Аудит финансовых вложений

Введение

Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу подтвердила необходимость дальнейшего развития отечественного бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, проверки достоверности учетной и отчетной информации на основе международных стандартов аудита (далее — МСА).

В процессе хозяйственно-финансовой деятельности предприятия могут осуществлять отвлечение средств в виде финансовых вложений с целью получения дополнительного дохода — дивидендов, процентов и т. п. К. финансовым вложениям относятся инвестиции в уставные капиталы других организаций и совместную деятельность, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

К краткосрочным финансовым вложениям можно отнести займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев.

К долгосрочным вложениям (на срок более 12 месяцев) относятся вклады в уставные капиталы и совместную деятельность, затраты на приобретение акций других экономических субъектов, паи, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

Одним из ответственных участков аудиторской деятельности является аудит финансовых вложений, направленный не только на выявление искажений информации учета и отчетности, но и на предупреждение необоснованного отвлечения средств организации. Первоочередной задачей постановки аудита является выделение его объектов и аудиторских процедур.

Перечень объектов аудита финансовых вложений следует из состава финансовых вложений, определяемого согласно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности» .

В российских и международных нормативных актах, в качестве объектов аудита финансовых вложений следует принять финансовые вложения согласно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» и ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности» и соответствующие им финансовые активы, выделенные в МСФО.

Аудит финансовых вложений проводится с целью установления соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета и налогообложения, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам для того, чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах.

Целью курсовой работы является изучение методика аудита финансовых вложений.

Цель определила ряд задач:

— изучение законодательных и нормативных документов, регламентирующих учет финансовых вложений;

— рассмотрение плана аудита финансовых вложений;

— рассмотрение перечня аудиторских процедур, выявление типичных ошибок при отражении в учете финансовых вложений.

1. Проверка финансовых вложений: понятия, нормативная база,

аналитические процедуры

1.1 Понятие финансовых вложений

Понятие «финансовые вложения» определено для целей бухгалтерского учета в п. 43 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н: финансовые вложения — это инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, в уставные (складочные) капиталы, а также предоставленные другим организациям займы.

Порядок ведения бухгалтерского учета финансовых вложений регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 от 10 декабря 2002 г. № 126н

Согласно п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям организации относятся:

— государственные и муниципальные ценные бумаги;

— ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги с установленной датой и стоимостью погашения (облигации, векселя);

— предоставленные другим организациям займы;

— вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций;

— депозитные вклады в кредитных организациях;

— дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования.

В составе финансовых вложений учитываются также вклады организации-товарища по договору простого товарищества.

К финансовым вложениям не относятся:

— собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

— векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

— вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

— драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Организация самостоятельно выбирает единицу бухгалтерского учета финансовых вложений. По государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете должны приводиться, как минимум, следующие сведения:

— наименование эмитента и название ценной бумаги;

— номер, серия документа;

— номинальная цена, цена покупки;

— расходы, связанные с приобретением ценных бумаг;

— общее количество ценных бумаг;

— дата покупки, дата продажи или иного выбытия, место хранения ценных бумаг.

В бухгалтерском балансе долгосрочные финансовые вложения показываются по строке 140, краткосрочные финансовые вложения — по строке 250.

Финансовые вложения отражаются на счете 58 «Финансовые вложения», к которому могут быть открыты следующие субсчета:

58−1 «Паи и акции» ;

58−2 «Долговые ценные бумаги» ;

58−3 «Предоставленные займы» ;

58−4 «Вклады по договору простого товарищества». Бабаева, Ю. А. Бухгалтерский учёт. М., 2008. С. 147.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, в том числе:

— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

— суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением вышеуказанных активов;

— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которые приобретены активы в качестве финансовых вложений;

— иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

Перечень фактических затрат является открытым и предусматривает возможность включения иных затрат, непосредственно связанных с приобретением активов в качестве финансовых вложений. Исключение составляют общехозяйственные расходы и иные аналогичные расходы, которые непосредственно не связаны с приобретением таких активов.

