Если аудитор тестирует наличие количественных ошибок, то единицы совокупности с большими суммами следует проверять более тщательно, чем с небольшими.
Детально исследуют операции, внутренний контроль которых недостаточно эффективен или отсутствует вообще.
Часто ошибки допускаются в период смены лица, ответственного за данную операцию. Если на предприятии сменился бухгалтер, можно не без оснований предположить, что именно в период начала работы нового бухгалтера можно обнаружить нарушения (поскольку часто новый бухгалтер еще не имеет опыта работы на конкретном предприятии и не знаком с особенностями учета на нем).
Особое внимание аудитор уделяет периодам, в которые происходили значительные изменения в нормативном регулировании бухгалтерского учета.
Особенно тщательной проверки подвергаются те операции, за нарушение которых законодательство предусматривает особо строгую ответственность.
Беспорядочные, блочные и оценочные методы отбора не пригодны для использования статистических методов оценки результата. Однако аудитор должен рассмотреть возможность использования этих методов отбора, поскольку во многих ситуациях затраты на объективные и более сложные методы отбора превышает эффект от их использования.
При определении объема (размера) выборки аудитор должен установить риск выборки, допустимую и ожидаемую ошибки.
Риск выборки заключается в том, что мнение аудитора по определенному вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному на основании изучения всей совокупности.
Как правило, риск получения недостоверного вывода по результатам выборочной проверки устанавливается на уровне 2−7%. При меньших значениях риска выборочный аудит теряет свою эффективность.
Для уменьшения выборочного риска аудитор может прибегнуть к двум способам: увеличить объем выборки и использовать подходящий метод отбора.
Ожидаемая ошибка — это ошибка, которую, по мнению аудитора, содержит генеральная совокупность. При определении ожидаемой ошибки аудитор должен исходить из результатов проверки системы внутреннего контроля, собственной интуиции, а также брать во внимание результаты прошлых проверок данного экономического субъекта, если такие проводились.
Аудитор определяет объем выборки с помощью специальных таблиц или путем математических расчетов.
Ввиду слабой достоверности, которую обеспечивают табличные и математические методы определения объема выборки, допускается способ определение объема выборки, основанный на профессиональном мнении аудитора. При этом аудитор не прибегает к специальным расчетам, а устанавливает объем выборки субъективно с учетом всех влияющих на объем выборки факторов.
Установленный объем выборки не является окончательным. После изучения отобранных элементов аудитор может пересмотреть объем выборки и провести дополнительное исследование.
Важным прием выборочной аудиторской проверки, с помощью которого можно влиять на объем выборки, является стратификация. Стратификация — это разделение генеральной совокупности по какому-либо признаку.
Разбивка совокупности на группы преследует цель достижения большей эффективности. Если совокупность поддается разбивке на группы так, что внутри каждой из них оказываются относительно однородные элементы, то для достижения тех же целей аудита можно использовать меньший объем выборки.
В большинстве случаев рекомендуется разбивать проверяемую совокупность на три следующие группы:
наиболее крупные элементы (объекты учета), т. е. такие, которые имеют наибольшее сальдо на отчетную дату;
элементы, в которых по профессиональному суждению аудитора наиболее высока вероятность ошибки или искажения;
прочие элементы.
После выбора и исследования элементов генеральной совокупности найденные отклонения (ошибки, нарушения, недочеты, замечания) необходимо отразить в рабочей документации аудитора (в соответствии с требованием правила (стандарта) «Документирование аудита» аудитор должен документировать все стадии проведения проверки и анализа ее результатов).
Для любой выборочной проверки аудитор обязан:
а) анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку;
б) экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность;
в) оценить риски выборки.
После отбора и проверки элементов, но до составления окончательного вывода по результатам выборочного исследования аудитор должен изучить каждое выявленное отклонение (ошибку).
Необходимо выяснить:
чем обусловлено данное отклонение: изъянами в системе внутреннего контроля, неправильным пониманием персоналом нормативных актов, беспечностью, умышленным искажением и т. п.;
является ли данное отклонение случайным или систематическим, т. е. присущим всем документам, операциям (например, в результате неправильного понимания бухгалтером требований законодательства);
как данное нарушение скажется на других объектах учета и финансовых результатах в целом.
Проведя анализ найденных отклонений, аудитор дает рекомендации по совершенствованию системы внутреннего контроля на предприятии, ведению учета. Кроме того, может быть принято решение об увеличении размера выборки, проведении дополнительного исследования.
Результаты изучения каждого обнаруженного отклонения находят отражение в рабочей документации аудитора и далее — в аналитической части аудиторского заключения.
После изучения каждого отклонения (ошибки) в отдельности, аудитор обязан распространить (экстраполировать) результаты, полученные по выборке, на всю проверяемую совокупность. Методы распространения результатов выборки на всю совокупность могут быть различны, но они должны всегда соответствовать методам построения выборки в соответствии с требованиями. Если совокупность была разбита на подсовокупности, то распространение должно быть проведено в отношении каждой из них.
