Акцизы на алкогольную и спиртосодержащую продукцию: механизм налогообложения и проблемы совершенствования

Курсовая работа по дисциплине: Налогообложение юридических лиц на тему: Акцизы на алкогольную и спиртосодержащую продукцию: механизм налогообложения и проблемы совершенствования Саратов, 2013

Введение

Как известно, бюджеты всех уровней Российской Федерации складываются преимущественно за счет налогов, взимаемых в обязательном и безвозмездном порядке с физических и юридических лиц, признаваемых налогоплательщиками в соответствии с налоговым законодательством России. Среди главных источников формирования доходов Бюджетной системы РФ являются косвенные налоги, одними из которых являются акцизы.

Основной причиной широкого распространения акцизов является ощутимая фискальная выгода его применения. Поступления от акцизов составляют значительную долю в структуре доходов консолидированного бюджета Российской Федерации. При правильной организации налогового администрирования акцизы являются источником высоких и стабильных поступлений в бюджетную систему страны.

Обложение акцизами оказывает заметное влияние на социально-экономические процессы в обществе, что и определяет научную и практическую значимость исследования вопросов, связанных с формированием как перечня подакцизных товаров, так и механизма налогообложения акцизами.

В целях обоснованного выбора направлений совершенствования механизма налогообложения акцизами, укрепления доходной базы бюджетной системы страны, активного воздействия государства на социально-экономические процессы, связанные с потреблением подакцизной продукции, требуются дальнейшие исследования институциональных основ отношений, складывающихся в сфере производства и обращения этой продукции, теории и практики налогообложения акцизами. Это предопределило актуальность темы исследования, его цель и задачи, теоретическую новизну и практическую значимость.

Целью курсовой работы является рассмотрение теоретических и практических аспектов налогообложения в Российской Федерации в части акцизов на отдельные виды товаров и исследование роли и места данного налога в налоговой системе РФ.

Задачи работы:

— исследовать сущность и историю развития акцизного налогообложения;

— определить назначение акцизов, а налоговой системе РФ;

— проанализировать механизм исчисления и уплаты акцизов на алкогольную и спиртосодержащую продукцию;

— определить роль акцизов на алкогольную и спиртосодержащую продукцию в формировании бюджетов различных уровней.

Объект исследования — система акцизного налогообложения Российской Федерации.

Предмет исследования — отношения по поводу исчисления, уплаты и поступления в бюджетную систему акцизов на алкогольную и спиртосодержащую продукцию.

При подготовке и написании курсовой работы использовались следующие общие методы научного познания: логического и системного анализа и синтеза, сравнения, наблюдения, а также статистические методы исследования данных.

Теоретической и методологической основой курсовой работы послужили научные труды в области теории и практики государственных финансов, работы по проблемам создания и реформирования налоговых систем отечественных экономистов, труды по акцизному налогообложению: Л. П. Павловой, В. Г. Панскова, Г. Б. Поляка, М. В. Романовского, Д. Г. Черника, а также зарубежных ученых.

Информационную базу исследования составили законодательные и нормативные акты по вопросам налогообложения акцизами в Российской Федерации, статистические данные Федеральной службы государственной статистики России, отчетно-аналитическая информация Федеральной налоговой службы России, Министерства финансов Российской Федерации.

Поставленная цель и задачи определили логику и структурное построение работы. Курсовая работа состоит из введения, двух глав, заключения, библиографического списка, включающего 31 источник.

Во введения рассматривается актуальность исследования, ставиться цель работы, определяются задачи и теоретико-методологическая база. В первой главе рассматриваются общие вопросы акцизного налогообложения алкогольной и спиртосодержащей продукции. Во второй главе анализируются поступления акцизов на отдельные виды товаров и определяются направления дальнейшего развития данного вида налогообложения. В заключении сделаны обобщающие выводы по итогам исследования.

Глава 1. Сущность акцизов в налоговой системе РФ и механизм их исчисления

1.1 Правовая природа, сущность и эволюция акцизного налогообложения

Акцизами называются косвенные налоги, уплачиваемые в бюджет, как правило, непосредственным производителем подакцизных товаров при их реализации и таможенным перевозчиком в момент пересечения таможенной границы при ввозе товаров на таможенную территорию государства.

Акцизы — одна из древнейших форм косвенного обложения. В истории известны упоминания об акцизах еще в Римской империи: налог с оборота по ставкам от 1 до 10%, особый налог с оборота при торговле рабами (4%'), и налог на освобождение рабов (5% их рыночной стоимости). Алкогольные напитки в древности, как правило, не облагались, но первое упоминание о пошлине с каждого «хмельного короба» встречается в договорной грамоте Новгорода с тверским князем Ярославом (1265г.). С 1448—1474 гг. в России было введено налогообложение на все спиртные напитки, а доходы по этой статье становятся важной и ощутимой долей в государственной казне.