Если оплата за активы в качестве финансовых вложений производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), то до принятия активов к бухгалтерскому учету фактические затраты могут уменьшаться или увеличиваться с учетом суммовых разниц.

Целью аудиторской проверки финансовых вложений в рамках внешнего аудита является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения» и о соответствии операций с финансовыми вложениями действующему законодательству. Аудит необходим для подтверждения целесообразности и эффективности использования части финансовых ресурсов (все более значительной) в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

В ходе проверки аудитор должен убедиться, что:

— все факты поступления и выбытия финансовых вложений отражены в бухгалтерском учете и отчетности;

— все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете;

— существование финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами инвентаризации;

— финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на праве собственности;

— финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями ПБУ 19/02.

Основные аудиторские процедуры:

— проверка соблюдения норм законодательства;

— оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

— детальная проверка оборотов и остатков по счету 58 «Финансовые вложения» ;

— аналитические процедуры.

Информацией для проверки финансовых вложений являются бухгалтерская отчетность, приказ об учетной политике организации, регистры синтетического и аналитического учета финансовых вложений, первичные документы, подтверждающие операции с финансовыми вложениями.

В процессе аудиторской проверки операций с финансовыми вложениями следует руководствоваться следующими нормативными документами:

Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями и дополнениями);

Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденное приказом Минфина России от 10.12.02 г. № 126н (с изменениями от 18.09.06 г. № 116н и от 27.11.06 г. № 156н);

Приказ Минфина России от 22.07.03 г. № 67н (с изменениями от 18.09.06 г. № 115н и 116н) «О формах бухгалтерской отчетности организаций» .

Анализируются бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет о движении денежных средств (форма № 4), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 51 «Расчетные счета», 58 «Финансовые вложения», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», 50 «Касса», 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 98 «Доходы будущих периодов» .

1.2 Цель аудиторской проверки финансовых вложений

Основная цель аудита финансовых вложений — получение подтверждения законности деятельности экономического субъекта за проверяемый период. В связи с этим аудитор должен ответить на следующие вопросы.

1. Насколько полно и своевременно оформлены все необходимые документы:

— по оценке, учету и инвентаризации финансовых вложений;

— по сохранности, выбытию (погашению) и реализации ценных бумаг;

— по учету результатов от финансовых вложений.

2. Соблюдены ли требования налогового законодательства.

При проведении проверки аудиторская организация (аудитор) должна выделить для себя основные направления проверки, такие, как:

Аудит вложений в уставные капиталы других организаций.

Аудит вложений в совместную деятельность.

Аудит учета вложений в займы:

— на срок до 12 месяцев;

— на срок более 12 месяцев. Мерзликина, Е. М. Аудит. М., 2009. -С.251.

Как и при проверке других активов, аудитор исходит из предпосылок:

— полноты — все финансовые вложения отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных финансовых вложений: в бухгалтерском учете и отчетности отражены все приобретенные организацией ценные бумаги и выданные займы;

— сальдо и обороты по счетам синтетического учета финансовых вложений совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета;

— сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность;

— в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления и списания финансовых вложений;

— все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете;

— существования — все финансовые вложения существенны для организации, существуют на дату составления баланса и будут приносить доход в будущем:

— наличие финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации;

— прав и обязательств — организация обладает правами на данные финансовые вложения и несет ответственность за риски, связанные с этими правами:

— финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях;

— отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг;

— все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;

— все операции по финансовым вложениям вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству;

операции с финансовыми вложениями санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке;

— оценки — финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов:

— рублевая оценка ценных бумаг в иностранной валюте проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства;

— в зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость сформирована согласно требованиям нормативных документов;

— стоимость ценных бумаг для включения в бухгалтерскую отчетность рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов (c учетом снижения рыночной стоимости);

— выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах;

— точности — затраты по финансовым вложениям учтены в соответствии с правилами бухгалтерского учета, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического учета: в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при переносе данных в бухгалтерскую отчетность соблюдена арифметическая точность показателей;

— при определении рублевой оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, использованы курсы иностранной валюты, соответствующие курсам ЦБ РФ на дату совершения операций;

— в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных;

— ограничения учетного периода — все операции по принятию к учету и выбытию финансовых вложений учтены в соответствующем учетном периоде;

— представления и раскрытия — все финансовые вложения правильно классифицированы и раскрыты в бухгалтерской отчетности: финансовые вложения классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения;

— доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением финансовых вложений, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках;

— информация о финансовых вложениях раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Получение достаточных доказательств по проверяемым вопросам позволяет дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.

