В рамках управленческого учета устанавливается процедура формирования бюджетов, координируется разработка краткосрочных планов всеми подразделениями предприятия.
Самое важное, это выстраивание процесса бюджетирования на предприятии и оперативный контроль за исполнением бюджетов. Однозначных советов здесь нет, но в работе выделены ключевые моменты, на которые следует обратить внимание.
Процесс разработки положения о бюджетировании рассмотрен на примере организации здравоохранения ООО «Диоптрия Питер». Поскольку рассмотрена компания, которая оказывает платные медицинские услуги и продает сопутствующие товары, то бюджетирование должно быть ориентировано на обеспечение высокого качества оказания услуг при условии оптимальных затрат для обеспечения стабильности бизнеса, конкурентоспособности компании на рынке медицинских офтальмологических услуг.
От того, насколько они ясны и понятны цели и расчеты, будет зависеть доверие к нему со стороны руководства компании и, конечно же, утверждение бюджета, успешная реализация намеченных планов и проектов.
Анализ исполнении бюджетов позволяет менеджерам применять систему управления по отклонениям, когда внимание менеджера концентрируется на показателях, которые имеют значительные отклонения от плановых.
В процессе бюджетирования определяется прогнозное финансовое состояние организации. Если финансовые показатели, исчисленные на основе системы бюджетов (такие как ликвидность, прибыль, рентабельность и др.), неудовлетворительны, то проводится анализ влияния на финансовое состояние основных параметров бюджетов и заложенных в них нормативов при их изменении.
Нормативные правовые акты Гражданский Кодекс Российской Федерации. Часть I, II, III. IV. М., 2007
Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 145-ФЗ (с изменениями от 31 декабря 1999 г., 5 августа, 27 декабря 2000 г., 8 августа, 30 декабря 2001 г., 29 мая, 10, 24 июля, 24 декабря 2002 г., 7 июля, 11 ноября, 8, 23 декабря 2003 г., 20 августа, 23, 28, 29 декабря 2004 г., 9 мая, 1 июля, 12 октября, 19, 22, 26, 27 декабря 2005 г., 3 января, 2 февраля, 16 октября, 3 ноября, 4, 19, 30 декабря 2006 г., 20, 26 апреля, 24 июля 2007 г.)
Федеральный закон от 16.
09.2003 № 131-ФЗ «Об общих принципах местного самоуправления в Российской Федерации».
Федеральный закон от 08.
05.2010 № 83-ФЗ (ред. от 27.
07.2010) «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений»
Постановление Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 29.
12.1997 г. № 68 «Об утверждении типовых отраслевых норм бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты» (в ред. Постановления Минтруда РФ от 17.
12.2001 № 85)
Постановление Правительства Ленинградской области от 29.
06.2006 г. № 207 «Об утверждении положения о докладах о результатах и основных направлениях деятельности субъектов бюджетного планирования Ленинградской области»
Постановление Правительства Российской Федерации от 29.
12.2007 г. № 1010 «О порядке составления проекта федерального бюджета и проектов бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации на очередной финансовый год и плановый период» (в ред. Постановлений Правительства РФ от 31.
03.2009 № 286, от 25.
06.2009 № 534, с изм., внесенными Постановлением Правительства РФ от 28.
09.2009 № 801)
Постановление Правительства Российской Федерации от 6.
05.2003 г. № 255 «О разработке и финансировании выполнения заданий по обеспечению государственных гарантий оказания гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи и контроле за их реализацией»
Постановление Правительства Санкт-Петербурга от 7 февраля 2008 г. № 118 «О Методике определения штатной численности работников государственных учреждений здравоохранения, финансируемых за счет средств бюджета Санкт-Петербурга»
Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.
01.1996 г. № 27 «Об утверждении правил предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями»
Приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 27.
02.2010 г. № 115н «Об утверждении порядка оказания медицинской помощи населению Российской Федерации при заболеваниях глаза, его придаточного аппарата и орбиты»
Приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 1.
06.2009 г. № 290н «Об утверждении межотраслевых правил обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты»
Приказ Министерства здравоохранения Российской Федерации и Федерального фонда обязательного медицинского страхования от 19.
