Аналитические процедуры в аудите

Мичуринский государственный аграрный университет

Контрольная работа

Международные стандарты аудита

Студента-заочника: Беспаловой М. С.

Факультета: заочного Специальность: «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

1. Аналитические процедуры в аудите аналитическая процедура отчетность аудит При применении аналитических процедур в международной практике руководствуются стандартом 520 «Аналитические процедуры». Стандарт содержит следующие параграфы: введение, характер и цели аналитических процедур, виды аналитических процедур при планировании аудита, при проверке по существу, на завершающей стадии аудита и при исследовании необычных статей, определение степени надежности аналитических процедур.

Целью стандарта является предоставление рекомендаций по применению аналитических процедур в процессе аудита.

Аналитические процедуры включают анализ существенных показателей и тенденций, итоговое исследование колебаний и взаимосвязей, не соответствующих прочей информации или прогнозным значениям.

В стандарте определено, что аудитор обязательно должен применять аналитические процедуры при планировании и проведении общего обзора аудита. Вместе с тем аналитические процедуры используются и на других этапах аудита.

Различают следующие цели применения аналитических процедур:

* для помощи аудитору при планировании характера, сроков и объема аудиторских процедур;

в качестве процедур проверки по существу;

в качестве общего обзора финансовой отчетности на заключительном, обзорном этапе аудита.

В стандарте 520 приводится характеристика, методы и уровни применения аналитических процедур, которые систематизированы в табл. 3.5.

Применение аналитических процедур на различных стадиях аудита определяет действия аудитора. При выборе аналитических процедур, методов и уровней их применения аудитор вправе руководствоваться своим профессиональным суждением.

Применение аналитических процедур при планировании аудита позволяет получить информацию о бизнесе клиента и выявить области максимального риска. Это поможет аудитору определить характер, сроки и объем аудита. При этом аудитор использует различную финансовую и нефинансовую информацию, например об объеме выручки, общей площади торговых помещений, объеме продаж.

Для применения аналитических процедур при проверке по существу аудитор должен получить от руководства организации надлежащие аналитические данные. С этой целью он обращается к руководству с запросом о наличии и достоверности аналитической информации.

Характеристика, методы и уровни применения аналитических процедур в международной практике

При выполнении аналитических процедур необходимо учесть следующие факторы:

цель применения аналитических процедур и степень их надежности;

тип предприятия и степень детализации информации (например, возможность применения аналитических процедур к отдельным участкам деятельности фирмы или к дочерним компаниям, подразделениям, сегментам);

наличие финансовой (смет или прогнозов) и нефинансовой (количество произведенных и проданных единиц продукции) информации достоверность информации (например, достоверность составления бюджетов);

значимость информации (например составление смет, бюджетов на основе ожидаемых результатов);

источник информации (например, при оценке надежности источника информации можно руководствоваться МСА 500 «Аудиторские доказательства»);

сопоставимость информации (например, возможность сравнения отраслевых данных или показателей в сопоставимых ценах);

* информацию, полученную при предыдущих проверках (на пример для устранения противоречий в результатах проведения аналитических процедур).

Результаты проведения аналитических процедур при проведении общего обзора на завершающей стадии аудита должны совпадать с общим мнением аудитора относительно организации бизнеса клиента, а также подтвердить его общее мнение о достоверности финансовой отчетности. Кроме того, аналитические процедуры позволят обозначить области, требующие проведения дополнительных аудиторских процедур.

Аналитические процедуры при исследовании необычных статей.

При проведении аналитических процедур аудитор может выявить значительные изменения показателей или взаимосвязи. Причем эти показатели могут противоречить другим доказательствам, полученным при аудите или прогнозируемым значениям. Такие факты аудитор не должен оставить без внимания. Их надо исследовать, получить объяснения от руководства организации и собрать надлежащие аудиторские доказательства.

Для получения объяснений от руководства организации аудитор готовит и направляет запрос. Полученный ответ необходимо сравнить с той информацией, которая уже имеется у аудитора (знания о бизнесе клиента и результаты аудиторской проверки). Если аудитор признает ответ руководства организации неудовлетворительным, проводятся иные аудиторские процедуры для получения аудиторских доказательств.

В международной практике при оценке применения аналитических процедур используется термин «степень надежности». Это понятие означает степень, в которой следует полагаться на результаты аналитических процедур. При применении аналитических процедур всегда присутствует риск того, что в их процессе выявятся взаимосвязи между показателями при наличии существенных искажений в финансовой информации. Степень надежности аналитических процедур зависит от ряда факторов, которые приведены в табл. 3.6.