В целом, как в феодальной Европе, так и в России современные формы акцизов происходят от регалий и от системы их взимания — откупов. По словам профессора М. Кулишера регалией можно считать монопольное право монарха на производство и продажу товаров, услуг, бесхозного имущества и т. д., которое обеспечивало «фискальную эксплуатацию верховных прав и присвоения объектов природы, не составляющих частной собственности». В XV—XVII вв. их насчитывали сотнями, но основными можно считать: лесную, горную, соляную, речную, рыбную ловли, охоты, чеканки монет и многое другое. В России при Алексее Михайловиче важнейшие объекты, как сейчас бы назвали, экспорта — пенька, соболи, сало, смола, патоки обязаны были российскими купцами продаваться в казну, а при Петре добавились важнейшие товары внутреннего рынка — соль, табак, мед, деготь, рыбий жир и дубовый гроб. Кроме продажи в казну, другой формой реализации государственной монополии стал откуп, т. е. покупка частным лицом (иногда конкурсная) права сбора и продажи монополизированных товаров. Наиболее распространенными видами откупов были откупа на: пиво, табак, кофе, соль, вино, спирт, чай, сахар и т. д. Однако откупа можно считать только точкой отсчета дальнейшего развития акцизного обложения, но все-таки не видом акцизов. Сходным между ними было то, что население при покупке этих товаров платило надбавку к цене, хотя надбавка эта государством точно не регламентировалась.

Подлинная «эра акцизов» началась в Европе примерно с XVII столетия, в России — с XVIII, и представляла собой достаточно пеструю картину их использования. В определенных ситуациях, когда достоинства «затмевали» недостатки, акцизы восхваляли «до не бес», иногда, наоборот, считали крайне несправедливыми, разорительными для основного населения и потому практически неприемлемыми Налоги и налогообложение / Под ред. А. Б. Евстигнеева. — М.: Финансы и статистика, 2009 г. — 416 с. Но акцизное обложение распространено очень широко и в современной мировой налоговой практике, где применяется достаточно успешно. В свою очередь, в РФ оно существует с 1992 г. и часто имеет резко отрицательные результаты.

В современной России акцизы были введены Законом РСФСР от 06.12.91 № 1993;1 «Об акцизах» (впоследствии в Закон РСФСР «Об акцизах» неоднократно вносились изменения и дополнения — в соответствии с Федеральным законом от 07.03.96 № 23-ФЗ с 1 февраля 1996 года он приобрел вид Федерального закона «Об акцизах») и регулировались Инструкцией Министерства РФ по налогам и сборам от 10.05.2000 № 61 «О порядке исчисления и уплаты акцизов». В настоящее время порядок уплаты акцизов регламентирован главой 22 Налогового кодекса РФ (НК РФ).

Природа акциза как косвенного налога заключается в том, что он учитывается в отпускной цене товаров (тарифе на услуги), реализуемых предприятиями-производителями, и оплачивается покупателем Козырин А. Н., Косвенные налоги в механизме таможенно-тарифного регулирования //Финансы. — 2012. — № 9. — С. 19−24.

Изначально акцизное обложение было призвано сдерживать потребление «социально вредных товаров». В Российской Федерации акцизы введены, как правило, на товары с высокой рентабельностью, они устанавливаются с целью изъятия в доход бюджета полученной сверхприбыли от производства высокорентабельной продукции и создания примерно одинаковых экономических условий хозяйственной деятельности для всех предприятий.

Акцизы в настоящее время являются самостоятельным звеном в системе косвенных налогов. Представляется, что сегодня назначение этого звена состоит, в первую очередь, в целенаправленном регулировании отдельных сфер общественной жизни, поэтому именно регулирующему воздействию акцизных платежей следует уделять более пристальное внимание в процессе правовой регламентации отношений по поступлению этих налогов в бюджет. В то же время, регулирующее воздействие акцизов на отдельные сферы производства сопряжено с обеспечением фискальных интересов государства, путем изъятия «сверхприбыли» высокорентабельных отраслей хозяйства.

В силу дифференциации налогов в системе косвенного обложения, акцизы сегодня являются косвенными налогами на предметы второстепенной необходимости, что отражается в законодательном закреплении перечня подакцизных товаров. С момента исключения ювелирных изделий из этого перечня, предметов роскоши в нем практически нет.

Эволюция структуры подакцизных товаров свидетельствует об эволюции процесса правовой регламентации отношений по взиманию акцизов. В настоящее время никак нельзя говорить о некоем «произвольном» со стороны государства закреплении облагаемых объектов (подакцизных предметов) и податных субъектов в случае косвенного обложения, на которое не раз указывали труды финансовой науки XIX—XX вв. Гурьев А. Н. Прямые и косвенные налоги. СПб., 2003. С. 43

Правовая регламентация взимания акцизов в Российской Федерации на сегодняшний день свидетельствует о наличии некоторых приоритетных направлений государственного регулирования в сфере акцизного налогообложения, в частности, это взимание акцизов по операциям с алкогольной продукцией и по операциям с нефтепродуктами. С одной стороны, такие приоритеты обусловлены тем, что потенциально могут в значительной степени обеспечить фискальные потребности государства, с другой стороны интересы фиска будут удовлетворяться только при компетентном регулирующем (правовом) воздействии по этим направлениям. Государству действительно необходимо повысить собираемость налогов с высокорентабельных производств и оборотов, к которым, в первую очередь, относятся вышеназванные сферы Козырин А. Н., Акцизы в системе таможенных платежей // Финансы. — 2007. — № 1. ;

С. 22−28.