нормативный аналитический аудит капитал

2. Этапы аудиторской проверки финансовых вложений

2.1 Составление плана и программы проверки

Программа аудита финансовых вложений включает в себя следующие элементы:

1) название проверяемой организации;

2) период аудита (за месяц, квартал, полугодие, 9 месяцев, год);

3) количество необходимых человеко-часов;

4) фамилию, имя, отчество руководителя аудиторской группы и состав аудиторской группы;

5) планируемый аудиторский риск (в процентах);

6) планируемый уровень существенности (в процентах);

7) перечень аудиторских мероприятий/процедур по основным направлениям проверки;

8) период проведения (один раз в год, поквартально, помесячно);

9) примечания (на основании каких документов проводится данное мероприятие, процедура);

10) необходимые комментарии.

Аудит финансовых вложений включает в себя следующие этапы:

— аудит первичных документов, подтверждающих операции по финансовым вложениям;

— аудит бухгалтерских записей организации в журнале хозяйственных операций;

— аудит правильности отражения результатов по операциям с финансовыми вложениями в финансовой (бухгалтерской) отчетности организации.

Общий план и программа аудиторской проверки финансовых вложений могут быть дополнены с учетом следующих моментов:

1. Финансовые вложения в уставные капиталы других экономических субъектов, совместную деятельность, а также займы могут осуществляться:

— денежными средствами (сч. 50, 51, 52)

— ценными бумагами (сч. 06, 58);

— имуществом или готовой продукцией (сч. 01, 10, 12, 46,);

— нематериальными активами (сч. 04). Батаев, Ю. А. Бухгалтерский учёт. М., 2007. С. 180.

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, проводится по соглашению между учредителями.

2. При учете финансовых вложений в уставные капиталы других экономических субъектов и совместную деятельность в виде имущества следует иметь в виду, что разница между договорной и балансовой стоимостью передаваемого в счет вклада в уставный капитал или совместную деятельность имущества списывается:

Для обоснованного выражения своего мнения о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства на основе аудиторских процедур, к которым относятся:

— детальная проверка верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам;

— аналитическая процедура;

— проверка (тестирование) средств внутреннего контроля.

Собирая аудиторские доказательства, аудитор может применить одну или несколько процедур вне зависимости от того, проверяется одна хозяйственная операция или группа их. При проверке данного участка аудитор в соответствии с российским правилом (стандартом) аудита «Аудиторские доказательства», применяет следующие способы получения доказательств:

— пересчет;

— инвентаризация;

— проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций и составления отчетности;

— подтверждение;

— проверка документов.

Пересчет используется для подтверждения достоверности расчетов сумм полученных доходов (дивидендов, процентов), налоговых расчетов, показателей отчетности, в частности, отчета о прибылях и убытках, и др.

Инвентаризация используется для проверки фактической передачи материальных ценностей в качестве вкладов в уставные капиталы других организаций, в совместную деятельность и т. д. Ерофеева, В. А. Аудит. М., 2006. С. 198.

Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций может применяться в различных случаях, например, при проверке финансовых вложений (по любому из направлений) аудитор проверяет соответствие применяемой экономическим субъектом корреспонденции счетов Инструкции по применению Плана счетов, а при проверке вложений в совместную деятельность — соответствие произведенных операций Приказу МФ РФ № 68н от 24.12.98 «Об утверждении указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом и указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества» и т. п.