Факторы, влияющие на степень надежности аналитических процедур

Международная практика подтверждает тот факт, что применение аналитических процедур при исследовании деятельности предприятий госсектора не всегда возможно, поскольку могут отсутствовать сведения по отрасли, статистические данные для сравнения, а также наблюдается слабая взаимосвязь между показателями.

2. Сопоставления, включенные в проверяемую отчетность, и их оценка Сопоставления за один или несколько предыдущих периодов обеспечивают пользователей финансовой отчетности информацией, необходимой для определения тенденций и изменений, которые оказывают влияние на деятельность субъекта в течение определенного периода. Явные или предполагаемые основы финансовой отчетности, действующие во многих странах, рассматривают сопоставимость и последовательность информации в качестве желательных характеристик. МСА 710 «Сопоставления» содержит рекомендации в отношении обязанностей аудитора, касающихся сопоставлений и заключений по ним, и включает следующие разделы: введение, требования к аудиту соответствующих показателей и сопоставимой финансовой отчетности, приложения. Стандарт используется при аудиторской проверке финансовой отчетности, а также в адаптированном по мере необходимости виде к аудиторской проверке другой информации и оказанию сопутствующих услуг. Данный стандарт не применяется, когда обобщенная финансовая отчетность представляется вместе с проверенной финансовой отчетностью (см. МСА 720 «Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность» и МСА 800 «Аудиторский отчет по специальному заданию»).

Сопоставимость — это качество, подразумевающее наличие общих определенных характеристик.

Под сравнением понимается количественная оценка характеристик.

Последовательность ~ это качество взаимосвязи между двумя показателями бухгалтерского учета (например постоянство используемых в разные периоды принципов бухгалтерского учета, продолжительность отчетных периодов и т. д.). Согласно МСА 710 последовательность является обязательным условием для достоверной сопоставимости.

Аудитор должен определить, соответствуют ли сопоставления во всех существенных аспектах основам финансовой отчетности, применимым к проверяемой финансовой отчетности.

Существование различий между основами финансовой отчетности разных стран приводит к тому, что сопоставимая финансовая информация представляется по-разному в зависимости от национальных стандартов. В качестве основных МСА 710 выделяет два вида основ финансовой отчетности для сопоставления: соответствующие показатели и сопоставимая финансовая отчетность.

Соответствующие показатели используются тогда, когда суммы и прочие раскрываемые сведения за предыдущий период включаются в качестве составной части в финансовую отчетность за текущий период и воспринимаются вместе с суммами и прочими раскрываемыми сведениями за текущий период.

Сопоставимой финансовая отчетность считается тогда, когда суммы и прочие раскрываемые сведения за предыдущий период берутся для сравнения с финансовой отчетностью за текущий период, но не являются частью финансовой отчетности за текущий период.

Сравнительная характеристика видов финансовой отчетности для целей сопоставления представлена в табл. 5.2.

Сравнительная характеристика видов финансовой отчетности для целей сопоставления

МСА 710 отражает особенности аудиторской проверки сопоставлений по этим названным выше двум видам представления сопоставимой информации, в том числе обязанности аудитора, составление заключения и дополнительные требования к новому аудитору.

1. Обязанностью аудитора является получение достаточного и уместного аудиторского доказательства того, что соответствующие показатели отвечают требованиям основ финансовой отчетности.

Объем аудиторских процедур в отношении соответствующих показателей обычно ограничивается тем, что аудитор убеждается в правильности представления и классификации соответствующих показателей. При этом аудитор определяет:

соответствует ли учетная политика в отношении соответствующих показателей учетной политике текущего периода и были ли сделаны надлежащие корректировки и/или раскрыты надлежащие сведения;

согласуются ли соответствующие показатели с суммами и прочими раскрываемыми сведениями за предыдущий период и были ли сделаны надлежащие корректировки и/или раскрыты надлежащие сведения.

Аналогичные действия предпринимаются и в отношении сопоставимой финансовой отчетности.

Если финансовая отчетность за предыдущий период проверялась другим аудитором или не проверялась вовсе, аудитор должен также следовать рекомендациям МСА 510 «Первоначальный аудит — начальное сальдо».

Если при выполнении аудиторской проверки за текущий период аудитору становится известно о возможном существенном искажении соответствующих показателей, он должен провести дополнительные процедуры, необходимые в данных обстоятельствах, т. е. проверить сопоставимые данные.

2. Требования к составлению заключения МСА 710 отличаются в зависимости от метода представления сопоставимых данных.