01.98 № 12/2 «Об организации работ по стандартизации в здравоохранении».
Приказ Министерства здравоохранения Российской Федерации от 9.
06.2003 г. № 230 «Об утверждении штатных нормативов служащих и рабочих государственных и муниципальных учреждений здравоохранения и служащих централизованных бухгалтерий при государственных и муниципальных учреждениях здравоохранения» (в ред. Приказа Минздрава РФ от 19.
12.2003 № 607)
Приказ Министерства здравоохранения СССР от 15.
09.1988 г. № 710 «Об утверждении табелей оснащения мягким инвентарем больниц, диспансеров, родильных домов, медико-санитарных частей, поликлиник, амбулаторий»
Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 20.
11.2007 № 112н «Об общих требованиях к порядку составления, утверждения и ведения бюджетных смет бюджетных учреждений»
Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 25.
12.2008 г. № 145н «Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации» (в ред. Приказов Минфина РФ от 23.
01.2009 № 4н, от 23.
03.2009 № 29н, от 12.
05.2009 № 44н, от 09.
07.2009 № 70н) Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 30.
12.2009г. № 150н «Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации»
Письмо Минздрава РФ от 6.
06.2003 г. № 2510/6190−03−32 «О реализации постановления Правительства Российской Федерации от 06.
05.2003 № 255″
Письмо Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 31.
12.2008 г. № 10 407-ТГ «О формировании и экономическом обосновании территориальной программы государственных гарантий оказания гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи на 2009 год»
Основная литература Бочаров В. В., Коммерческое бюджетирование: Учебник для вузов, 2003
Вышегородцев М.М., Управление бюджетом: Курс лекций/ Росс. химико-технологич. ун-т им. Д. И. Менделеева, 2002
Ковалев В.В.
Введение
в финансовый менеджмент, 2006
Бухалков М. И. Планирование на предприятии: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 2008.
Гварлиани Т.Е., Быков Е. А., Мостовая Е. В., Черемшанов С. В. Управленческий учет по видам деятельности: Лекции и практикум в таблицах и схемах. — М.: Финансы и статистика, 2007.
Горемыкин В.А., Бугулов Э. Р., Богомолов А. Ю. Планирование на предприятии. Учебник. — М.: Информационно-издательский дом «Филинъ», Рилант, 2000.
Лапыгин Ю.Л. и др. Планирование на предприятии: практ. пособие. — М.: Омега-Л, 2007.
Лебедев В.Г., Дроздова Т. Г., Кустарев В. П. Управление затратами на предприятии. Теория и практика. Задачи и решения: Учебник/ СПбГИЭУ. Под ред. Г. А. Краюхина. — СПб.: Бизнес-пресса, 2008.
Лихачева О.Н., Финансовое планирование на предприятии: Учебно-практическое пособие, 2003
Пашигорева Г. И., Системы управленческого учета и анализа: Учебное пособие для вузов, 2002
Попов В.М., Бизнес фирмы и бюджетирование потока денежных средств / Попов В. М., Ляпунов С. И., Воронова Т. А., 2003
Романовский М.В., Финансы предприятий: Учебник для вузов / СПбГУЭиФ; Под ред. М. В. Романовского, 2000
Савчук В.П., Управление финансами предприятия, 2003
Хруцкий В.Е., Внутрифирменное бюджетирование: Настольная книга по постановке финансового планирования / Хруцкий В. Е., Гамаюнов В. В., 2008
35. Красова О. С. Бюджетирование и контроль затрат на предприятии. — 2-е изд., стер. — М.: Омега-Л, 2007.
36. Реформирование предприятий. Типовая программа. Методические рекомендации. Состояние и перспективы. Изд. 2-е, доп. и испр. — М.: ИЦ «Акционер», 2008.
37. Балабанов И. Т. Основы финансового менеджмента. — М.: Финансы и статистика, 2004. — 383с.
38. Алексеева М. М. Планирование деятельности фирмы. — М.: Финансы и статистика, 2007
39. Вахрушина М. А. Управленческий анализ: выбор оптимального решения. — М.: Омега-Л, 2005.
40. Друри К.