При проверке соблюдения правил составления отчетности аудитор проверяет отчетность экономического субъекта на предмет ее достоверности и соответствия требованиям нормативных и законодательных документов, например ПБУ 4/99.

Проверка документов может использоваться для подтверждения правильности отражения в бухгалтерском учете финансовых вложений, достоверности их оценки и т. д.

Подтверждение применяется для установления фактической передачи и приема вкладов в совместную деятельность, уставные капиталы других организаций и т. п. Прием вкладов может подтверждаться различными накладными; авизо; квитанциями к приходным ордерам и т. д.

При проверке финансовых вложений аудитор в соответствии с российским правилом (стандартом) аудита «Аналитические процедуры» может применять следующие типичные виды аналитических процедур:

— сопоставление остатков по счетам за различные периоды;

— сопоставление показателей бухгалтерской отчетности со сметными (плановыми) показателями;

— оценка соотношений между различными статьями отчетности и сопоставление их с данными предыдущих периодов;

— сопоставление финансовых показателей деятельности экономического субъекта со средними показателями соответствующей отрасли экономики;

— сопоставление финансовой информации и нефинансовой (сведений о деятельности экономического субъекта, не отражаемой напрямую в системе его бухгалтерского учета).

Для более эффективного сбора аудиторских доказательств аудитор обязан квалифицированно спланировать, какие аналитические процедуры, в каком количестве и объеме необходимо выполнить для сбора нужных данных исходя из особенностей деятельности проверяемого экономического субъекта.

2.2 Основные направления аудита финансовых вложений Аудит учета финансовых вложений осуществляется по следующим направлениям:

1) аудит учета вложений в уставные капиталы других организаций;

2) аудит вложений в совместную деятельность;

3) аудит вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев;

4) аудит вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок более 12 месяцев.

Проверку вложений в уставные капиталы других организаций, вложений в совместную деятельность, в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до или более 12 месяцев, аудитор осуществляет на основании:

— первичных документов, подтверждающих операции по вложениям в уставные капиталы;

— бухгалтерских записей в журнале хозяйственных операций по вкладам в уставные капиталы других организаций;

— предоставленной аудитору бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При проведении аудита вложений в уставные капиталы организаций аудиторам необходимо провести следующие мероприятия:

1. Проверить, в уставные капиталы каких организаций и с какой целью производились финансовые вложения. При этом используются такие первичные документы, как выписки из протоколов, учетные регистры, учредительные документы организации.

2. Проверить, в какой форме производились финансовые вложения: денежными средствами; ценными бумагами; основными средствами; материалами; нематериальными активами; продукцией (товарами, работами, услугами); иное. Аудит осуществляется на основании выписок из протоколов, учетных регистров, учредительных документов, приказов, выписок банков, расходных кассовых ордеров, накладных на отпуск материальных ценностей, других первичных документов.

3. Выяснить, как производилась оценка стоимости финансовых вложений, вносимых в неденежной форме. Аудит проводится на основании методик оценки, протоколов собраний учредителей, протоколов согласований по вкладам.

4. Определить, в какой форме организация получала (планирует получать) доход: денежными средствами (дивиденды, проценты), ценными бумагами, основными средствами, материалами, нематериальными активами, продукцией (работами, услугами), в виде увеличения доли в уставном капитале и т. д. Проверка осуществляется на основании выписок из протоколов.

5. Выяснить, в какие сроки организация планирует получать доход: ежеквартально, ежегодно и. т.д. Аудит осуществляется на основании выписок из протоколов.

6. Проверить расчеты по доходам с помощью выписок банка, приходных кассовых ордеров, накладных, актов.

7. Проверить отражение в отчетности финансовых вложений в уставные капиталы других организаций с помощью форм отчетности.

При проведении аудита финансовых вложений в совместную деятельность аудитору необходимо осуществить следующие мероприятия:

1. Уточнить, на какой срок осуществлялись вложения: более 12 месяцев, до 12 месяцев. При этом используются такие первичные документы, как договоры о совместной деятельности (договоры простого товарищества).