Если сопоставления представлены в виде соответствующих показателей, аудитор должен составить аудиторское заключение, в котором сопоставления отдельно не указаны, поскольку он выражает мнение по поводу финансовой отчетности за текущий период в целом, в том числе и по поводу соответствующих показателей.

Если ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий период содержало условно-положительное мнение, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение, возможен один из двух вариантов в зависимости от степени влияния неразрешенных вопросов на данные текущего периода:

а) если вопрос не разрешен и приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, аудиторское заключение также должно быть модифицировано в отношении соответствующих показателей;

б) если вопрос не разрешен, но это не приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, аудиторское заключение должно быть модифицировано в отношении соответствующих показателей.

Если вопрос за предыдущий период был надлежащим образом разрешен и представлен в финансовой отчетности, в заключении за текущий период обычно не делается ссылки на прошлую модификацию. Тем не менее, если вопрос является существенным для текущего периода, аудитор может включить соответствующий поясняющий параграф.

Если при проведении проверки за текущий период аудитор узнал о существенных искажениях, влияющих на финансовую отчетность за прошлый период, по которой было выражено безусловно-положительное мнение, он должен учитывать требования МСА 560 «Последующие события» и предпринять следующие действия:

если финансовая отчетность за предыдущий период была пересмотрена и опубликована с новым аудиторским заключением, аудитор должен убедиться, что соответствующие показатели согласуются с пересмотренной финансовой отчетностью;

если финансовая отчетность за предыдущий период не пересматривалась и не была опубликована заново, а соответствующие показатели не были вновь представлены надлежащим образом и/или надлежащие сведения не были раскрыты, аудитор должен выдать модифицированное заключение по финансовой отчетности за текущий период с оговоркой в отношении соответствующих показателей, включенных в такую финансовую отчетность.

Если финансовая отчетность за предыдущий период не пересматривалась и аудиторское заключение не переиздавалось, но соответствующие показатели представлены заново надлежащим образом в финансовой отчетности текущего периода, аудитор может включить поясняющий параграф, описывающий обстоятельства со ссылкой на соответствующие раскрытые сведения (с учетом требований МСА 560).

Если сопоставления представлены в виде сопоставимой финансовой отчетности, аудитор должен подготовить заключение, в котором конкретно указаны сопоставления, так как мнение аудитора выражается отдельно по финансовой отчетности за каждый период. При этом аудитор может модифицировать свое заключение в отношении одного или нескольких финансовых отчетов за один или несколько периодов и в то же время выдать отдельное заключение по остальной финансовой отчетности. Если при составлении заключения за текущий период мнение об отчетности за предыдущий период отличается от ранее выраженного, аудитор раскрывает существенные причины различия во мнениях в поясняющем параграфе.

3. Дополнительные требования к новому аудитору зависят от того, проверена финансовая отчетность за прошлый период другим аудитором или не проверена вовсе.

3.1. Финансовая отчетность за прошлый период проверена другим аудитором.

Если проверяются соответствующие показатели, в некоторых юрисдикциях новому аудитору разрешается сослаться в своем заключении на аудиторское заключение за прошлый период. Если новый аудитор решает сделать такую ссылку, его заключение должно содержать:

а) указание на то, что финансовая отчетность за предыдущий период была проверена другим аудитором:

б) тип заключения, выданного предшествующим аудитором, и указание на причину модификации предыдущего аудиторского заключения, если она имела место;

в) дату выдачи заключения за предыдущий период.

Если проверяется сопоставимая финансовая отчетность, то:

а) предшествующий аудитор может повторно составить аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период, при этом новый аудитор составляет заключение только за текущий период;

б) заключение, составленное новым аудитором, должно информировать о том, что предыдущий период проверялся другим аудитором. При этом заключение нового аудитора также должно указывать тип заключения, выданного предшествующим аудитором, причину модификации заключения по отчетности за предыдущий период и дату его выдачи.

Если новый аудитор обнаружил существенные искажения за прошедший период, а заключение за этот период было выдано без модификации, новый аудитор должен:

а) обсудить данный вопрос с руководством и с его разрешения предложить предшествующему аудитору повторно составить заключение по переизданной финансовой отчетности за предыдущий период;

б) если предыдущий аудитор не соглашается с переизданием или отказывается выдать новое аудиторское заключение, во вводном параграфе заключения можно указать, что предшествующее аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период было выдано до ее переиздания;

в) если аудитор проверил уместность корректировок при переиздании отчетности, он может включить соответствующий параграф в свое заключение.

3.2. Финансовая отчетность за предыдущий период не проверена.