Введение
в управленческий и производственный учет. М.: «Аудит» ЮНИТИ, 2008.
41. Дука Б. Бюджетирование: где «спотыкаются» ваши финансы // Экономика и жизнь. — 2007. — N 12.
42. Любушин Н. П., Лещева В. Б., Дьякова В. Г. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия: Учеб. пособие для вузов / Под ред. проф. И. П. Любушина. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002.
43. Савчук В. П. Финансовый менеджмент предприятий: практические вопросы с анализом деловых ситуаций. Киев: Издательский дом «Максимум», 2001.
44. Голов С. Ф. Управленческий бухгалтерский учет. Скарби, Киев, 2008.
45. Райн Б. Стратегический учет для руководителей. — М.: Издательское объединение «ЮНИТИ», 1998.
Интернет источники
46. Правовая система Консультант-Плюс
47.
http://www.dioptria-spb.ru официальный сайт организации ООО «Диоптрия Питер»
Приложение 1
Прайс-лист на медицинские услуги ООО «Диоптрия Питер»
Наименование услуг и манипуляций Стоимость в рублях Первичный приём (проверка остроты зрения, осмотр сред глаза на щелевой лампе, осмотр глазного дна) 750,00 Повторный осмотр (проверка остроты зрения, осмотр сред глаза на щелевой лампе, осмотр глазного дна) 500,00 Повторный осмотр (проверка остроты зрения, осмотр сред глаза на щелевой лампе, осмотр глазного дна) 500,00 Подбор контактных линз 400,00 Исследование с флюоресцином 250,00 Подбор очков при близорукости 250,00 Подбор очков дальнозоркости и пресбиопии 250,00 Подбор очков при астигматизме 350,00 Подбор бифокальных очков и очков с прогрессивными линзами 500,00 Осмотр глазного дна с узким зрачком 150,00 Осмотр глазного дна с широким зрачком 300,00 Измерение внутриглазного давления 200,00 Биомикроскопия переднего отрезка глаза 170,00 Скиаскопия 200,00 Исследование цветоощущения 100,00 Автокераторефрактометрия (компьютерная) 150,00 Компьютерная периметрия 250,00 Упражнения по тренировке мышц на компьютере 170,00 Осмотр угла передней камеры линзой Гольдмана 300,00 Инъекции субконьюнктивальные (лекарства пациента) 100,00 Инъекции субконьюнктивальные (лекарства оптики) 150,00 Инъекции парабульбарные (лекарства пациента) 150,00 Инъекции парабульбарные (лекарства оптики) 200,00 Массаж век 200,00 Удаление инородного тела роговицы в поверхностных слоях 200,00
Приложение 2
Основные бюджеты Прогноз прибылей и убытков на 200_ г.
Показатель Вспомогательные показатели Совокупные производственныерасходы Результаты деятельности Реализация услуг Начальный запас материалов Закупки материалов Итого Минус конечный запас материалов Стоимость потребленныхматериалов Оплата медицинского персонала Себестоимость реализованных услуг Валовая прибыль Коммерческие и административные расходы Прибыль за год
Бюджет движения денежных средств на 200_ г.
Денежный поток по основной деятельности Сумма, тыс. рублей Итого за 2009 г. I квартал II квартал III квартал IV квартал Поступление денежных средств, в т. ч.: Выручка от продажи услуг: Отделение 1 Отделение 2 Покупные товары и изделия Проценты и дивиденды полученные Другие поступления НДС по товарам отгруженным Расходы, в т. ч.: Заработная плата Отчисления в фонды Офисные расходы (электроэнергия, вода и пр.) НДС в бюджет Коммерческие расходы Административные расходы Отчисления в фонды по зарплате управленческого персонала Прочие расходы Денежный поток без учета процентов и налогов Проценты по обязательствам Налог на прибыль Чистый денежный поток от основной деятельности Денежный поток от инвестиционной деятельности Поступление денежных средств, в т. ч.: От реализации инвестиций От реализации основных фондов Расходы, в т. ч.: Расходы по капитальным вложениям Чистый денежный поток от инвестиционной деятельности Денежный поток от финансовойдеятельности Поступления по кредитам и займам Выплаты по кредитам и займам Чистый денежный поток от финансовой деятельности Денежные средства на начало периода Денежные средства на конец периода Прогнозный баланс на 31.
