Развитие внешнего аудита как направление оптимизации бюджетного процесса в субъекте Российской Федерации

Актуальность темы

исследования определяется тем, что перспективы российских реформ сегодня связаны с построением эффективной системы государственного управления социально-экономическими процессами, адекватной изменениям, происходящим в сфере производства и распределения, обмена и потребления общественных ресурсов, перераспределению полномочий по управлению этими ресурсами и иным трансформационным процессам. Особую актуальность приобретают проблемы эффективного управления общественными финансами, поскольку это позволяет сохранить социальную ориентированность российского государства и частично нивелировать последствия неконтролируемой и хаотичной либерализации экономики и систем общественного управления.

Вслед за реформой политической системы и изменением доминирующей в общественном воспроизводстве формы собственности на первый план выходит реформирование системы государственных финансов, что в свою очередь, обуславливает необходимость совершенствования государственного финансового контроля (ГФК). В настоящее время наблюдается отсутствие единства в подходах к принципам формирования системы ГФК, а также к полномочиям и формам организации контрольных органов, методам их работы и оценке эффективности их деятельности.

Актуальность настоящего исследования обусловлена необходимостью целенаправленного воздействия на процессы формирования системы ГФК, которая, являясь реальным инструментом реализации контрольной функции финансов, призвана обеспечить законность и эффективность осуществления государственной финансовой политики. Особое место в этой системе занимают органы финансового контроля, создаваемые федеральными и региональными законодательными (представительными) органами (далее законодательные органы) государственной власти и представительными органами местного самоуправления (данные органы финансового контроля не имеют законодательно определенного наименования, однако в специальной литературе их называют контрольно-счетными органами (КСО), далее по тексту используется именно этот термин).

Особенность КСО определяется их природой и состоит в том, что они создаются законодательными органами для реализации их контрольной функции, а также собственной компетенции в сфере ГФК. При этом необходимость выполнения законодательными органами государственной власти законодательной функции обуславливает проведение контрольно-счетными органами экспертизы принимаемых законопроектов, а представительной функции — контроля за расходованием общественных ресурсов при проведении контрольно-ревизионных мероприятий.

Современный этап трансформационных процессов характеризуется проведением масштабной бюджетной реформы, которая включает реформы межбюджетных отношений и бюджетного процесса, реструктуризацию сети бюджетных учреждений и требует более профессионального подхода к управлению государственными и муниципальными финансами. Данные процессы обуславливают необходимость осуществления аудита в государственном секторе экономики, в том числе проведения внешнего аудита бюджетов. Однако правовое, методологическое, организационное обеспечение данной деятельности остается до настоящего времени на крайне низком уровне.

Образованные в отсутствие общих подходов и представлений об оптимальной модели реализации своей основной функции — проведения внешнего аудита бюджетов — региональные и муниципальные КСО в настоящее время наделены различным объемом полномочий, перед ними ставятся разные задачи, они обладают разными возможностями и инструментами влияния на эффективность использования общественных ресурсов. Поэтому при реформировании бюджетного процесса актуальной является его оптимизация на основе совершенствования системы и процесса бюджетного аудита, повышения эффективности органов, его осуществляющих.

Степень изученности проблемы. Данное диссертационное исследование базируется на теоретических и методологических разработках в области теории финансов российских ученых: Александрова A.M., Аллахвердяна Д. А., Бирмана A.M., Вознесенского Э. А., Иваницкого В. П., Казака А. Ю., Родионовой В. М., Сабанти Б. М., Таксира К. И. и других.

Значительный вклад в создание теоретических основ финансового контроля, используемых при проведении настоящего исследования, внесли известные ученые Белобежцкий И. А., Бурцев В. В., Грачева Е. Ю., Данилевский Ю. А., Кочерин Е. А., Мельник М. В., Соменков А. Д., Хорина Л. Я., Шеремет А. Д. и другие.