В этом случае действия аудитора одинаковы при любом методе представления сопоставимых данных. Если финансовая отчетность за предыдущий период не проверялась, новый аудитор должен указать в своем заключении, что соответствующие показатели не проверены. Однако это не освобождает его от соблюдения требования о выполнении процедур в отношении сальдо на начало текущего периода. В финансовой отчетности желательно четко указать, что соответствующие показатели не проверены.

Если новый аудитор обнаруживает, что соответствующие показатели за предыдущий период существенно искажены, он должен потребовать от руководства их пересмотра, а если руководство отказывается это сделать, надлежащим образом модифицировать аудиторское заключение.

Приложения к МСА 710 содержат примеры аудиторских заключений, составляемых в следующих случаях:

при проверке соответствующих показателей, когда ранее выданное аудиторское заключение за предыдущий период было модифицировано и вопрос, повлекший модификацию, ведет или не ведет к модификации заключения за текущий период;

при проверке соответствующих показателей и сопоставимой финансовой отчетности, когда аудитор решает сослаться на заключение, выданное предшествующим аудитором по финансовой отчетности за предыдущий период;

при проверке сопоставимой финансовой отчетности, когда мнение аудитора выражается отдельно за предыдущий и текущий периоды.

3.3. Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность МСА 720 «Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность» включает следующие разделы: введение, условия доступа к прочей информации, требования к рассмотрению прочей информации, содержание понятий «существенные несоответствия» и «существенное искажение фактов», права аудитора на доступ к прочей информации после даты составления аудиторского заключения. Целью данного стандарта является установление требований и рекомендаций по рассмотрению аудитором прочей информации, по которой аудитор не обязан составлять аудиторское заключение и которая содержится в документах, включающих проверенную финансовую отчетность. МСА 720 используется при проверке годового отчета, но может применяться и в отношении других документов, например используемых при выпуске ценных бумаг.

Условия доступа к прочей информации. Субъект может ежегодно публиковать документ (условно называемый «годовой отчет»), включающий проверенную финансовую отчетность вместе с аудиторским заключением. В годовой отчет субъект может включить в соответствии с законодательством или традицией другую информацию как финансового, так и нефинансового характера. Она называется прочей информацией.

К прочей информации относятся следующие документы:

отчет руководства или совета директоров о деятельности субъекта;

финансовый обзор или финансовые показатели;

данные о занятости;

планируемые капитальные расходы;

аналитические коэффициенты;

имена должностных лиц и директоров;

выборочные квартальные данные и другая информация.

Требования к рассмотрению прочей информации. МСА 720 отражает тесную связь действий аудитора по проверке прочей информации с требованиями законодательства (юрисдикции в терминах МСА) и отражает общие подходы к работе аудитора с прочей информацией. В частности, в стандарте отмечено:

1) в одних случаях аудитор может иметь предусмотренные законодательством или договором обязательства по предоставлению особого отчета по прочей информации. В других случаях аудитор не имеет такого обязательства. Тем не менее, ему следует рассмотреть прочую информацию при составлении заключения по финансовой отчетности, так как достоверность проверенной финансовой отчетности может быть поставлена под сомнение в результате наличия несоответствия между проверенной финансовой отчетностью и прочей информацией;

некоторые юрисдикции требуют от аудиторов применения особых процедур в отношении определенной прочей информации, например дополнительных данных и промежуточной финансовой информации. Если подобная информация отсутствует или является недостаточной, от него может потребоваться указать это в аудиторском заключении;

если существует обязательство по составлению отчета о прочей информации, обязанности аудитора определяются характером договоренности, местным законодательством и профессиональными стандартами. Если обязанности аудитора включают обзор прочей информации, он должен следовать рекомендациям МСА по проведению обзора.

Стандарт выделяет два вида противоречий, которые могут быть выявлены при проверке прочей информации:

существенное несоответствие имеет место в случае, если прочая информация противоречит сведениям, содержащимся в проверенной финансовой отчетности. Существенное несоответствие может поставить под сомнение аудиторские выводы, сделанные на основе ранее полученных аудиторских доказательств и, возможно, основания для аудиторского заключения по финансовой отчетности. В соответствии с МСА 720 аудитор должен ознакомиться с прочей информацией именно для выявления существенных несоответствий с проверенной финансовой отчетностью;

существенное искажение фактов имеет место, когда прочая информация, не имеющая отношения к содержанию проверенной финансовой отчетности, изложена или представлена неверно. Существенное искажение фактов аудитор может обнаружить при ознакомлении с прочей информацией, когда он пытается выявить существенные несоответствия.