12.200_г
Актив Пассив Основные средства Уставный капитал Оборотные средства Резервный капитал В том числе Кредиторы Сырье Готовая продукция Дебиторы Денежные средства Баланс Баланс
Операционные бюджеты
Бюджет реализации услуг на 200_ г Показатель I квартал II квартал III квартал IV квартал Итого 200_г, тыс. руб Отделение 1 Отделение 2 Товар 1 Товар 2 Товар 3 Прочие товары Итого
Бюджет материальных затрат на 200_ г Показатель I квартал II квартал III квартал IV квартал Итого 200_г, тыс. руб Материальные затраты Основные материалы Материал X Материал Y Вспомогательные материалы Материал X Материал Y Итого
Бюджет фонда оплаты труда медицинского персонала на 200_ г Фонд оплаты труда I квартал II квартал III квартал IV квартал Итого 200_г, тыс.
руб Основная зарплата Дополнительная зарплата Премиальные выплаты Итого
Бюджет управленческих расходов на 200_ г Показатель I квартал II квартал III квартал IV квартал Итого 200_г, тыс.
руб Расходы на содержание офиса Зарплата управленческого персонала Канцелярские расходы Расходы на связь Расходы на интернет … Итого
Бюджет коммерческих расходов на 200_ г Показатель I квартал II квартал III квартал IV квартал Итого 200_г, тыс.
руб Расходы на продажу Рекламные расходы Командировочные расходы … Итого
Бюджет инвестиций и капитальных затрат на 200_ г Денежный поток по инвестиционной деятельности Сумма, тыс. рублей Итого за 2009 г. I квартал II квартал III квартал IV квартал Привлечение денежных средств, в т. ч. Кредит банка Займ сторонней организации Вложения учредителей … Итого
Налоговый бюджет на 200_ г Денежный поток по основной деятельности Сумма, тыс. рублей Итого за 2009 г. I квартал II квартал III квартал IV квартал Выплата налогов, в т. ч.: НДС Налог на имущество Транспортный налог Налог на прибыль Платежи в ПФР Платежи в ФСС НДФЛ Итого выплата налогов
Приложение 3
Бюджетный регламент
1.
1.Общие положения Бюджетный комитет создается как рабочий орган совета директоров для организации контроля за функционированием бюджетного процесса на предприятии, исполнением всех положений о бюджетировании и финансовом планировании. На него возлагается общее руководство бюджетным процессом и принятие соответствующих решений. Устанавливается двухуровневая система контроля за формированием и исполнением бюджетов предприятия.
Первый уровень: формирование бюджетов осуществляется в рамках полномочий бюджетной группы. При разработке бюджетов на данном уровне определяется, на какие финансовые показатели ориентируется предприятие, какие индикаторы принимаются в качестве критериев успеха деятельности на период планирования. Эти показатели должны быть связаны со стратегическими целями и определены предельно конкретно, определяя приоритеты для руководителей и менеджеров всех уровней. Финансовая ответственность бюджетной группы заключается в обеспечении соответствия потребляемых ресурсов в натуральном и стоимостном выражении и их расходования на работы и мероприятия по проектам, запланированным на период величинам, так же привязанным к проектам. За правильное распределение ресурсов, полученных для деятельности по проектам в соответствии с производственными планами бюджетная группа должна быть ответственна перед предприятием. В состав рабочей группы входит: руководитель предприятия, руководители подразделений предприятия. Второй уровень: Решение бюджетной группы утверждает совет директоров.
Принципы бюджетирования Бюджетное планирование базируется на принципах единства, непрерывности, гибкости и точности.
Принцип единства означает, что бюджетирование деятельности организации должно носить системный характер, и все подразделения (центры ответственности), участвующие в процессе составления бюджетов, должны быть устремлены к достижению единой цели — созданию генерального плана организации, контролю его выполнения и коррекции последующих планов по результатам контроля, а также анализу выполнения плана.