2. Проверить, в какой форме производились вложения в совместную деятельность: денежными средствами; ценными бумагами; основными средствами; материалами; нематериальными активами; продукцией (товарами, работами, услугами); иное. Аудит осуществляется на основании договоров о совместной деятельности (договоров простого товарищества), а также на основании учетных регистров.

3. Определить, какими документами подтверждено получение вклада в совместную деятельность: авизо, накладные, квитанции к приходным ордерам и т. д. Аудит осуществляется на основании первичных документов.

4. Проверить, как производится оценка стоимости финансовых вложений, вносимых в неденежной форме. Проверка осуществляется на основании методики оценки, предусмотренной учетной политикой.

5. Определить, в какой форме организация получала (планирует получать) доход: денежными средствами (дивиденды, проценты), ценными бумагами, основными средствами, материалами, нематериальными активами, продукцией (работами, услугами), в виде увеличения доли в уставном капитале и. т.д. Проверка осуществляется на основании договоров о совместной деятельности (договоров простого товарищества).

6. Выяснить, как распределяется прибыль, полученная в результате совместной деятельности. Проверка осуществляется на основании договоров о совместной деятельности (договоров простого товарищества).

7. Выяснить, в какие сроки организация планирует получать доход от совместной деятельности: ежемесячно, ежеквартально, ежегодно и т. д. Проверка осуществляется на основании договоров о совместной деятельности (договоров простого товарищества).

8. Проверить, возвращается ли переданное имущество при прекращении договора о совместной деятельности (договора простого товарищества). Проверка осуществляется на основании договоров о совместной деятельности (договоров простого товарищества).

9. Выяснить, каков порядок покрытия убытков от совместной деятельности. Проверка осуществляется на основании договоров о совместной деятельности (договоров простого товарищества).

10. Проверить отражение в отчетности финансовых вложений в совместную деятельность с помощью форм отчетности.

При проведении аудита вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев, необходимо осуществить следующие мероприятия:

1. Проверить, в какой форме производилась выдача займов: денежными средствами; ценными бумагами; основными средствами; материалами; нематериальными активами; продукцией (товарами, работами, услугами); иное. Аудит осуществляется на основании договоров займов, учетных регистров, выписок банка, расходных кассовых ордеров, накладных и других первичных документов.

2. Выяснить, как производилась оценка стоимости займов, выданных в неденежной форме. Аудит проводится на основании методик оценки, договоров займа.

3. Определить, в какой форме организация получала (планирует получать) доход: денежной (дивиденды, проценты), ценные бумаги, основные средства, материалы, нематериальные активы, продукция (работы, услуги), увеличение доли в уставном капитале и т. д. Проверка осуществляется на основании договоров займа.

4. Проверить отражение в отчетности вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев с помощью форм отчетности.

При проведении аудита вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок более 12 месяцев, проводят следующие мероприятия:

1. Устанавливают, в какие сроки планируется возврат займа, с помощью договоров займа.

2. Проверяют, в какой форме производилась выдача займов. Аудит осуществляется на основании договоров займов, учетных регистров, выписок банка, расходных кассовых ордеров, накладных и других первичных документов.

3. Выясняют, как производилась оценка стоимости займов, выданных в неденежной форме. Аудит проводится на основании методик оценки, договоров займа.

4. Определяют, в какой форме организация получала (планирует получать) доход. Проверка осуществляется на основании договоров займа.

5. Проверяют отражение в отчетности вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок более 12 месяцев, с помощью форм отчетности.

Особого внимания аудитора заслуживают сделки купли-продажи ценных бумаг. Если покупная стоимость приобретенных организацией облигаций и иных аналогичных ценных бумаг ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится начисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью. При этом делаются записи по дебету счетов 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода и 58 на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» на общую сумму, отнесенную на счета 76 и 58. Каклюгин, В. Г. Аудит. М., 2008. — С.58.

