Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в организациях железнодорожного строительства

Актуальность темы

исследования. Транспорт, связывающий в единую систему все отрасли экономики, оказывает значительное влияние на конкурентоспособность страны, обеспечение ее стабильного развития. Следовательно, задачи стратегического развития транспортной системы непосредственно связаны с долгосрочными социально-экономическими и геополитическими приоритетами государства.

Основу транспортной системы России составляет железнодорожный транспорт. На него приходится около 80% от общего числа грузовых перевозок и более 40% пассажирских перевозок. В связи с этим на протяжении всего исторического периода существования железнодорожного транспорта государство уделяло значительное внимание и оказывало всевозможную поддержку его развитию и обеспечению необходимых условий нормального функционирования.

В последнее десятилетие решение глобальных задач развития железнодорожного строительства потребовало значительных объемов капитальных вложений в проектирование и строительство объектов железнодорожного транспорта. В целях повышения эффективности использования всех видов ресурсов, задействованных в железнодорожном строительстве, и увеличения прибыльности строительных организаций, необходимо создание системы управления себестоимостью, основой которой является оперативная и достоверная информация об уровне затрат и причинах его колебаний. Несмотря на то, что успешное функционирование организаций железнодорожного строительства невозможно без целостного информационного обеспечения, охватывающего все стороны деятельности хозяйствующего субъекта, информация, касающаяся калькулирования себестоимости и управленческого учета затрат, имеет приоритетное значение, поскольку именно она позволяет обеспечивать постоянную направленность управления на конечный результат. При этом учет должен строиться таким образом, чтобы ориентироваться не только на удовлетворение информационных потребностей текущего дня, но и учитывать ближайшую и отдаленную перспективы.

Вопросы формирования информации о затратах и себестоимости продукции, в том числе и в строительных организациях, обсуждались в трудах многих ученых и практиков. Однако исследования в области управления затратами такой важной отрасли экономики страны, как железнодорожное строительство, в рыночных условиях не проводились. Вместе с тем, на бухгалтерский учет затрат и калькулирование себестоимости в железнодорожном строительстве оказывает влияние целый ряд отраслевых и организационно-технологических особенностей, обусловливающих собственную специфику и методику их организации.

Необходимость проведения исследования, направленного на разработку методических подходов по организации учета затрат и калькулирования себестоимости в железнодорожном строительстве с учетом отраслевых и организационно-технологических особенностей, обусловили актуальность и своевременность выбранной темы диссертационной работы.

Степень разработанности вопроса. Вопросам учета затрат и калькулирования себестоимости в строительстве посвящены труды таких российских ученых, как: Бариленко В. И., Баширов А. А., Бородина В. В., Волков Н. Г., Дмитриев М. В., Дьячков М. Ф., Захарьин В. Р., Кирьянова З. В.,.

Наринский А.С., Петрова В. И., Ткач В. И. и др.

Значительный вклад в разработку вопросов информационного обеспечения управления процессами формирования себестоимости внесли Бахрушина М. А., Врублевский Н. Д., Ивашкевич В. Б., Каверина И. Г., Мизиковский Е. А., Николаева С. А., Овсийчук М. Ф., Палий В. Ф., Соколов Я. В., Стуков С. А., Шеремет А. Д. и др. Среди зарубежных исследователей можно выделить Вилла Р. В., Друри К., Ришара А. Ж., Сигела Дж., Хорнгрена Ч., Шима К. и др.

Однако, несмотря на высокую степень актуальности, в работах выше названных авторов недостаточно отражены вопросы, связанные с совершенствованием учета затрат и калькулирования себестоимости в железнодорожных строительных организациях. В частности, не уделено достаточного внимания влиянию на организацию учета отраслевых, технологических и производственных особенностей хозяйствующих субъектов железнодорожного строительства.

В настоящее время управленческий аппарат организаций железнодорожного строительства остро нуждается в формировании современной системы учета затрат и калькулирования себестоимости, способной удовлетворять информационные потребности менеджмента на всех уровнях управления.

Методическое и практическое значение указанных вопросов, их недостаточная разработанность, а также острая необходимость совершенствования организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в железнодорожном строительстве обусловили выбор темы исследования, предмет, объект и содержание настоящей диссертационной работы.

