумма общехозяйственных расходов списывается на счет 90 «Продажи» и тем самым существенно завышается себестоимость проданной продукции, что приводит к уменьшению прибыли, налога на прибыль и показателей рентабельности.

В сезонных производствах при выполнении работ долгосрочного характера общехозяйственные расходы при обычном порядке их списания входят в состав незавершенного производства (на счетах 20,23 и др.). при втором же варианте они ежемесячно списываются на счет «Продажи». При отсутствии выпуска продукции за какой-либо месяц на счете «Продажи» отражаются только общехозяйственные расходы. Счет «Продажи» ежемесячно закрывается счетом «Прибыли и убытки». В этом случае организация становится убыточной.

К положительным моментам списания общехозяйственных расходов на счет «Продажи» следует отнести:

• 1. Упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции;
• 2. Уменьшение суммы налога на имущество в связи с уменьшением стоимости готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства;
• 3. Улучшение показателей оборачиваемости оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величины в активе баланса;
• 4. Улучшение показателей рентабельности оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величины в активе баланса.

Следует отметить, что состав статей рассмотренного выше отчета по прибыли от производства при методе «директ-костинг» в значительной мере соответствует составу статей отчета о прибылях и убытках: выручка от продажи; себестоимость проданной продукции; валовая прибыль; коммерческие расходы; управленческие расходы; прибыль от продаж.

Показатели валовой прибыли, себестоимости проданной продукции, управленческих расходов соответствуют статьям маржинального дохода, переменных и постоянных затрат отчета о прибыли от производства. Различие состоит лишь в показателях «прибыль (убыток) от продаж» и «прибыль от производства», поскольку первый показатель исчисляется с учетом расходов на продажу, а второйбез учета этих расходов.

Использование данных по счетам 25 и 26 для калькулирования себестоимости продукции методом «директ-костинг» дает не совсем точные результаты. Для исчисления более точных показателей себестоимости продукции по данному методу необходимо из состава общепроизводственных расходов выделить реальные переменные косвенные расходы и присоединить их к прямым переменным расходам для определения совокупных переменных затрат.

Для получения данных о косвенных переменных расходах, учитываемых по счету 25 «Общепроизводственные расходы», целесообразно открыть к этому счету 2 субсчета:

• 25−1 «Общепроизводственные переменные расходы»;
• 25−2 «Общепроизводственные постоянные расходы».

На первом субсчете следует учитывать основную часть расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования (суммы амортизации по основным средствам, начисляемые в зависимости от объема продукции (работ), стоимость потребленного топлива, всех видом энергии, смазочных материалов, расходы по текущему ремонту оборудования и транспортных средств, внутризаводскому перемещению грузов и т. п.).

На втором субсчете учитывают ту часть расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, которая не зависит от объема производства (суммы амортизации по основным средствам, начисляемые способами, не связанными с объемом производства, часть прочих расходов и т. п.), а также все остальные расходы по обслуживанию, организации и управлению структурными подразделениями организации.

Конкретный перечень расходов, учитываемых на первом и втором субсчетах счета 25, определяется с учетом всех особенностей деятельности структурных подразделений и организации в целом.

По окончании месяца общепроизводственные переменные расходы следует списывать на счета учета прямых затрат, а общепроизводственные постоянные расходы — на счет 90 «Продажи». Кондраков Н. П., Иванова М. А. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. пособие.- 2 изд., перераб. и доп.- М.: ИНФРА-М, 2012.