В обоих указанных случаях:

— часть разницы между покупной и номинальной стоимостью, списываемая или доначисляемая при каждом начислении причитающегося организации дохода по ценным бумагам, определяется исходя из общей суммы разницы и установленной периодичности выплаты доходов по ценным бумагам;

— при погашении (выкупе) бумаг оценка, в которой они учитываются на счете 58, должна соответствовать номинальной стоимости.

В итоге к моменту погашения или выкупа ценных бумаг их балансовая оценка доводится до номинальной стоимости, указанной на лицевой стороне бланка акций, облигаций и т. п.

Финансовые вложения выбывают при погашении, продаже, безвозмездной передаче, внесении в виде вкладов в уставный капитал других организаций и т. п. Это выбытие признается в бухгалтерском учете на дату единовременного прекращения действия условий принятия их на учет. Аудитору следует проверить своевременность списания финансовых вложений с баланса и правильность их оценки. Выбывающие вложения, текущая рыночная стоимость по которым определяется, должны быть отражены в учете по последней до выбытия цене. Финансовые вложения, рыночная стоимость по которым не определяется, оценивают одним из способов: по первоначальной стоимости каждой единицы, по средней первоначальной стоимости, методом ФИФО или методом ЛИФО.

При аудите финансовых вложений в обязательном порядке проверяется правильность формирования резерва под их обесценение. При этом необходимо установить:

— имеет ли организация право на создание такого резерва; он может быть образован только по вложениям, текущая рыночная стоимость по которым не определяется, при наличии в проверяемом периоде ситуаций, в которых может произойти существенное обесценение ценных бумаг;

— имеются ли условия, характеризующие устойчивое снижение стоимости финансовых инвестиций; для этого необходимо, чтобы, во-первых, на отчетную и предыдущую дату учетная стоимость ценных бумаг была существенно выше их расчетной стоимости, во-вторых, в течение проверяемого года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменилась исключительно в сторону уменьшения и, в-третьих, на отчетную дату отсутствовали свидетельства возможности существенного повышения расчетной стоимости данного вида ценных бумаг и других вложений.

Затем осуществляется арифметическая проверка правильности расчета резерва, соответствия методологии его учета требованиям ПБУ 19/02 и других нормативных документов.

Все отклонения от положений действующего законодательства и других нормативных документов по нормам, связанным с финансовыми инвестициями, фиксируются в рабочей документации аудитора. В заключении и выводах по результатам проверки по каждому нарушению необходимо привести ссылку на нормативный документ, требования которого нарушены, и оценить их влияние на достоверность бухгалтерской отчетности и возможные налоговые последствия.

При организации учета финансовых вложений могут возникать различные ошибки и упущения. Приведем перечень наиболее распространенных ошибок:

— отсутствие документов, подтверждающих фактические финансовые вложения;

— формление документов с нарушениями установленных требований;

— исправления записей в документах без необходимых оснований;

— отсутствие подлинников или заверенных в соответствии с законодательством документов;

— фиктивные документы и операции;

— некорректная корреспонденция счетов при отражении финансовых вложений в учете;

— несоблюдение тождественности данных регистров бухгалтерского учета и показателей отчетности;

— не отражаются в учете свершившиеся операции;

— несовпадение данных синтетического и аналитического учета финансовых вложений;

— не проводится (или проводится с нарушениями) в установленных законодательством случаях инвентаризация финансовых вложений;

Заключение

Одним из этапов проведения аудиторской проверки хозяйственной деятельности экономического субъекта является аудит финансовых вложений, т. е. операций по отвлечению средств с целью получения дополнительного дохода.

На современном этапе перехода к рыночной экономике финансовые вложения являются необходимыми элементами и средствами дополнительного поддержания непрерывности процессов финансово-хозяйственной деятельности, широко используемыми организациями.

Целью аудиторской проверки финансовых вложений в рамках внешнего аудита является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения» и о соответствии операций с финансовыми вложениями действующему законодательству. Аудит необходим для подтверждения целесообразности и эффективности использования части финансовых ресурсов (все более значительной) в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

При осуществлении аудита руководствуются Федеральным законом от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами по проведению аудиторской деятельности. Аудит направлен на снижение информационного риска, т. е. вероятности того, что в финансовых (бухгалтерских) отчетах содержатся ложные и неточные сведения для пользователей (выражение мнения о достоверности), а также обеспечивает разработку рекомендаций по повышению эффективности хозяйственной деятельности аудируемого лица.