Принцип непрерывности заключается в том, что процессы корректировки и контроля за исполнением бюджетов должны происходить постоянно. По мере изменений фактических условий хозяйствования, а также возможностей организации в бюджеты вносятся необходимые поправки и уточнения.
Принцип точности означает, что составляемые бюджеты должны по возможности точно конкретизировать и детализировать оперативные планы деятельности организации.
1.
2. Основные задачи и функции Для эффективного процесса управления предприятиями, эффективности управленческих решений и оптимального распределения ресурсов между направлениями бизнеса Группы компаний бюджет (Бюджет движения денежных средств (БДДС), бюджет доходов и расходов (БДР), операционный бюджет (ОБ)) служит одним из механизмов достижения целей и задач, поставленных БК перед центром финансовой ответственности (ЦФО) (перечень ЦФО по типам представлен в приложении № 1) .
Основой для составления бюджета является бизнес идея, для осуществления которой создается соответствующая структура, определяется штат персонала, ее реализующий, и разрабатывается план мероприятий. Любая бизнес идея направлена на получение прибыли. Прогнозное ее значение определяется в бизнес-плане. Руководитель предприятия, руководитель департамента формируют пути реализации бизнес идеи, где главным критерием является конечный результат в соотношении «цена-качество» при максимально возможном отсутствии экономических и политических рисков для предприятия.
Бюджет — это финансовый план, охватывающий все стороны деятельности на конкретный период, в котором определены вероятные доходы и расходы, порядок осуществления расчетов с поставщиками и клиентами (условия поступления денежных средств), расходования поступивших денежных средств по операциям, прирост стоимости (капитала) предприятия (вероятная динамика активов и обязательств). Бюджеты разрабатываются для центров финансовой ответственности и отдельных проектов (бизнес-планов), характеризующих коммерческую оценку конкретных новых направлений хозяйственной деятельности.
Цель бюджетирования — создание инструментария планирования, управления и контроля эффективности финансово-хозяйственной деятельности и ликвидности предприятия, основанном на систематическом прогнозировании будущего развития предприятия путем составления бюджетов и проведении план-фактового контроля исполнения бюджета в сравнении с данными бухгалтерского учета. Данный документ описывает общие принципы создания и функционирования бюджетной системы, возникающие информационные потоки, определяет набор плановых форм, порядок оформления и обработки плановых и отчетных документов подразделений при формировании бюджета
1.
2. Бюджетный период
Временной период бюджетирования календарный год с делением по кварталам.
1.
3.Виды и система бюджетов
Все бюджеты, формируемые в системе управленческого учета организации, можно разделить на текущие операционные бюджеты и финансовые планы.
Процесс бюджетирования включает несколько стадий:
— разработка планов деятельности по организации в целом, а также с выделением структурных подразделений — при участии руководителей всех центров ответственности;
— консолидация бюджетов подразделений в генеральный бюджет;
— обсуждение возможных изменений в планах, связанных с новой ситуацией;
— определение показателей, которые будут использоваться при оценке деятельности;
— внесение корректировок в планы на основе предложенных поправок.
Бюджетное планирование состоит из разработки бюджетов подразделений с последующей консолидацией их в генеральный бюджет организации.
1.
