На основании заключенного договора поручитель в случае неисполнения налогоплательщиком налоговой обязанности в установленные сроки должен исполнить ее за него в полном объеме.
В соответствии с п. 6 ст. 74 НК РФ к правоотношениям, возникающим при установлении налогового поручительства, применяются положения гражданского законодательства Российской Федерации (ст. ст. 361 — 367 ГК РФ), если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Одной из таких особенностей налогового поручительства является то, что в отличие от ГК РФ, допускающего возможность установления субсидиарной ответственности поручителя, п. 3 ст. 74 НК РФ предусматривает только солидарную ответственность поручителя и налогоплательщика.
Данное ограничение предоставляет право УФНС, руководствуясь ст. 323 ГК РФ, направить требование об уплате налога и пеней как всем поручителям вместе, так и любому из поручителей в отдельности (как в полной сумме долга, так и в его части) без предъявления такого требования налогоплательщику. Однако принудительное взыскание налога и причитающихся пеней с поручителя в соответствии с п. 3 ст. 74 НК РФ производится в судебном порядке. При этом согласно ст. 364 ГК РФ поручитель вправе выдвигать против требования УФНС возражения, которые мог бы представить налогоплательщик, если иное не вытекает из договора поручительства. Поручитель не теряет право на эти возражения даже в том случае, когда налогоплательщик от них отказался или признал свой долг.
Исполнив налоговую обязанность налогоплательщика, поручитель вправе согласно п. 4 ст. 74 НК РФ и ст. 365 ГК РФ потребовать от последнего возврата уплаченных поручителем сумм, а также процентов по этим суммам и возмещения убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика, если иное не предусмотрено договором поручителя с налогоплательщиком. В соответствии со ст. 395 ГК РФ размер процентов за пользование чужими денежными средствами определяется учетной ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день исполнения денежного обязательства, если договором не установлено иное.
УФНС после исполнения требования поручителем обязано вручить ему документы, удостоверяющие требование к налогоплательщику, и передать права, обеспечивающие это требование (п. 2 ст. 365 ГК РФ).
Следует обратить внимание, что налогоплательщик, погасивший задолженность по налогам, обязан немедленно известить об этом поручителя (ст. 366 ГК РФ). Если налогоплательщик не известил поручителя об исполнении своих обязательств и поручитель, в свою очередь, также исполнил обязательство налогоплательщика, поручитель вправе обратиться в УФНС с заявлением о возврате (зачете) излишне уплаченной суммы налога (сбора), пеней либо предъявить регрессное требование к налогоплательщику.
В ст. 367 ГК РФ предусмотрены следующие случаи прекращения поручительства наряду со случаем прекращения обязательства, по которому выдано поручительство: изменение обязательства, влекущее увеличение ответственности или иные неблагоприятные последствия для поручителя, без согласия последнего; отказ кредитора принять надлежащее исполнение, предложенное должником или поручителем;
истечение указанного в договоре поручительства срока, на который оно дано. Если такой срок не установлен, оно прекращается, если кредитор в течение года со дня наступления срока исполнения обеспеченного поручительством обязательства не предъявит иск к поручителю. Когда срок исполнения основного обязательства не указан и не может быть определен или определен моментом востребования, поручительство прекращается, если кредитор не предъявит иск к поручителю в течение двух лет со дня заключения договора поручительства.
В связи с тем что в НК РФ не предусмотрена возможность перевода долга налогоплательщика на другое лицо, п. 2 ст. 367 ГК РФ на налоговое поручительство не распространяется и оно не может быть прекращено в связи с переводом долга по обеспеченному поручительством обязательству на другое лицо.
Заключение
В современных рыночных условиях налоги являются основным источником доходов государственного бюджета. Государство в лице соответствующих органов посредством правовых актов устанавливает и вводит налоги, формирует на этой основе налоговую систему, определяет режим налогообложения по каждому виду налога, создает налоговые органы и определяет их компетенцию, устанавливает ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах.
Следовательно, налоги — необходимое условие существования государства, а обязанность их платить — безусловное требование государства. Именно налог выступает средством упорядочения финансовых отношений налогоплательщика и государства (налогоплательщику он указывает меру его обязанности (должного поведения), а налоговому органу — меру дозволенного поведения).
В условиях нестабильности финансовой и экономической системы страны, нарушения долгосрочных хозяйственных связей, ухода с рынка одних контрагентов и прихода других, ухудшения финансовых показателей деятельности организаций, занятых практически во всех отраслях материального производства, сферы торговли и услуг, приобретает особую актуальность обеспечение исполнения налоговых обязательств.