Происходящий в последние годы непрерывный процесс правового регламентирования отношений, связанных с извлечением дохода в указанных сферах, не всегда последователен и удачен. Тем не менее, государство, создавая правовую базу, стремится максимально исключить легальные возможности (существующие по причине пробелов в законодательстве) избежания налогообложения высокорентабельными производствами. В научных исследованиях уже указывалось, что учет реальных доходов в экономике и степени ее равновесности — важный фактор, обусловливающий специфику административно-правового регулирования налоговых отношений в России. Ведь именно сегодня в России перепад в рентабельности разных сфер деятельности составляет десятки раз. Михайлов О. Н. Административно-правовое регулирование налоговой сферы РФ: Автореф. дис. на соиск. уч. ст. канд. юрид. наук. М., 2008. С. 14.

Можно также отметить, что анализ правового регулирования указанных сфер хозяйственной жизни в настоящее время наглядно демонстрирует особенности механизма финансового законотворчества. Речь идет об очень активной информативной функции юридических фактов в финансовом праве, обусловленной противоречием публичных и индивидуальных интересов субъектов финансовых правоотношений.

Налогоплательщик, ориентируясь на нормы финансового права, в которых зафиксированы юридические факты, старается их избегать, чтобы не допустить возникновения финансового правоотношения (в частности, можно избегать тех фактов, которые образуют объект налогообложения, то есть основание для уплаты налога) Карасева М. В. Финансовое правоотношение: Монография. Саратов, 2005. С. 156. Соответственно юридические факты будут действовать и обеспечивать движение финансового правоотношения, только при максимально корректной фиксации их в финансово-правовых нормах. Если налогоплательщик стремится найти пути «ухода» от налогообложения, то законодатель, используя информацию об этом, должен закрыть брешь налогового закона. акциз алкогольный спиртосодержащий налогообложение Сегодня практика применения норм Налогового Кодекса в части главы 22 «Акцизы» показывает, что законодатель стремится эффективнее использовать этот закономерный механизм порождения юридических фактов в сфере налогообложения. Вместе с тем, следует признать, что ответные управленческие решения на негативные проявления государственных финансов принимаются, как правило, не заблаговременно. Пробелы и неясности законодательства выявляются уже после принятия норм налогового закона, в результате возникновения большого количества конфликтных ситуаций, и восполняются путем постоянной и значительной корректировки действующего налогового законодательства (в том числе существенных элементов налога), что негативно отражается в конечном итоге на стабильности бюджетных поступлений и, естественно, недопустимо. Тем не менее, регулярное использование информативной функции юридических фактов в сфере налогообложения ведет к постепенному совершенствованию законодательной техники правового регулирования налоговых отношений.

1.2 Механизм исчисления и уплаты акцизов на алкогольную и спиртосодержащую продукцию

Налогоплательщиками акциза являются лица, которые совершают операции, подлежащие налогообложению акцизом (у которых возникает объект налогообложения). Налогоплательщиков акциза можно поделить на две группы:

1) плательщики внутреннего акциза;

2) плательщики акциза на таможне.

Плательщиками внутреннего акциза являются организации и индивидуальные предприниматели, в том числе осуществляющие деятельность в рамках договора о совместной деятельности.

Плательщиками акциза на таможне с 01.01.2011 являются лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.

Подакцизными товарами являются товары, которые облагаются специальным косвенным налогом (акцизом). Обязанность по уплате акциза возникает в том случае, когда при совершении операций с подакцизными товарами возникает объект налогообложения. При этом налогоплательщиком будет признаваться также то лицо, у которого возникает объект налогообложения. Таким образом, объектом налогообложения акцизами являются операции, совершаемые с подакцизными товарами, подлежащие налогообложению.

Следовательно, для правильного определения объекта налогообложения необходимо определять как перечень подакцизных товаров, так и виды облагаемых операций.