4. Порядок и сроки предоставления информации в процессе
бюджетирования Порядок представления информации при формировании бюджета
┌───┬──────────────────────┬────────────────┬─────────────┬───────────────┐
│ │ │ Ответственный │ Сроки │ Ответственный │
│ N │ Наименование │ за подготовку │представления│за согласование│
│п/п│ показателя/документа │ и представление│ (дни до │ и утверждение │
│ │ │ │ начала года)│ │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ │Формулирование │ │ │ │
│ │основных задач и целей│ │ │ │
│ │деятельности компании │ │ │ │
│ │на предстоящий год. │ │ │ │
│ │Формулирование целевых│ Генеральный │ 90 │ Генеральный │
│ 1 │показателей │ директор │ │ директор │
│ │и предположений │Финансовый отдел│ 80 │ │
│ │(инфляция, тенденции, │ │ │ │
│ │цены и тарифы, │ │ │ │
│ │стоимость кредитов │ │ │ │
│ │и т.д.) │ │ │ │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ │Прогноз продаж │ │ │ │
│ │услуг │ │ │ │
│ │в натуральных │ │ │ │
│ │и стоимостных │ │ │ │
│ │показателях │ │ │ Заместитель │
│ │с разбивкой │ Фин. Менеджер │ │ генерального │
│ 2 │по конкретным │ │ 80 │ директора │
│ │потребителям в трех │ │ │ по сбыту │
│ │вариантах: базовый, │ │ │ │
│ │оптимистический, │ │ │ │
│ │пессимистический. │ │ │ │
│ │К прогнозу прилагается│ │ │ │
│ │пояснительная записка │ │ │ │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ │Прогнозный отчет │ │ │ │
│ │о прибылях и убытках. │ │ │ │
│ │Расчет │ │ │ Финансовый │
│ 12│налогооблагаемой │Финансовый отдел│ 40 │ директор. │
│ │прибыли и налога │ │ │ Главный │
│ │на прибыль. │ │ │ бухгалтер │
│ │Составление бюджета │ │ │ │
│ │по налогам │ │ │ │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ │План капиталовложений │ Генеральный │ │ Генеральный │
│ 13│ │ директор │ 50 │ директор │
│ │ │Финансовый отдел│ │ │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ │Кредитный план (бюджет│ │ │ │
│ │кредитов и займов, │ │ │ │
│ │отдельно │ │ │ │
│ 14│по долгосрочным │Финансовый отдел│ 40 │ Финансовый │
│ │и текущим │ │ │ директор │
│ │обязательствам │ │ │ │
│ │с расчетом процентов │ │ │ │
│ │по кредитам) │ │ │ │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ 15│Бюджет движения │Финансовый отдел│ 35 │ Финансовый │
│ │денежных средств │ │ │ директор │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ │Прогнозный баланс, │ │ │ │
│ │расчет изменений │ │ │ Финансовый │
│ 16│в оборотном капитале, │Финансовый отдел│ 30 │ директор │
│ │анализ финансовых │ │ │ │
│ │показателей │ │ │ │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ │Анализ бюджетных │ │ │ │
│ │показателей, │ │ │ │
│ 17│составление │ Экономический │ 25 │ Генеральный │
│ │пояснительной записки.│ отдел │ │ директор │
│ │Представление │ │ │ │
│ │генеральному директору│ │ │ │
├───┼──────────────────────┼────────────────┼─────────────┼───────────────┤
│ │Согласование │ Генеральный │ │ Генеральный │
│ 18│и принятие бюджета │ директор │ 20 │ директор │
│ │предприятия │ │ │ │
└───┴──────────────────────┴────────────────┴─────────────┴───────────────┘
1.
5. Контроль исполнения бюджета
Анализ ежемесячного исполнения бюджета проводится по каждой статье и центру финансовой ответственности. Отчеты предоставляются не позднее 10 числа, следующего за окончание квартала месяца.
Реформирование предприятий. Типовая программа. Методические рекомендации. Состояние и перспективы. Изд. 2-е, доп. и испр. — М.: ИЦ «Акционер», 2008.
Голов С. Ф. Управленческий бухгалтерский учет. Скарби, Киев, 2008.
Друри К.
Введение
в управленческий и производственный учет. М.: «Аудит» ЮНИТИ, 2008
Немировский И.Б., Старожукова И. А. Бюджетирование. От стратегии до бюджета — пошаговое руководство. М.: Вильямс, 2006.
Друри К.
Введение
в управленческий и производственный учет. М.: «Аудит» ЮНИТИ, 2008
Манн Р., Контроллинг для начинающих / Пер. с нем. Ю. Г. Жуковой / Под ред. В. Б. Ивашкевича. — М.: Финансы и статистика, 2005
Директор
Ст мед. сестра
Отделение диагностики
Врач практикант
Врач первой кат.
Врач первой кат
Врач высшей кат.
Заведующий отделением
Нач. отдела закупок
Мед сестра
Заведующий отделением
Детское отделение
Главный бухгалтер
Менеджер
Зам.гл.бух-ра
Финансовый менеджер