До начала проведения аудиторской проверки аудитору необходимо составить план и программу аудита финансовых вложений.

В ходе проверки аудитор должен убедиться, что:

— все факты поступления и выбытия финансовых вложений отражены в бухгалтерском учете и отчетности;

— все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете;

— существование финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами инвентаризации;

— финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на праве собственности;

— финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями ПБУ 19/02.

В ходе проверки следует убедиться, в полном ли объеме учтены все факты поступления и движения объектов финансовых инвестиций, правильно ли перенесены остатки из регистров бухгалтерского учета в главную книгу и бухгалтерскую отчетность, верно ли исчислены обороты и сальдо по счету 58 «Финансовые вложения». Записи на этом и связанном с ним счетах бухгалтерского учета должны быть подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов. Отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги должны принадлежать проверяемой организации на правах собственности, подтвержденных соответствующими договорами и необходимыми свидетельствами, удостоверяющими законность этого вида финансовых вложений.

Таким образом, целесообразным представляется выделение аудиторской проверки учета финансовых вложений в самостоятельный раздел общего плана и программы аудита финансово-хозяйственной деятельности предприятия и проведение аудита учета финансовых вложений на основании такой методики.

Глоссарий

Список использованных источников

1. Об аудиторской деятельности [Текст]: Федеральный закон от 30 декабря 2008 г.№ 307-ФЗ // Российская газета. 2008. № 267.

2. О бухгалтерском учете [Текст]: Федеральный закон от 21ноября 1996 г. № 129-ФЗ // Российская газета. 1996. 28 ноября.

3Приказ Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. № 126н

«Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет финансовых вложений“ ПБУ 19/02» (с изменениями от 18 сентября, 27 ноября 2006 г.) Справочно-правовая система «Гарант»: [Электронный ресурс] НПП «Гарант-Сервис». — Послед. обновление 19.01.2010.

4. Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (с изм. и доп. от 4 июля 2003 г., 7 октября 2004 г., 16 апреля 2005 г.) Справочно-правовая система «Гарант»: [Электронный ресурс] НПП «Гарант-Сервис». — Послед. обновление 19.01.2010.

5. Бабаева, Ю. А. Бухгалтерский учёт [Текст] / Ю. А. Бабаев. — М.: Изд-во Проспект, 2008. — 384 с. ISBN 978−5-392−131−6.

6. Батаев, Ю. А. Бухгалтерский учёт [Текст] / Ю. А. Батаев. — М.: Т. К. Велби издательство «Проспект», 2007. — 392 с. — ISBN 10−482−1 266−2.

7. Васильева, Л. С. Аудит [Текст]: учеб. / Л. С. Васильева. М.: Ин-т экономики и антикризис. упр., 2006. — 71 с. — ISBN 5−94 933−002−1.

8. Ерофеева, В. А. Аудит [Текст]: учеб. / В. А. Ерофеева. М.: Высш. Образование, 2006. — 447 с. — ISBN5−9692−0010−7.

9. Каклюгин, В. Г. Аудит [Текст]: учеб. / В. Г. Каклюгин. Ростов н/Д: Изд-во РГЭУ, 2008. — 212 с. -ISBN 5−7972−0164−5.

10. Макальская, М. Л. Основы аудита [Текст]: учебное пособие / М. Л. Макальская, Н. А. Пирожкова. — М.: Дело и Сервис, 2008. — 160с. — ISBN 5−8018−0075−1.

Приложение Общий план аудита финансовых вложений

Руководитель аудиторской организации Иванов И.И.

Руководитель аудиторской группы Петров П.П.

Приложение Б Программа аудита финансовых вложений

Руководитель аудиторской организации Иванов И. И.

Руководитель аудиторской группы Петров П.П.