В числе современных исследований, посвященных развитию теории ГФК, в том числе осуществляемого контрольно-счетными органами, необходимо отметить работы Агапцова С. А., Ворониной Л. И., Воронина Ю. М., Дахова И. Г., Двуреченских В. А., Жукова В. А., Коровникова А. В., Мешалкиной Р. Е., Опе-нышева С.П., Панскова В. Г., Погосяна Н. Д., Рябухина С. Н., Саунина А. Н., Степашина С. В., Столярова Н. С., Суркова К. В., Чегринца Е. А., Чечеткина В. Д., Шахрая С. М., Шлейникова В. И., Шохина С.О.

На научную позицию автора значительное влияние оказали работы в области теории управления, экономики и финансов, финансового контроля и аудита таких авторов, как Атаманчук Г. В., Крикунов А. В., Лушин С. И., Мясников В. В., Нестеренко Т. Г., Привезенцев В. А., Румянцев А. В., Суйц В. П., Тихомиров Ю. А., Улюкаев А. В., Чиркин В. Е., Шубина Л.В.

Объектом исследования является бюджет субъекта Российской Федерации, представляющей часть бюджетной системы Российской Федерации.

Предметом исследования послужила совокупность финансово-экономических отношений, возникающая при проведении внешнего аудита бюджета контрольно-счетными органами субъекта Российской Федерации.

Целыо диссертационной работы является развитие концептуальных и методических основ внешнего аудита бюджета субъекта Российской Федерации как направление оптимизации бюджетного процесса.

Для реализации поставленной цели в ходе исследования решаются еледующие задачи:

1) развить концептуальные основы государственного финансового контроля на базе обобщения научных представлений о структуре государственных финансов и о системе государственного финансового контроля;

2) раскрыть сущность и содержание внешнего аудита бюджетов и определить его роль в повышении эффективности бюджетных расходов в условиях проведения бюджетной реформы, а также место в системе государственного финансового контроля и в бюджетном процессе;

3) обосновать направления деятельности субъектов внешнего государственного финансового контроля и их место в системе государственного финансового контроля, исследовать формы организации региональных контрольно-счетных органов и проблемы их функционирования в качестве участников бюджетного процесса;

4) выявить возможность оптимизации бюджетного процесса путем повышения эффективности внешнего аудита бюджетов и определить методический инструментарий, необходимый для проведения бюджетного аудита и определения эффективности деятельности осуществляющих его органов.

Теоретической и методологической основой исследования стали концепции и научные взгляды ученых в области теории и практики управления государственными финансами, финансового контроля и аудита. В качестве общенаучного подхода принят междисциплинарный, позволяющий определить сущность финансово-экономических процессов и взаимоотношений возникающую при проведении контрольно-счетными органами внешнего аудита бюджета субъекта Российской Федерации. В диссертации используется ряд других общенаучных подходов, среди которых приоритеты отданы эволюционному и системному.

При проведении исследования использован диалектический метод, позволивший сформулировать способы решения ряда задач по теории развития системы государственного финансового контроля и проведения внешнего аудита региональных бюджетов. В зависимости от поставленных задач в ходе исследования были применены такие методы формирования научного знания как логический и сравнительный анализ, анализ и синтез, системный подход и иные методы.

Информационную базу исследования составили федеральные и региональные нормативные правовые акты, регулирующие отношения в сфере финансов и финансового контроля, статистические материалы, документы Ассоциации контрольно-счетных органов Российской Федерации, заключения и иная документация Счетной палаты, образованной при Законодательном Собрании Свердловской области, а также сведения, содержащиеся в монографических исследованиях и результаты исследований, проведенных диссертантом.

Научная новизна исследования заключается в развитии теоретических положений государственного финансового контроля и бюджетного аудита. Основные положения научной новизны заключаются в следующем:

1) уточнено содержание понятия «государственный финансовый контроль», обоснован концептуальный подход к сущности бюджетного контроля, доказана необходимость выделения его в отдельную подсистему единой системы государственного финансового контроля;

2) предложено определение понятия «внешний аудит бюджета», характеризующее его как системный процесс анализа и оценки качества управления бюджетными средствами, осуществляемый на всех стадиях бюджетного процесса;

3) доказано, что существенную роль в совершенствовании системы управления средствами бюджета в субъекте Российской Федерации играет проведение внешнего аудита бюджета, субъектами которого являются контрольные органы, создаваемые законодательными органами государственной власти;

4) определена возможность оптимизации бюджетного процесса в субъекте Российской Федерации посредством проведения внешнего аудита бюджета, предложены методические подходы к его проведению на всех стадиях бюджетного процесса.

