Санкции, применяемые за непредставление налоговых деклараций

Совершение налогового правонарушения подчас влечет меры не только налоговой ответственности, но и административной и уголовной при наличии соответствующих признаков административного правонарушения либо уголовного преступления.

Проиллюстрировать данное утверждение можно на примере, когда налогоплательщик допускает налоговое правонарушение, выражающееся в непредставлении налоговой декларации.

В соответствии со ст. 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Что касается налогов и сборов, носящих разовый характер, например налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения (где нет обязанности по представлению налоговых деклараций или нет как такового налогового периода), то каких-либо особенностей при квалификации совершенных деяний быть не должно, так как закон вводит понятие «иные документы» и речь идет о финансовом годе, а не о налоговом периоде.

Под иными документами следует понимать любые документы, которые физическое лицо в соответствии с законодательством о налогах и сборах обязано представить в связи с обязательностью уплаты налогов и сборов.

В особенной части Налогового кодекса РФ и в зчаконах, составляющих законодательство о налогах и сборах, в обязанности налогоплательщиков вменено предоставление налоговых деклараций в оговоренные сроки. Нарушение налогоплательщиком срока представления той или иной налоговой декларации образует состав налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 119 Налогового кодекса РФ.

В части административной ответственности за нарушение порядка представления отчетности следует иметь в виду ст. 15.5 «Нарушение сроков представления налоговой декларации» КоАП РФ, в соответствии с которой нарушение установленных законодательством о налогах и сборах сроков представления налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц (определение должностных лиц дано в ст. 2.4 КоАП) в размере от трех до пяти МРОТ.

Причем для привлечения к налоговой и административной ответственности достаточно установить вину в форме неосторожности. В случае если будет установлена вина в форме умысла, то налоговое правонарушение признается налоговым преступлением.

Так, Федеральным законом от 08.12.2006 N 162-ФЗ (с изменениями от 11.03.2007) (далее — Закон N 162-ФЗ) в Уголовный кодекс Российской Федерации были внесены существенные изменения, в том числе и в части уголовной ответственности за налоговые преступления. Так, с учетом внесенных изменений и дополнений в ст. 198 «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица» УК РФ определено, что уклонение от уплаты налога (сбора) может быть осуществлено в случае: — непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным; включения в налоговую декларацию или названные документы заведомо ложных сведений.

При установлении факта непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах обязательно, следует принимать во внимание следующие обстоятельства:

обязано ли лицо представлять данные документы (например, на основании п. 1 ст. 229 НК РФ не все плательщики налога на доходы физических лиц обязаны представлять налоговую декларацию);

каковы сроки представления вышеуказанных документов, установленные законодательством о налогах и сборах для каждого вида налога (сбора).

В соответствии со ст. 80 НК РФ под представлением налоговой декларации понимается:

представление в налоговый орган данного документа лично [ налоговый орган (по просьбе налогоплательщика) обязан проставить на копии декларации отметку о принятии и дату представления] до истечения установленных законодательством о налогах и сборах сроков;

направление по почте данного документа до истечения установленных законодательством о налогах и сборах сроков. В этом случае днем представления декларации считается дата отправки заказного письма с описью вложения.

Все иные случаи, равно как и пропуск сроков представления налоговой декларации, при условии виновного (умышленного) совершения данных действий в сочетании с крупным или особо крупным размером уклонения от уплаты налогов образуют состав данного преступления.

Причем можно сделать вывод, что если декларация не представлена вообще, то и внести в нее дополнения и изменения невозможно; в связи с этим установленные ст. 81НК РФ правила о внесении дополнений и изменений в налоговую декларацию в данном случае неприменимы, и преступление, совершенное вышеуказанным способом, окончено (во всех случаях) в момент истечения сроков уплаты налога с учетом его длящегося или продолжаемого характера).

Обязательным условием привлечения налогоплательщика к уголовной ответственности является заведомость знания субъектом преступления о том, что включенные в налоговую декларацию или в иные документы сведения являются именно ложными и это не является следствием машинальной ошибки или выбранного плана оптимизации налогообложения, то есть уже в момент представления данных документов лицо осознает, что включенные им сведения являются недостоверными.

При уплате налога после истечения срока подачи налоговой декларации, но до наступления срока уплаты налога подобные действия состава данного преступления не образуют (независимо от факта представления изменений и дополнений в декларацию).

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов (произведенное тем или иным путем), совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от 100 тыс. до 300 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до одного года. То же деяние, совершенное в особо крупном размере, наказывается штрафом в размере от 200 тыс. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от восемнадцати месяцев до трех лет, либо лишением свободы на срок до трех лет.

В целях данной статьи крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 100 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 300 тыс. руб., а особо крупным размером — сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 тыс. руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая 1 млн. 500 тыс. руб.

Следует обратить внимание на то, что новая редакция ст. 198 УК РФ не предусматривает ранее содержавшуюся в примечании к статье возможность освобождения от уголовной ответственности, если лицо, впервые совершившее преступление, способствовало раскрытию преступления и полностью возместило причиненный ущерб.

Статья 199 «Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации» УК РФ предусматривает ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов в случае непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений: уклонение, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от 100 тыс. до 300 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового. То же деяние, совершенное группой лиц по предварительному сговору или в особо крупном размере, наказывается штрафом в размере от 200 тыс. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет, либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Все виды указанной ответственности (уголовная, административная, налоговая) могут быть применены к физическому лицу, достигшему к моменту совершения правонарушения 16-летнего возраста (соответственно ст. 20 УК РФ, ст. 2.3 КоАП РФ, ст. 107 НК РФ).