Согласно п. 1 ст. 72 НК исполнение обязанности по уплате налогов может обеспечиваться залогом имущества, поручительством, начислением пени, приостановлением операций по счетам в банке, наложением ареста на имущество налогоплательщика. Обеспечение как правовое понятие (правовое обеспечение) представляет собой осуществление определенных мероприятий (обеспечительных мер, способов обеспечения), которые служат гарантией сохранности чего-либо, исполнения чего-либо, недопущения совершения противоправных действий, своевременного и правильного рассмотрения дела либо достижения иной юридически значимой цели.
Следует отметить, что залог и поручительство — это меры, используемые с целью гарантированного исполнения невыполненных своевременно обязательств по уплате налогов и сборов.
Договор залога и поручительства как правоотношение сторон, т. е. исполнение сторонами обязательств, является основанием исполнения налоговых обязательств.
Так, при исполнении обязанности по уплате налогов и сборов основанием возникновения залога является договор, который может быть заключен между залогодателем и налоговым органом (залогодержателем), если налогоплательщику или плательщику сборов предоставлена отсрочка (рассрочка) в уплате налога или сбора. Залогодателями могут быть как сами налогоплательщики (плательщики сборов), так и третьи лица.
Договора залога и поручительства подробно разработан в рамках гражданского права, поэтому статья 73 и 74 НК РФ ориентируется на нормы гражданского законодательства с учетом особенностей налоговых правоотношений.
Анализируя вышеизложенное, можно заключить следующее, НК РФ устанавливает, что к правоотношениям, возникающим при установлении залога и поручительства в качестве способа обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, применяются положения гражданского законодательства, если иное не предусмотрено налоговым законодательством (п. 7 ст. 73, п. 6 ст. 74 НК РФ). Таким образом, нормы гражданского законодательства, регулирующие институты залога и поручительства, выступают здесь в качестве общих норм, а соответствующие нормы НК РФ — специальных.
Список литературы
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.
07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 28.
09.2010) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Закон РФ от 29.
05.1992 № 2872−1 (ред. от 30.
12.2008) «О залоге» // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Федеральный закон от 16.
07.1998 № 102-ФЗ (ред. от 17.
06.2010) «Об ипотеке (залоге недвижимости)» // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Белов В. А. Гражданское право. Актуальные проблемы теории и практики. М.: Юрайт, 2007. — 993 с.
Большой юридический словарь /Под ред.А. В. Малько. — М.: Проспект, 2009.
Бутковский А. В. Обеспечение исполнения налогового обязательства залогом либо поручительством /А.В. Бутковский //Налоги и финансовое право. — 2005. — № 4 //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Горлова Е. Н. Публичные договора, их виды и роль в финансовом праве /Е.Н. Горлова //Финансовое право. — 2010. — № 3. — С. 13−16.
Гражданское право: Учебник /Под ред. А. П. Сергеева. — В 3-х т. — Т.
2. — М.: Велби, 2009. — 880 с.
Гражданское право: Учебник для студентов вузов / Под ред. Рассолова М. М., Алексеева П. В., Кузбагарова А. Н. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008. — 895 с.
Гражданское право: Учебник /Под ред. С. С. Алексеева. — 2- е изд., перераб. и доп. — М.: Проспект, 2009. — 528 с.
Грудницына Л. Ю. Гражданское право России: Учебник для вузов /Л.Ю. Грудницына, А. А. Спектор. — М.: ЗАО Юстицформ, 2008. — 560 с.
Гуев А. Н. Постатейные комментарии к части первой Гражданского кодекса РФ / А. Н. Гуев //СПС Гарант, 2009.
Данилов И. А. Общие условия действительности сделок /И.А. Данилов //Нотариат. — 2009. — № 4. — С. 25−29.
Договор: Постатейный комментарий глав 27,28 и 29 Гражданского кодекса Российской Федерации /Под ред. П. В. Крашенинникова. — М.: Статус, 2010. — 237 с.
Ермошкина М. Ф. Задаток: проблемы и новые возможности /М.Ф. Ерошкина //Меры обеспечения и меры отвественности в гражданском праве: сборник статей /Под ред. М. А. Рожкова. — М.: Статус, 2010. — С. 155−172.
Ивакин В. Н. Гражданское право. Особенная часть: конспект лекций /В.Н. Ивакин. — М.: Высшее образование, 2009. — 223 с.
Игнатьева И. Договор поручительства: учет и налогообложение /И. Игнатьева //Финансовая газета. Региональный выпуск. — 2010. — № 19. -
С. 13.
Калемина В. В. Договорное право: Учебное пособие /В.В. Калемина, Е. А. Рябченко. — 4-е изд. — М.: Омега-Л, 2008. — 239 с.
Комментарии к Гражданскому кодексу Российской Федерации. Часть первая: Учебно-практические комментарии /Под ред. А. П. Сергеева. — М.: Проспект, 2010 //СПС Гарант.