Цель и задачи исследования

Целью диссертационного исследования является теоретическое обоснование и разработка организационно-практических рекомендаций по ведению учета затрат и калькулированию себестоимости в организациях железнодорожного строительства в условиях рыночных отношений, с учетом отраслевых особенностей деятельности данных хозяйствующих субъектов, прежде всего, в целях формирования информации для принятия управленческих решений.

Для реализации поставленной цели были определены и решены следующие научные и практические задачи: определены отраслевые и организационно-технологические особенности организаций железнодорожного строительства и выявлено их влияние на организацию учета затрат и калькулирования себестоимости;

— обосновано выделение объектов калькулирования с учетом специфики исследуемой отраслипредложены пути совершенствования организации аналитического учета себестоимости строительно-монтажных работ на основе совершенствования состава калькуляционных статей затрат и разработки рекомендаций по определению их номенклатуры;

— выявлены недостатки существующей методики распределения накладных расходов и выработаны предложения по ее совершенствованию;

— сформулированы основные требования и даны рекомендации по созданию нормативной базы в железнодорожном строительстве, а также определены основные направления совершенствования нормативного учета и контроля затрат;

— разработаны рекомендации по организации управленческого учета и бюджетного планирования по центрам ответственности, исходя из организационно-технологических особенностей железнодорожного строительства;

— проанализирована и обоснована возможность использования элементов различных систем управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;

— даны рекомендации по организации внутреннего контроля за затратами на основе использования форм внутренней управленческой отчетности.

Область исследования. Исследование соответствует п. 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» специальности 08.00.12. «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта научных специальностей ВАК России.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования является теория, методология и практика организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в железнодорожном строительстве.

Предмет исследования — система бухгалтерского учета и обработки показателей финансовой отчетности и учетно-аналитических документов организаций железнодорожного строительства.

Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов, раскрывающие закономерности, методику и особенности учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. При подготовке диссертации учитывались основные положения законодательных актов Российской Федерации и нормативно-правовых документов Правительства России, Минфина России, других министерств и ведомств, а также международных стандартов финансовой отчетности. Информационной базой исследования явились данные Госкомстата и Госстроя России, финансовая отчетность, статистическая отчетность, данные учетно-аналитических документов российских организаций железнодорожного строительства.

Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы и методы, предусматривающие изучение экономических отношений и явлений, их развитие и взаимосвязи. Были использованы системный, комплексный и исторический подходы к изучению проблем калькулирования себестоимости продукции железнодорожного строительства.

Достоверность и обоснованность выводов и рекомендаций в результате проведенного исследования обеспечены использованием общих научных методов: обследования, наблюдения, сбора и критического анализа информации, сопоставления и сравнения теоретических основ с их практическим внедрением, обобщения и системного подхода.

Научная новизна исследования заключается в разработке методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в железнодорожном строительстве.

Научная новизна содержится в следующих результатах, выносимых на защиту: определены отраслевые и производственно-технологические особенности организаций железнодорожного строительства и выявлено их влияние на организацию учета затрат и выбор конкретных методов калькулирования себестоимости продукцииобоснован выбор объектов калькулирования себестоимости строительной продукции с учетом возможностей отнесения прямых затрат на отдельные объекты, проведен анализ формирования себестоимости продукции в железнодорожном строительстве по содержанию и структуре калькуляционных статей, предложены пути совершенствования организации аналитического учета себестоимости строительно-монтажных работ;

— внесены изменения в номенклатуру калькуляционных статей, позволяющие получить информацию для углубленного анализа резервов экономного использования производственных ресурсов и принятия управленческих решений,.

— на основе исследования экономического содержания накладных расходов как специфической категории затрат строительного производства, сформулированы основные принципы их формирования и распределения с учетом отраслевой спецификиданы предложения по совершенствованию методики распределения накладных расходов;

— сформулированы основные принципы создания нормативной базы в железнодорожном строительстве, а также предложено совершенствование нормативного метода учета и контроля затрат;

— разработаны и апробированы методические подходы по организации бюджетного планирования по центрам ответственности в системе управленческого учета, учитывающие отраслевые и производственно-технологические особенности железнодорожного строительства;

— определены возможности использования при калькулировании продукции железнодорожного строительства элементов таких систем управленческого учета затрат, как АВС-костинг, Директ-костинг и Стандарт-костразработана и апробирована методика по организации внутреннего контроля за затратами на основе использования форм внутренней управленческой отчетности.