Получив окончательный результат, аудитор должен убедиться, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимую величину. Для этого аудитор сравнивает ошибку совокупности, полученную посредством распространения, с допустимой ошибкой. Если первая ошибка оказалась больше допустимой, аудиторская организация должна повторно оценить риски выборки, и если она сочтет их неприемлемыми, то ей следует расширить круг аудиторских процедур или применять аудиторские процедуры, альтернативные уже проведенным.
Участвующие в проверке аудиторы должны в обязательном порядке отразить в рабочей документации все стадии проведения аудиторской выборки и анализ ее результатов.
Заключение
С переходом РФ к рыночным отношениям экономическая жизнь в стране пополнилась множеством новых понятий и терминов. Одним из них является понятие аудита.
Появились регулирующие документы «Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации», постановление Правительства РФ «Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности», правила (стандарты) аудиторской деятельности в РФ. С появлением данных документов аудит в РФ вышел на качественно новый этап развития. Сегодня можно говорить о том, что в России сформировался конкурентный рынок аудиторских услуг.
Необходимость аудиторских проверок в значительной степени выражает интересы самих предпринимательских субъектов, потому что аудиторские проверки служат интересам добросовестного предпринимательства, то есть определенной степени представляют из себя гаранта честного бизнеса. В странах, где развита рыночная экономика достаточно давно, в деловом мире ни один хозяйствующий субъект не будет иметь дело с теми предпринимателями, чьи отчеты не подтверждаются независимым аудиторским заключением. Это обязательно необходимо помнить и российским предпринимателям, чтобы избегать фактов недобросовестного предпринимательства, которые часто бывают в практике российского предпринимательства.
1. Алборов Р. А. Основы аудита: Учебное пособие. — Дело и Сервис, 2004. — 224с.
2. Аудит / Под ред. В. И. Подольского — изд. 4-е, переработ. и дополнен. — М.: Юнити, 2008 г. — 744с.
3. Богатая И. Н., Лабынцева Н. Т., Хахонова Н. Н. Аудит. — Ростов: Феникс, 2005. — 538с.
4. Гаврилова С. С. Аудит. — М.: Вектор, 2006. — 245с.
5. Кочинев Ю. Ю. Аудит. — СПб.: Питер, 2004. — 304с.
6. Крикунов А. В., Леднев В. А. Аудит в России. Антология российского аудита. — М.: Маркет ДС, 2006. — 592с.
7. Крупченко Е. А., Замыцкова О. И. Аудит. — Ростов: Феникс, 2005. — 320с.
8. Лукьянова С. А. Основы аудита: Учебное пособие. — Омск: Изд-во ОмГУ, 2005. — 103 с
9. Мельник М. В., Макальская М. Л., Макальская М. Л., Пирожкова Н. А. Основы аудита: Курс лекций с ситуационными задачами. — М.: Дело и Сервис, 2002. — 160с.
10. Мерзликина Е. М., Никольская Ю. П. Аудит. — М.: ИНФРА-М, 2007. — 368с.
11. Риполь-Сарагоси Ф.Б., Реутов В. Ю. Внутренний аудит: организация и планирование: Учебное пособие. — Ростов: Феникс, 2006. — 190с.
12. Рогуленко Т. М. Аудит. — М.: Экономистъ, 2006. — 383с.
13. Середа К. Н. Справочник бухгалтера и аудитора: Серия: Биб-ка бухгалтера и аудитора — изд. 2-е. — Ростов н/Д: Феникс, 2004 г. — 384с.
14. Шеремет А. Д., Суйц В. П. Аудит: Учебник. — 4-е изд., перераб и доп. — М.: ИНФРА-М, 2004. — 410с.
15. Шешукова Т. Г., Городилов М. А. Аудит: теория и практика применения международных стандартов: Учеб пособие. — М.: Финансы и статистика, 2003. — 160с.
Крикунов А.В., Леднев В. А. Аудит в России. Антология российского аудита. — М.: Маркет ДС, 2006. — 592с., с. 101.
Гаврилова С. С. Аудит. — М.: Вектор, 2006. — 245с., с. 67.
Мерзликина Е.М., Никольская Ю. П. Аудит. — М.: ИНФРА-М, 2007. — 368с., с.
123.
Рогуленко Т. М. Аудит. — М.: Экономистъ, 2006. — 383с., с.57
Рогуленко Т. М. Аудит. — М.: Экономистъ, 2006. — 383с., с.
167.
Середа К. Н. Справочник бухгалтера и аудитора: Серия: Биб-ка бухгалтера и аудитора — изд. 2-е. — Ростов н/Д: Феникс, 2004 г. — 384с., с.
153.
Лукьянова С. А. Основы аудита: Учебное пособие. — Омск: Изд-во ОмГУ, 2005. — 103 с.
Кочинев Ю. Ю. Аудит. — СПб.: Питер, 2004. — 304с., с.
202.
Аудит / Под ред. В. И. Подольского — изд. 4-е, переработ. и дополнен. — М.: Юнити, 2008 г. — 744с., с.
367.