К подакцизным товарам относятся Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 1 и 2. — М.: Инфра-М, 2013. :

1) спирт этиловый из всех видов сырья (до 01.01.2011 — за исключением спирта коньячного);

1.1) спирт коньячный — с 01.01.2011;

2) спиртосодержащая продукция с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, в том числе: растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде;

В целях исчисления акцизов не относятся к подакцизным товарам следующие товары:

— лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения, лекарственные, лечебно-профилактические средства (включая гомеопатические препараты), изготавливаемые аптечными организациями по индивидуальным рецептам и требованиям лечебных организаций, разлитые в емкости в соответствии с требованиями государственных стандартов лекарственных средств (фармакопейных статей), утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти (до 01.01.2011);

С 01.01.2011 к подакцизным товарам не относятся:

— лекарственные средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств, лекарственные средства (включая гомеопатические лекарственные препараты), изготавливаемые аптечными организациями по рецептам на лекарственные препараты и требованиям медицинских организаций, разлитые в емкости в соответствии с требованиями нормативной документации, согласованной уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Как следует из новой формулировки абз. 3 подп. 2 п. 1 ст. 181 НК РФ, подакцизными товарами не являются только лекарственные средства, прошедшие государственную регистрацию, а лечебно-профилактические и диагностические средства с 01.01.2011 признаются подакцизными товарами.

— препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр зарегистрированных ветеринарных препаратов, разработанных для применения в животноводстве на территории РФ, разлитые в емкости не более 100 мл;

— парфюмерно-косметическая продукция, разлитая в емкости не более 100 мл с объемной долей этилового спирта до 80 процентов включительно и (или) парфюмерно-косметическая продукция с объемной долей этилового спирта до 90 процентов включительно при наличии на флаконе пульверизатора, разлитая в емкости не более 100 мл, а также парфюмерно-косметическая продукция с объемной долей этилового спирта до 90 процентов включительно, разлитая в емкости до 3 мл включительно.

Парфюмерно-косметическая продукция с объемной долей этилового спирта до 90 процентов включительно при наличии на флаконе пульверизатора, разлитая в емкости не более 100 мл, не признается подакцизной продукцией с 01.01.2007. Товары бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке и парфюмерно-косметическая продукция в металлической аэрозольной упаковке, напротив, с 01.01.2007 признаются подакцизными товарами.

Парфюмерно-косметическая продукция с объемной долей этилового спирта до 90 процентов включительно, разлитая в емкости до 3 мл включительно, не признается подакцизной продукцией с 01.01.2011.

— подлежащие дальнейшей переработке и (или) использованию для технических целей отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий, соответствующие нормативной документации, утвержденной (согласованной) федеральным органом исполнительной власти;

3) алкогольная продукция.

К алкогольной продукции относятся: спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 1,5 процента. Пиво отнесено к алкогольной продукции с 01.01.2011; ранее оно было самостоятельным подакцизным товаром, указанным в подп. 4 п. 1 ст. 181 НК РФ.

4) пиво (с 01.01.2011 подп. 4 п. 1 ст. 181 НК РФ утратил силу, но пиво продолжает облагаться акцизами как алкогольная продукция);

Объектом налогообложения акцизом являются перечисленные в ст. 182 Налогового кодекса РФ операции. При этом все операции с подакцизными товарами, являющиеся объектом налогообложения, можно условно поделить на следующие группы Черник, Д. Г. Налоги и налогообложение / Д. Г. Черник, Е. Кирова, А. Захарова; под ред. Д. Г. Черника. — М.: Юнити-Дана, 2011. 312 с.:

— операции по реализации;

— операции по получению;

— операции по передаче;

— операции по ввозу подакцизных товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

С 01.01.2007 в отношении всех подакцизных товаров объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров; Реализацией подакцизных товаров признается передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате.

2) продажа лицами переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность;

3) передача на территории РФ лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов);

4) передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров, за исключением передачи произведенного прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) передачи произведенного денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом;

5) передача на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд;

6) передача на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности);

7) передача на территории РФ организацией (хозяйственным обществом или товариществом) произведенных ею подакцизных товаров своему участнику (его правопреемнику или наследнику) при его выходе (выбытии) из организации (хозяйственного общества или товарищества), а также передача подакцизных товаров, произведенных в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), участнику (его правопреемнику или наследнику) указанного договора при выделе его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или разделе такого имущества;

8) передача произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе;

9) ввоз подакцизных товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

10) получение (оприходование) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции;

11) получение прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина.

12) передача одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным налогоплательщиком, другому такому же структурному подразделению этой организации произведенного этилового спирта и (или) коньячного спирта для дальнейшего производства алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, в том числе передача произведенного этилового спирта-сырца для производства ректификованного этилового спирта, в дальнейшем используемого этой же организацией для производства алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции (за исключением спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке и (или) спиртосодержащей продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке).

При определении объекта налогообложения акцизом необходимо учитывать перечень операций, освобождаемых от налогообложения. Следует иметь в виду, что с 01.01.2007 г. перечень операций, не подлежащих налогообложению акцизами, является общим для всех подакцизных товаров.

Статья 183 Налогового кодекса РФ содержит перечень операций освобождаемых от налогообложения. При этом одним из обязательных условий применения льготного порядка налогообложения является обеспечение раздельного учета облагаемых и необлагаемых операций Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 1 и 2. — М.: Инфра-М, 2013. .