В соответствии с целевой установкой и поставленными задачами в качестве основных результатов диссертационной работы можно выделить следующие:

1) определено понятие «система государственного финансового контроля» как совокупность элементов и способов их взаимодействия в процессе осуществления финансового контроля при управлении государственными финансами;

2) обоснована необходимость проведения внешнего аудита бюджетов, состоящего из аудита отчетности, аудита соответствия и аудита эффективности, как инструмента повышения эффективности бюджетных расходов в период проведения реформы бюджетного процесса;

3) выявлены особенности деятельности региональных контрольно-счетных органов в правовом, организационно-управленческом и функциональном аспектах, а также объективные и субъективные факторы, влияющие на эффективность их деятельности;

4) выделены факторы, оказывающие влияние на эффективность внешнего аудита бюджета, разработана методика оценки эффективности деятельности контрольно-счетных органов при проведении внешнего аудита бюджета на всех стадиях бюджетного процесса.

Достоверность результатов исследования обеспечивается использованием научных методов, адекватных целям и задачам исследования, использованием значительного количества научной и методической литературы. Достоверность результатов исследования подтверждается опытом их применения в процессе взаимодействия между Счетной палатой, созданной Законодательным Собранием Свердловской области, и палатами Законодательного Собрания Свердловской области, исполнительными органами государственной власти Свердловской области, органами местного самоуправления.

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что полученные результаты могут быть использованы:

— законодательными органами государственной власти и представительными органами местного самоуправления в процессе деятельности по нормативному регулированию и оптимизации бюджетного процесса, бюджетного планирования и бюджетного контроля, по созданию контрольно-счетных органов и определению их правового статуса;

— региональными контрольно-счетными органами в практической деятельности при проведении внешнего аудита бюджетов субъектов Российской Федерации;

— высшими учебными заведениями при подготовке и переподготовке специалистов в области государственных финансов, государственного финансового контроля и бюджетного аудита.

Реализация результатов данного исследования осуществлялась при участии автора в подготовке нормативных правовых актов Свердловской области в сфере региональных финансов, бюджетного процесса и бюджетного контроля, в процессе работы над заключениями по итогам контрольных и экспертно-аналитических мероприятий и внутренними документами Счетной палаты, образованной при Законодательном Собрании Свердловской области, а также при участии в работе Ассоциации контрольно-счетных органов Российской Федерации и ее Уральского отделения. Внедрение результатов диссертационного исследования подтверждено соответствующими документами, прилагаемыми к диссертации.

Апробация работы. Основные положения и выводы диссертационного исследования докладывались на конференциях и семинарах Ассоциации контрольно-счетных органов Российской Федерации (г. Тюмень — 2003 год, г. Екатеринбург — 2004 год, г. Салехард — 2004 год, г. Красноярск — 2005 год, г. Москва — 2006 год), на научных конференциях и форумах, при проведении лекций и семинаров в высших учебных заведениях г. Екатеринбурга. Проблемы осуществления ГФК на региональном уровне нашли свое отражение в теоретической работе, представленной для участия в конкурсе за звание «Лучший финансовый контролер Российской Федерации», в 10 публикациях общим объемом 4,76 печатных листа.

Структура диссертационной работы сложилась исходя из целей и задач исследования. Работа состоит из введения, трех глав, включающих 16 таблиц и 14 рисунков, заключения, списка использованной литературы из 188 наименований и 8 приложений.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, проанализирована степень изученности проблемы, определены объект и предмет исследования, сформулированы его цель и задачи, выделены научная новизна и основные результаты работы, ее практическая значимость, предоставлена информация о реализации результатов и апробации работы.

В первой главе «Теоретические основы государственного финансового контроля» отражены результаты исследования системы государственных финансов, а также государственного финансового контроля как функции государственного управления и инструмента реализации контрольной функции финансов, на основании которых дано определение ГФК. Исследованы различные подходы к систематизации ГФК в соответствии со структурой государственных финансов. На основе анализа классификации ГФК по предмету контроля определено место бюджетного контроля в бюджетной системе Российской Федерации и в системе ГФК. Рассмотрена необходимость проведения бюджетного аудита, раскрыта его сущность и содержание, дано определение внешнего аудита бюджетов.