МСА 720 устанавливает последовательность и рамки действий аудитора в случае обнаружения каждого из названных двух противоречий.

Если аудитор выявляет существенные несоответствия, он должен определить, нужно ли вносить поправки в проверенную финансовую отчетность или в прочую информацию:

если необходимо внести поправки в проверенную финансовую отчетность, но субъект отказывается это сделать, аудитор должен выразить условно-положительное или отрицательное мнение;

если необходимо внести поправки в прочую информацию, но субъект отказывается это сделать, аудитор должен принять данный факт во внимание, включив в аудиторское заключение поясняющий параграф, который описывает существенное несоответствие, или предпринять другие меры. Такие предпринятые меры, как отказ от выдачи аудиторского заключения или несогласие продолжать аудиторскую проверку, будут зависеть от особенностей ситуации, характера и существенности несоответствия. Кроме того, аудитор должен рассмотреть вопрос о получении юридической консультации в отношении дальнейших действий, т. е. стандарт предписывает оценить юридическую правомерность действий аудитора в соответствии с конкретными нормативно-законодательными актами.

Если аудитор обнаружит, что прочая информация содержит существенное искажение фактов, он должен обсудить этот вопрос с руководством субъекта:

а) во время обсуждения аудитор может не определить, насколько достоверны прочая информация и ответы руководства на вопросы аудитора. Поэтому он должен решить, существуют ли значительные различия в суждениях или во мнениях;

б) если аудитор по-прежнему полагает, что существует явное существенное искажение фактов, он должен просить руководство проконсультироваться с компетентной третьей стороной, например с юридическим консультантом субъекта, и принять во внимание по лученные рекомендации;

в) если аудитор пришел к выводу, что в прочей информации содержится существенное искажение фактов, но руководство отказывается его устранить, он должен принять дальнейшие соответствующие меры. К таким мерам относятся уведомление лиц, ответственных за общее управление субъектом, с помощью составления документа с изложением сомнений аудитора, получение юридической консультации.

Вместе с тем МСА 720 накладывает ограничение на ответственность аудитора по рассмотрению прочей информации, так как цель и объем проверки финансовой отчетности формулируются исходя из условия, согласно которому обязанности аудитора ограничены информацией, указанной в аудиторском заключении. Соответственно аудитор не несет ответственности за выяснение того, изложена ли прочая информация надлежащим образом.

Для ознакомления аудитора с данными, содержащимися в годовом отчете, требуется своевременный доступ к ним. Поэтому МСА 720 регламентирует права аудитора на доступ к прочей информации. Аудитор должен договориться с субъектом о получении прочей информации до даты составления аудиторского заключения. Однако в определенных обстоятельствах не вся прочая информация может оказаться доступной до этой даты. Когда аудитор не имеет такого доступа, он должен ознакомиться с прочей информацией при первой возможности, чтобы впоследствии выявить существенные несоответствия. Если аудитор выявляет существенное несоответствие или явное существенное искажение фактов, он должен определить необходимость пересмотра проверенной финансовой отчетности:

а) если уместен пересмотр финансовой отчетности, необходимо следовать требованиям МСА 560 «Последующие события»;

б) если необходим пересмотр прочей информации и субъект согласен на его проведение, аудитор должен выполнить надлежащие процедуры. Они могут включать рассмотрение предпринимаемых руководством мер по информированию лиц, получивших ранее опубликованную финансовую отчетность, аудиторское заключение и прочую информацию о проведении пересмотра;

в) если пересмотр прочей информации необходим, а руководство отказывается от его проведения, аудитор должен принять соответствующие дальнейшие меры. Эти действия могут включать:

уведомление лиц, ответственных за общее руководство субъектом, посредством составления документа, в котором излагаются сомнения аудитора относительно прочей информации;

получение юридической консультации.

МСА 720 неуместно применять в тех случаях, когда у аудитора имеется предусмотренное законодательством или договором обязательство по предоставлению отчета о прочей информации государственного сектора.

1. Международные стандарты аудиторской деятельности (Суглобов А. Е., Жарылгасова Б. Т.) Издательство: Экономистъ Год: 2008.

2. Международные стандарты аудиторской деятельности (Ендовицкий Д. А., Панина И.В.) Издательство: «ЮНИТИ «Год: 2008.

3. Организация и проведение аудиторской проверки (Арабян К.К.) Издательство: Юнити Год: 2009

4. Аудит (Богданова Е.П., Литвин Д.В.) Издательство: Маркет ДС Год: 2008.

5. Аудит (Филь И.А.) Издательство: Приор-издат Год: 2009.