В отношении всех подакцизных товаров с 01.01.2007 г. не подлежат налогообложению следующие операции:

1) передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным налогоплательщиком, для производства других подакцизных товаров другому такому же структурному подразделению этой организации;

2) реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру (до 01.01.2011 — таможенный режим) экспорта, за пределы территории РФ с учетом потерь в пределах норм естественной убыли или ввоз подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону с остальной части территории РФ;

3) первичная реализация (передача) конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность, на промышленную переработку под контролем таможенных и (или) налоговых органов либо уничтожение.

4) операции по передаче в структуре одной организации:

произведенного налогоплательщиком этилового спирта для дальнейшего производства спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке и (или) спиртосодержащей продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке;

ректификованного этилового спирта, произведенного налогоплательщиком из спирта-сырца, подразделению, осуществляющему производство алкогольной продукции.

Налоговая база при реализации (передаче) произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок определяется:

1) как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения);

2) как стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса РФ, без учета акциза, налога на добавленную стоимость — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки;

3) как стоимость переданных подакцизных товаров, исчисленная исходя из средних цен реализации, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии исходя из рыночных цен без учета акциза, налога на добавленную стоимость — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки.

4) как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении для исчисления акциза при применении твердой (специфической) налоговой ставки и как расчетная стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисляемая исходя из максимальных розничных цен для исчисления акциза при применении адвалорной (в процентах) налоговой ставки — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены комбинированные налоговые ставки, состоящие из твердой (специфической) и адвалорной (в процентах) налоговых ставок.

При исчислении налоговой базы также установлены следующие общие положения.

1) Согласно п. 1 ст. 187 Налогового кодекса РФ налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизного товара.

2) Пунктом 6 ст. 187 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что не включаются в налоговую базу полученные налогоплательщиком средства, не связанные с реализацией подакцизных товаров.

3) В соответствии с п. 5 ст. 187 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы выручка налогоплательщика, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в валюту РФ по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату реализации подакцизных товаров.

4) В отношении подакцизных товаров, для которых установлены различные налоговые ставки, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке (п. 1 ст. 190 Налогового кодекса РФ).

5) Если налогоплательщик не ведет раздельного учета налоговой базы по подакцизным товарам, для которых установлены различные налоговые ставки, то определяется единая налоговая база по всем операциям реализации (передачи) и (или) получения подакцизных товаров (п. 2 ст. 190 Налогового кодекса РФ).

Сумма акциза исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Иными словами сумма акциза определяется по всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации (передачи) которых наступила в соответствующем налоговом периоде Нечипорчук Н. А. О новом порядке исчисления акцизов // Налоговый вестник. — 2010. — № 12. — С.41 -50.

Дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров, в том числе структурному подразделению организации, осуществляющему их розничную реализацию.

Налоговым периодом является период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Согласно ст. 192 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по всем подакцизным товарам признается календарный месяц.

Сумма акциза по подакцизным товарам (в том числе при ввозе на территорию РФ), исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, а при применении процентных ставок — как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Если в отношении подакцизных товаров установлены комбинированные налоговые ставки (состоящие из твердой и процентной налоговых ставок), то акциз исчисляется как сумма, полученная в результате сложения сумм акциза, исчисленных как произведение твердой налоговой ставки и объема реализованных (переданных, ввозимых) подакцизных товаров в натуральном выражении и как соответствующая процентной налоговой ставке процентная доля максимальной розничной цены таких товаров.

Если налогоплательщик не ведет раздельного учета, по подакцизным товарам, облагаемым по разным ставкам, то сумма акциза определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определенной по всем облагаемым акцизом операциям.

Налоговые ставки акцизов предусмотрены ст. 193 Налогового кодекса РФ на три года; их размер зависит от вида подакцизных товаров. Необходимо обратить внимание на то, что Федеральным законом от 28.11.2009 № 282-ФЗ были установлены ставки на 2010;2012 гг., но с принятием Федерального закона от 27.11.2010 № 306-ФЗ, определившего ставки на 2011;2013 гг., размер ставок на 2011, 2012 гг. на некоторые виды подакцизных товаров изменен.

Для всех подакцизных товаров установлены общие правила вычетов в отношении акциза. Исключение составляют лишь операции с прямогонным бензином. Особый порядок установлен также для вычета авансового платежа, введенного с 01.07.2011.

С 1 января 2010 г. срок уплаты акциза в отношении всех подакцизных товаров (за исключением прямогонного бензина и денатурированного этилового спирта) за истекший налоговый период — не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 3 ст. 204 НК РФ). То есть, начиная с 2010 г., налогоплательщик должен уплачивать акциз за истекший период, не деля его на две части, как это было предусмотрено ранее, не позднее 25-го числа следующего месяца. По общему правилу акциз по всем подакцизным товарам (в том числе и по нефтепродуктам) уплачивается по месту производства таких товаров. Соответственно, авансовые платежи акциза уплачиваются в таком же порядке.

Налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы, в которых они состоят на учете, по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения налоговую декларацию за налоговый период в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а налогоплательщики, имеющие свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, — не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за отчетным.

Авансовые платежи по акцизу, введенные с 01.07.2011 и предусмотренные п. 8 ст. 194 НК РФ для определенных организаций, уплачиваются в следующем порядке:

— не позднее 15-го числа текущего налогового периода исходя из общего объема спирта этилового и (или) спирта коньячного, закупка (передача) которых производителями алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции будет осуществляться в налоговом периоде, следующем за текущим налоговым периодом.

Пример:

Компания «Вектор» в марте 2011 года произвела 654 литра спиртосодержащей продукции бытовой химии в аэрозольной упаковке (металлической). А для производства продукции компания закупила и оплатила 360 литров денатурированного спирта.

Ставка акциза на этиловый спирт составляет — 34 руб.

Как рассчитать сумму акциза?

Первое действие — надо определить сумму акциза, которая была уплачена по денатурированному спирту.

34 руб. / л х 360 л = 12 240 руб.

Второе действие — надо определить сумму акциза, начисленную к уплате в бюджет (возмещению из бюджета).

Ставка акциза по спиртосодержащей продукции бытовой химии = 0 руб.

0 руб. х 654 л — 12 240 руб. = - 12 240 руб.

Итого — сумма акциза в итоге получилась к возмещению из бюджета.

Нужно обратить внимание: если организация не ведет раздельный учет операций по реализации подакцизных товаров, облагаемых по разным ставкам, то сумма акциза должна рассчитываться по самой максимальной ставке по отношению к единой налоговой базе, определенной по всем облагаемым акцизами операциям.

Глава 2. Оценка роли и места акцизов на алкогольную и спиртосодержащую продукцию в налоговой системе РФ

2.1 Фискальная значимость акцизов

В настоящее время акцизы используются в налоговых системах практически всех стран рыночной экономики, что связано с их значительным влиянием на формирование финансовых ресурсов государства. Являясь федеральным налогом, акцизы выступают одним из основных источников формирования доходов бюджетов всех уровней, подчеркивая тем самым свою высокую фискальную значимость. В настоящее время в доходах федерального бюджета РФ они занимают шестое место.

Акцизы, как и налог на добавленную стоимость, — федеральный косвенный налог, выступающий в виде надбавки к цене подакцизного товара. По сравнению с НДС акцизы имеют ограниченную область применения. Они распространяются на весьма узкий перечень товаров отечественного и импортного производства и не затрагивают сферу работ и услуг. Налогообложение акцизами осуществляется применительно к каждому отдельному виду подакцизных товаров, т. е. имеет индивидуальный характер Караваева И. В., Архипкин И. В. Косвенное налогообложение в России начала ХХ века: этапы трансформации// Финансы. — 2008. — № 8. — С. 49.

В отличие от НДС взимание акциза в отношении конкретного товара производится только один раз на одной из стадий его продвижения. Как правило, это происходит на начальной стадии по выходу товара из производства. При перепродаже товар, по которому акциз был уже уплачен, вновь акцизом не облагается. Сумма акциза, изначально добавленная к отпускной цене товара, на всех последующих стадиях его продвижения становится составной частью цены. Построение акцизов по принципу однократности взимания выгодно отличает их от НДС, так как в определенной мере сдерживает дальнейшее развитие инфляционных процессов.

Следует отметить, что взимаемый в доход бюджета акциз не является ни показателем качества подакцизной продукции, ни показателем эффективности производства подакцизной продукции. Акцизы устанавливаются на ограниченный перечень высокорентабельных товаров для изъятия в доход государства части сверхприбыли, которую получают производители подакцизных товаров вследствие особых условий их производства и реализации.

Акцизы также выступают средством ограничения потребления подакцизных товаров и регулирования спроса и предложения на них. Сумма акциза включается производителем подакцизной продукции в ее цену и фактически перекладывается на потребителя. С целью ослабить его негативное влияние на малообеспеченные слои населения в число подакцизных товаров традиционно включают предметы роскоши и товары, пользующиеся повышенным спросом, производство которых не столь дорогостояще (спиртные и табачные изделия, бензин и т. п.). Таким образом, введение акциза препятствует образованию сверхвысокой прибыли у производителей подакцизной продукции. С этой же целью акцизами облагаются компании, добывающие минеральное сырье Бизнес-конспект: акцизы // Экономика и жизнь. — 2009. — № 15. .