Во второй главе «Организация и функционирование субъектов внешнего аудита в бюджетной системе Российской Федерации» исследованы контрольно-счетные органы, их компетенция и место в системе ГФК, проанализированы особенности организации и функционирования региональных КСО, созданных как в форме самостоятельных субъектов контрольной деятельности, так и в составе законодательных органов, выделено основное направление развития региональных КСО — проведение внешнего аудита бюджетов, раскрыто его содержание в условиях проведения бюджетной реформы на всех стадиях бюджетного процесса.

В третьей главе «Эффективность внешнего аудита бюджета субъекта Российской Федерации» проанализированы факторы, обуславливающие эффективность внешнего аудита, рассмотрены критерии и показатели эффективности деятельности региональных КСО, а также выявлены объективные и субъективные факторы, влияющие на эффективность их деятельности, предложены методические основы определения эффективности региональных органов бюджетного аудита при проведении внешнего аудита бюджета субъекта Российской Федерации на всех стадиях бюджетного процесса.

В заключении изложены основные результаты исследования, сформулированы выводы и предложения.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

В ходе исследования, проведенного автором по теме диссертационной работы, при выполнении поставленных задач охвачен широкий круг теоретических, методологических и методических вопросов. Для того, чтобы раскрыть сущность и содержание внешнего аудита бюджета субъекта Российской Федерации, необходимо было проанализировать теоретические положения государственного финансового контроля, исследовать его структуру, рассмотреть различные подходы к формированию системы ГФК, уяснить место и роль кон-тролыю-счетных органов в системе ГФК и в бюджетном процессе, обосновать необходимость проведения внешнего аудита бюджетов, определить объекты, субъекты, предмет и процедуры этого процесса. Эффективное, отвечающее требованиям реформы бюджетного процесса, проведение внешнего аудита бюджетов субъектов Российской Федерации требует новых подходов к созданию и функционированию органов, осуществляющих этот аудит, к определению эффективности их деятельности. В результате проведенного исследования можно сделать следующие выводы.

1. Наличие у финансов контрольной функции (как присущего финансам свойства) изначально создает объективную основу для осуществления финансового контроля, который, будучи субъективно организован в лучшей или худшей степени, реализует эту функцию на всех стадиях воспроизводственного процесса. Анализ некоторых положений теории финансов и теории государственного управления позволил сделать вывод о том, что государственный финансовый контроль следует рассматривать с двух сторон: как форму реализации контрольной функции финансов и как функцию государственного управления, причем не в узком смысле (надзор, принятие мер), а в широком (анализ, обратная связь, участие в регулировании социально-экономических процессов). Такой подход к ГФК особенно актуален в связи с ослаблением влияния государства на процесс общественного воспроизводства, недостаточно четкой финансовой политикой в государственном секторе экономики. Данные доводы явились основанием для того, чтобы сформулировать определение государственного финансового контроля, в котором его сущность выражается как форма реализации контрольной функции финансов на всех стадиях процесса общественного воспроизводства, обуславливающая эффективное выполнение функции государственного управления по прямому и косвенному регулированию социально-экономических процессов, в которых участвуют субъекты финансовых правоотношений.

2. Результатом исследования структуры государственных финансов и различных подходов к построению системы государственного финансового контроля стал вывод о том, что она должна динамично объединять три группы элементов: структуру ГФК, его инструменты и процесс контроля. В ходе данного процесса субъекты ГФК, воздействуя на объекты ГФК с использованием механизма ГФК, исследуют предмет контроля, получают результат контрольного воздействия, реализуя при этом обратную связь, позволяющую органам власти реагировать на сигналы этой обратной связи и воздействовать на объекты контроля и всю систему ГФК, регулируя таким образом социально-экономические процессы в государстве.