Комментарии к Налоговому кодексу Российской Федерации (частям первой и второй) (постатейный) /Под ред. Л. Л. Горшковой //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС, 2010.
Кудрявцева Т. Поручительство как обеспечительная мера по уплате налога /Т. Кудрявцева //Финансовая газета. Региональный выпуск. — 2010. — № 4.
— С. 11.
Кузнецов Н. Г. Налоговое право России: Учебное пособие /Н.Г. Кузнецова, Т. И. Корсун, А. М. Науменко. — М.: Мар
Т, 256 с.
Лазарева Н. В. Налоги и налогообложение: Учебное пособие /Н.В. Лазарева. — Ростов н/Д.: Феникс, 2009. — 310 с.
Лермонтов Ю. М. Практические комментарии к части первой Налогового Кодекса Российской Федерации. Просто о сложном /Ю.М. Лермонтов //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС, 2009.
Матиташвили А. А. Обеспечение обязательств в виде залога /А.А. Матиташвили //Российский налоговый курьер. — 2008. — № 19 //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Митряшина О.А. Гражданско-правовая сделка как основание возникновения налоговых правоотношений /О.А. Митряшина //Налоги. — 2008. — № 5//СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Михайленко Е. М. Гражданское право: общая часть: Конспект лекций /Е.М. Михайленко. — М.: Юрайт, 2009. — 174 с.
Пиляева В. В. Гражданское право: Учебник: части общая и особенная /В.В. Пиляева. — М.: ТК Велби, 2004. — 800 с.
Полищук И. С. Правовая категория «налоговое обязательство»: возможность и необходимость использования в российском праве/И.С. Полищук //Налоги. — 2008. — № 24 //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Чаусская О. А. Гражданское право: Учебник /О.А. Чаусская. — М.: Дашков и К, 2007 //Система КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Полищук И. С. Правовая категория «налоговое обязательство»: возможность и необходимость использования в российском праве/И.С. Полищук //Налоги. — 2008. — № 24 //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.
07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 28.
09.2010) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Бутковский А. В. Обеспечение исполнения налогового обязательства залогом либо поручительством /А.В. Бутковский //Налоги и финансовое право. — 2005. — № 4 //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.
07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 28.
09.2010) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Бутковский А. В. Обеспечение исполнения налогового обязательства залогом либо поручительством /А.В. Бутковский //Налоги и финансовое право. — 2005. — № 4 //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Митряшина О.А. Гражданско-правовая сделка как основание возникновения налоговых правоотношений /О.А. Митряшина //Налоги. — 2008. — № 5//СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Михайленко Е. М. Гражданское право: общая часть: Конспект лекций /Е.М. Михайленко. — М.: Юрайт, 2009. — С. 157.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Чаусская О. А. Гражданское право: Учебник /О.А. Чаусская. — М.: Дашков и К, 2007 //Система КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Данилов И. А. Общие условия действительности сделок /И.А. Данилов //Нотариат. — 2009. — № 4. — С. 26.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Чаусская О. А. Гражданское право: Учебник /О.А. Чаусская. — М.: Дашков и К, 2007 //Система КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Лермонтов Ю. М. Практические комментарии к части первой Налогового Кодекса Российской Федерации. Просто о сложном /Ю.М. Лермонтов //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС, 2009.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Федеральный закон от 16.
07.1998 № 102-ФЗ (ред. от 17.
06.2010) «Об ипотеке (залоге недвижимости)» // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Закон РФ от 29.
05.1992 № 2872−1 (ред. от 30.
12.2008) «О залоге» // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Большой юридический словарь/Под ред.А. В. Малько. — М.: Проспект, 2009.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Комментарии к Гражданскому кодексу Российской Федерации. Часть первая: Учебно-практические комментарии /Под ред. А. П. Сергеева. — М.: Проспект, 2010 //СПС Гарант.
Комментарии к Гражданскому кодексу Российской Федерации. Часть первая: Учебно-практические комментарии /Под ред. А. П. Сергеева. — М.: Проспект, 2010 //СПС Гарант.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.
07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 28.
09.2010) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Комментарии к Налоговому кодексу Российской Федерации (частям первой и второй) (постатейный) /Под ред. Л. Л. Горшковой //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС, 2010.
Кудрявцева Т. Поручительство как обеспечительная мера по уплате налога /Т. Кудрявцева //Финансовая газета. Региональный выпуск. -
2010. — № 4. — С. 11.
Лермонтов Ю. М. Практические комментарии к части первой Налогового Кодекса Российской Федерации. Просто о сложном /Ю.М. Лермонтов //СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС, 2009.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.
07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 28.
09.2010) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.
07.1998 № 146-ФЗ (в ред. от 28.
09.2010) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): от 30.
11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от18.
07.2009 г.) // СПС КОНСУЛЬТАНТ ПЛЮС.