Акцизы в той или иной мере применяются всеми странами ЕС. Как правило, они взимаются в дополнение к НДС, которым облагаются соответствующие товары или услуги. Гармонизация акцизов, несмотря на их относительную простоту и сходство в методах взимания, связана с рядом специфических трудностей. Во-первых, акцизами в основном облагаются товары широкого потребления и их гармонизация затрагивает интересы практически всех слоев населения. Во-вторых, в ряде стран ЕС акцизы являются частью государственной монополии на торговлю некоторыми товарами (например, на торговлю вином и табачными изделиями во Франции). В-третьих, сближение акцизов приходится увязывать с правилами единой политики в области сельского хозяйства (вино, сахар, табак), энергетики и транспорта (нефтепродукты), с условиями соглашений ЕС с отдельными группами развивающихся стран (чай, кофе) и т. д. Нельзя не учитывать также различия в действующих стандартах, требованиях по защите интересов потребителей, национальных традициях и вкусах. В начале 90-х годов Совет ЕС принял директивы по сближению структуры и ставок пяти главных акцизов: на крепкие спиртные напитки, вино, пиво, табачные изделия и нефтепродукты. Директивы устанавливают общие правила взимания перечисленных акцизов: формулу расчета, минимально допустимые ставки, которые периодически пересматриваются, возможности применения льготных ставок и освобождения от налогообложения. Руководствуясь этими критериями, каждое государство-член определяет ставки и порядок взимания акцизов на своей территории, которые обычно фиксируются в национальных законах.

В России в течение более чем шестидесятилетнего периода акцизы не имели самостоятельного значения и были «закамуфлированы» под налог с оборота, будучи по существу его неотъемлемой составной частью. В 1992 г. в ходе проведения налоговой реформы в Российской Федерации акцизы вновь были «восстановлены в правах» и вошли в качестве самостоятельного налогового платежа в систему федеральных налогов. В новом Налоговом кодексе РФ акцизы также выступают важнейшим элементом системы федеральных налогов Караваева И. В., Архипкин И. В. Косвенное налогообложение в России начала ХХ века: этапы трансформации// Финансы. — 2008. — № 8. — С. 49.

В современной России акцизы — существенный источник доходов федерального бюджета и территориальных бюджетов субъектов Российской Федерации. Однако ежегодно фискальная значимость акцизов в доходах бюджетов подвергается существенным колебаниям. Так, например, в доходах федерального бюджета диапазон колебаний удельного веса акцизов составлял от 0,37% ВВП в 2010 г. до 0,46% в 2011 г. Важным показателем фискальной значимости акцизов является их доля в общей сумме налоговых поступлений в консолидированный бюджет РФ, на которую влияют изменения, вносимые в состав подакцизных товаров, объект налогообложения, размеры налоговых ставок, объем льгот, инфляционные процессы. Таким образом, реальная оценка фискальной значимости, а также фискального потенциала акцизов неразрывно связана с рассмотрением круга подакцизных товаров и всех составных элементов механизма исчисления и уплаты акцизов.

Фискальные возможности акцизов могут быть существенно расширены как за счет изыскания новых сфер их применения, так и посредством улучшения администрирования их сбора, особенно в такой столь значимой в фискальном отношении области хозяйствования, как производство и оборот этилового спирта и алкогольной продукции, которая непременно должна находиться под эффективным контролем государства. Акцизы имеют вполне реальные перспективы дальнейшего повышения своей фискальной значимости в формировании доходов государства.

2.2 Оценка поступлений акцизов на алкогольную и спиртосодержащую продукцию в бюджетную систему РФ

В современной налоговой системе РФ акцизы являются источником формирования федерального бюджета и консолидированных бюджетов субъектов РФ. Для выявлении роли акцизов в формировании каждого уровня бюджетной системы необходимо проанализировать по видам поступление налогов, сборов и иных обязательных платежей в консолидированный бюджет Российской Федерации (табл. 1).

Таблица 1. Поступление налогов, сборов и иных обязательных платежей в консолидированный бюджет Российской Федерации по видам, млрд. рублей

По данным таблицы 1 акцизы в 2012 составили 7,1% поступлений консолидированного бюджета РФ, 6,6% поступлений федерального бюджета и 7,6% поступлений консолидированных бюджетов субъектов РФ. При этом прослеживается положительная динамика увеличения поступлений акцизов в бюджетную систему РФ. Так в 2012 г. общая сумма поступивших акцизов увеличилась на 29,8% по сравнению с 2011 г.

Акцизные сборы от российских производителей алкоголя в 2012 году, по информации ФНС России, составили рекордные 242,5 млрд руб., повысившись на 27% по сравнению с 2011 г. Самый существенный рост — 45% - обеспечил крепкий алкоголь. При этом на 5% упали доходы бюджета от винных акцизов.

Рекордную сумму акцизного налога с производителей алкоголя государству удалось собрать в основном за счет увеличения ставки для всех категорий спиртного. Размер акциза для крепких напитков в 2012 г. повысился почти на 30% (с 231 руб. за литр спирта в 2011 г. до 300 руб. с 1 июля 201 2 г.), для игристых вин — на 22% (с 18 до 22 руб.), для натуральных вин — на 20% (с 5 до 6 руб.).

В результате в 2012 году размер акцизных начислений на производителей спиртного составил 242,5 млрд руб. против 190,7 млрд руб. годом ранее.