Быстрое создание и эффективное функционирование системы ГФК в настоящее время является проблематичным по причине наличия системного недостатка в методологии построения системы государственного финансового контроля. Он заключается в том, что конструирование нормативных правовых актов и формирование институциональных основ управления государственными финансами осуществляется без проведения предварительных теоретических исследований объективных потребностей социально-экономической системы и их научного обоснования. Еще не сформировано научное видение всех элементов этой системы и принципов их взаимодействия. Поэтому не будут результативными попытки построить систему не на научном фундаменте, а на предположении, что существующая ситуация оптимальна и требует только небольшой корректировки и законодательного закрепления.

На основе анализа различных подходов к классификации финансового контроля автор настоящего исследования пришел к выводу о том, что систематизация по предмету контроля позволяет выделить в качестве предмета контроля бюджетную систему Российской Федерации. В этом случае в системе финансового контроля выделяется подсистема бюджетного контроля.

3. В связи с отсутствием в научной литературе и в законодательстве Российской Федерации определения внешнего аудита бюджетов, проведено подробное исследование понятия «аудит», его соотношения с понятием «контроль», современное состояние проблем в области аудита в государственном секторе экономики. Сделан вывод о том, что следует различать понятия «надзор» как процесс выявления нарушений законности и наказания виновных, «контроль» как элемент государственного управления, обеспечивающий механизм обратной связи, и «аудит» как выражение независимого мнения о финансовом состоянии объекта, выполненное для внешнего заказчика.

В результате анализа общественных потребностей, вызванных проведением масштабной бюджетной реформы, переходом от сметного финансирования к бюджетированию, ориентированному на результат, предложены доводы в пользу необходимости проведения аудита бюджетов, появилась возможность определения его содержания, предмета, субъектов и объектов и, в конечном итоге, дано определение внешнего аудита бюджета.

Следует отметить, что внешний аудит бюджета — это системный процесс, осуществляемый на всех стадиях бюджетного процесса, в ходе которого происходит получение и оценка объективных данных о качестве управления бюджетными средствами, о состоянии внутреннего финансового контроля, достоверности финансовой отчетности, законности и эффективности расходования бюджетных средств. Субъектами внешнего аудита бюджетов являются кон-тролыю-счетные органы и, поскольку это их главное предназначение, автор предлагает называть их органами бюджетного аудита и определить основное направление развития этих органов — освоение процедур внешнего аудита бюджетов.

4. Среди субъектов бюджетного контроля выделяются контрольные органы, создаваемые законодательными (представительными) органами государственной власти, представительными органами местного самоуправления. Их особое место в подсистеме бюджетного контроля объясняется:

— их природой — только эти органы создаются законодательными органами и им подотчетны, при этом они в определенной степени независимы и самостоятельны в принятии решений;

— наличием собственных контрольных полномочий, отличных от контрольных полномочий законодательных органов, в ходе исследования показан механизм наделения этих органов собственной компетенцией на основе методологических подходов, предлагаемых теорией компетенции;

— выполнением контрольно-ревизионной, экспертно-аналитической и информационной функций;

— участием в бюджетном процессе на всех его стадиях, причем принятие отчета об исполнении бюджета представительным органом возможно только после проведения внешней проверки этого отчета данным контрольным органом;

— наконец, тем, что только эти органы уполномочены проводить внешний аудит бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.

Данные контрольные органы не имеют официального наименования. Бюджетное законодательство Российской Федерации оперирует понятиями: контрольные органы соответствующих законодательных (представительных) органов, контрольные органы субъектов Российской Федерации, муниципальных образовании, органы государственного, муниципального финансового контроля, созданные соответственно законодательными (представительными) органами Российской Федерации, законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации, представительными органами местного самоуправления, собственные контрольные органы (Счетная палата Российской Федерации, контрольные палаты, иные органы законодательных (представительных) органов субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления) [3]. Как общепризнанное закрепилось наименование «контрольно-счетные органы», создана Ассоциация контрольно-счетных органов.

Российской Федерации (АКСОР) [172- 4−5].