По оперативным данным Федеральной налоговой службы, в консолидированный бюджет Российской Федерации в январе 2013 г. поступило налогов, сборов и иных обязательных платежей, администрируемых ФНС России, на сумму 780,1 млрд. рублей, что на 18,6% больше, чем в январе 2012 года. Основную часть налогов, сборов и иных обязательных платежей консолидированного бюджета в январе 2013 г. обеспечили поступления налога на добычу полезных ископаемых — 26,5%; налога на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, — 22,1%; налога на доходы физических лиц — 16,2%; налога на прибыль организаций — 14,2%. Акцизы в общей сумме поступлений составляют 12,6%.

В таблице 2 проведен анализ поступлений акцизов по подакцизным товарам за январь 2013 г.

Удельный вес акцизов на алкогольную продукцию составляет по итогам января 2013 г. 20,4% доходов консолидированного бюджета.

В таблице 3 приведены данные о структуре задолженности по налоговым платежам и сборам в консолидированный бюджет Российской Федерации) на 1 февраля 2013 года Таблица 2 Поступление акцизов по подакцизным товарам (продукции), производимым на территории Российской Федерации

Таблица 3 Структура задолженности по налоговым платежам и сборам в консолидированнный бюджет Российской Федерации1) на 1 февраля 2013 года

При достаточно высокой доле акцизов в доходах бюджета задолженность по акцизам на алкогольную продукцию составила на 1 января 2013 г. 6,4% общей задолженности или 44,7 млрд руб.

2.3 Проблемы и направления совершенствования акцизного налогообложения алкогольной и спиртосодержащей продукции

Решениями, принятыми в 2011 году, предусматривается индексация ставок акцизов на 2012 — 2014 годы, а также ряд изменений, направленных на уточнение действующего порядка налогообложения акцизами с целью повышения его эффективности.

В связи с ростом среднего уровня цен на потребительские товары и с учетом уровня инфляции в указанном периоде предусматривается ежегодная индексация специфических ставок акцизов на все подакцизные товары. При этом опережающими темпами по сравнению с уровнем инфляции индексируются ставки акцизов на алкогольную продукцию.

В отношении алкогольной продукции предусматривается сохранение уровня ставок акцизов в 2013 и 2014 годах в размерах, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах. В случае, если принятые изменения в Кодекс будут предусматривать повышение ставок акциза сверх этих уровней, то дополнительно полученные доходы будут направлены на цели формирования дополнительных ресурсов бюджетов субъектов Российской Федерации.

Установление ставок акциза в 2015 году предполагается предусмотреть в следующих размерах:

на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов (за исключением пива, вин, фруктовых вин, игристых вин (шампанских), винных напитков, изготавливаемых без добавления ректификованного этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, и (или) спиртованных виноградного или иного фруктового сусла, и (или) винного дистиллята, и (или) фруктового дистиллята) — 625 рублей за 1 литр безводного этилового спирта;

на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта до 9 процентов включительно (за исключением пива, напитков, изготавливаемых на основе пива, вин, фруктовых вин, игристых вин (шампанских), винных напитков, изготавливаемых без добавления ректификованного этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, и (или) спиртованных виноградного или иного фруктового сусла, и (или) винного дистиллята, и (или) фруктового дистиллята) — 500 рублей за 1 литр безводного этилового спирта;

на пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта свыше 0,5 процента и до 8,6 процента включительно, напитки, изготавливаемые на основе пива, — 22 рубля за 1 литр;

на сигареты и папиросы — 960 рублей за 1000 штук + 9 процентов расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 1250 рублей за 1000 штук.

Заключение

Рассмотрение теоретических аспектов акцизного налогообложения алкогольной и спиртосодержащей продукции, практическое применение положений главы 22 «Акцизы» НК РФ с учетом последних изменений и анализ фактических поступлений акцизов показало следующее.

Акцизы выступают одними из немногих рычагов воздействия государства на экономические процессы, имеющие место в обществе. Фактически, акцизное налогообложение носит регрессивный характер, когда налогообложение равным образом ложится как на обеспеченные, так и на бедные слои населения. Изначально задуманные как социально направленные налоги акцизы и по сей день выполняют асоциальные функции, еще больше увеличивая разрыв между беднейшими и состоятельными слоями общества. Как и любой косвенный налог, акцизы перекладываются на беднейшую часть населения. Однако вместе с тем следует отметить и положительные тенденции, определившиеся посредством анализа динамики доходов федерального и регионального бюджетов в период 2003;2010 гг. Так, их доля в общем объеме доходов вышеуказанных бюджетов за рассматриваемый период времени сократилась с 9,5% до 3,6% и с 10,5% до 7,3% соответственно. А это значит, что с каждым годом удельный вес косвенного налогообложения в составе бюджетов всех уровней уменьшается за счет относительного увеличения веса прямых налогов, учитывающих личные доходы и имущественное положение налогоплательщика.