5. В результате исследования регионального законодательства и практики работы КСО субъектов Российской Федерации выявлен ряд особенностей в юридическом, организационно-управленческом и функциональном аспектах деятельности контрольно-счетных органов, изучено влияние различных объективных и субъективных факторов на возможность реализации ими своей основной функции — проведения внешнего аудита бюджетов. Образованные в отсутствие общих подходов и представлений об оптимальной модели реализации этой функции, региональные и муниципальные КСО наделены различным объемом полномочий, перед ними ставятся разные задачи, они обладают разными возможностями и инструментами влияния на эффективность использования бюджетных средств, что обуславливает некоторую особенность проведения внешнего аудита региональных бюджетов. Поэтому автор посчитал актуальным выявление содержания и обоснование необходимости проведения внешнего аудита бюджетов субъектов Российской Федерации.

6. Внешний аудит бюджетов является неотъемлемой составной частью бюджетного процесса в субъектах Российской Федерации на всех его стадиях, при этом совершенствование процедур бюджетного аудита должно способствовать оптимизации бюджетного процесса (организации его наилучшим образом). В то же время проводимая реформа бюджетного процесса предопределяет новые задачи, стоящие перед органами, осуществляющими внешний аудит бюджетов. Поэтому важно иметь отвечающую требованиям реформы методическую базу для проведения всех этапов бюджетного аудита, соответствующих стадиям бюджетного процесса. Для подготовки такой базы необходимо учитывать выявленные особенности внешнего аудита бюджетов и отличия его от финансового контроля. Такими отличиями являются:

— выражение независимого мнения о достоверности финансовой отчетности объекта бюджетного аудита;

— оценка эффективности управления бюджетными средствами, особенно в условиях перехода к бюджетированию, ориентированному на результат;

— независимое обследование результатов деятельности исполнительных органов по достижению целей, поставленных законодателями;

— оценка состояния внутреннего финансового контроля;

— предоставление итогов аудита в виде заключений заинтересованному пользователю (законодательному органу);

— обеспечение публичности, которая обеспечивает членам гражданского общества возможность давать оценку тому, насколько избранная им власть справляется со своими обязанностями;

— предоставление объекту бюджетного аудита рекомендаций по устранению недостатков и совершенствованию отчетности, улучшению качества и эффективности работы.

На основе анализа изложенных различий в данной работе сформулированы основные задачи, решение которых позволяет обеспечить эффективность бюджетного аудита на стадиях рассмотрения и исполнения бюджета субъекта Российской Федерации, а также предложены методические рекомендации проведения внешнего аудита бюджета на завершающей стадии бюджетного процесса — при проведении внешней проверки отчета об исполнении бюджета за прошедший финансовый год.

7. Эффективность внешнего аудита бюджета субъекта Российской Федерации во многом обусловлена эффективностью деятельности органов, его осуществляющих. Этому способствует следование принципам ГФК, а также значительное количество объективных и субъективных факторов, исследование которых позволило выделить критерии и показатели эффективности органов бюджетного аудита. Применительно к особенностям проведения внешнего аудита бюджетов адаптированы критерии, по которым принято оценивать эффективность контрольно-счетных органов при проведении ими процедур финансового контроля (результативность, действенность и экономичность) и которые приобретают новую сущность в процессе осуществления бюджетного аудита. Предложена система количественных и качественных, абсолютных и относительных, статических и динамических показателей, количественно характеризующих степень эффективности деятельности органов бюджетного аудита на всех стадиях бюджетного процесса. С использованием данных критериев и показателей разработаны методические подходы к оценке эффективности органов, осуществляющих бюджетный аудит. Однако следует учитывать, что предложенные методические основы не претендуют на полноту, а представляют собой авторское видение проблемы в общих чертах и являются только попыткой обозначить направление дальнейших исследований в этой области.

Приведенные доводы подтверждают, что эффективность органа бюджетного аудита является решающим фактором, обеспечивающим эффективность внешнего аудита бюджета субъекта Российской Федерации, что способствует проведению бюджетной реформы и оптимизации бюджетного процесса.

Таким образом следует констатировать, что в ходе исследования достигнуты поставленные цели и решены задачи. Результатом диссертационного исследовании стало развитие концептуальных и методических основ внешнего аудита бюджета субъекта Российской Федерации, как направление оптимизации бюджетного процесса.