Практическая значимость диссертационного исследования определяется решением ряда актуальных вопросов, связанных с организацией учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в организациях железнодорожного строительства.

Апробация и внедрение результатов исследования. Предлагаемые в диссертационной работе предложения, рекомендации и разработки по организации производственного учета доведены до практического применения в ряде строительных организаций России, что подтверждено справками о внедрении (Акт № 9 от 02.09.06, Справка № 24 от 15.06.06.).

Материалы исследования используются в учебном процессе Государственного университета управления, Московского гуманитарного университета, Национального института бизнеса.

Публикации. По результатам проведенного исследования было опубликовано 21 работа общим объемом 42,27 п. л., в которых авторских -32,07 п.л.

Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, 3 глав, заключения, списка использованной литературывключает 12 таблиц, 8 рисунков, 6 приложений.

Заключение

.

В результате проведенного исследования теоретически обоснованы и разработаны организационно-методические рекомендации по организации и ведению учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в организациях железнодорожного строительства.

Исследование позволило сделать выводы, которые сводятся к следующему. В современных условиях уровень затрат организации является одним из наиболее значимых объектов управления. При этом возросло значение совершенствования их учета, контроля и анализа. Соответственно, производственный учет — один из важнейших разделов управленческого учета. Себестоимость производства единицы продукции служит базой для принятия управленческих решений. При этом состав и величина себестоимости определяются затратами, которые ее формируют.

К основным задачам учета затрат на производство относятся:

1) обеспечение администрации строительной организации информацией для принятия управленческих решений;

2) наблюдение и контроль за фактическим уровнем затрат в сопоставлении их с нормативами и плановыми размерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;

3) исчисление себестоимости выпускаемой продукции для оценки готовой продукции и расчета финансовых результатов;

4) выявление и оценка экономических результатов производственной деятельности структурных подразделений.

Во многих организациях железнодорожного строительства применяют систему учета затрат, построенную на устаревших методологических, информационных и технологических принципах, направленных прежде всего на составление отчетности для внешних пользователей. В результате состояние информационного снабжения управленческого персонала строительной организации в части формирования себестоимости строительной продукции находится на низком уровне, что не позволяет своевременно реагировать на соответствующие отклонения от показателей сметного планирования.

Цель бухгалтерского учета состоит в обеспечении функционирования системы управления на основе оперативной взаимосвязи и взаимодействия со всеми остальными функциями управленческого цикла. Бухгалтерский учет только тогда сможет способствовать развитию производства, повышению его эффективности, когда он будет располагать системой показателей, позволяющих всесторонне раскрыть деятельность всех звеньев строительной организации. Таким образом, назначение учета не только в отражении различных хозяйственных операций, но и в обобщении всего процесса строительства, его анализа. Только в этом случае возможно повышение эффективности производства, обеспечение роста производительности труда, ресурсосбережения и увеличения прибыли. Данный подход требует не только и не столько укрупненных и усредненных показателей прибыли, себестоимости, налогообложения и т. д. в целом по строительной организации, сколько приближения аналитических возможностей учета непосредственно к первичным структурным подразделениям организации, выделяемым в самостоятельные центры ответственности.

Объектом бухгалтерского учета затрат у подрядных организаций железнодорожного строительства являются затраты на выполнение строительно-монтажных работ по конкретным объектам строительства, определенным договором подряда. Исходя из этого учет затрат на производство организуется подрядчиком по каждому объекту строительства в пределах работ, проводимых по одному проекту или договору на строительство. Строительная организация может вести учет затрат одновременно по нескольким договорам, заключенным с одним или несколькими застройщиками, если эти расходы относятся к одному проекту. В случае, если один договор охватывает ряд проектов, имеющих отдельные сметы затрат на строительство, учет затрат по каждому из проектов может рассматриваться как учет затрат по отдельному договору.

На выбор конкретного метода учета затрат в организациях железнодорожного строительства оказывают влияние такие факторы, как условия заключенных договоров с заказчиками, порядок формирования договорной цены, особенности объекта учета затрат и др. Учет затрат и калькулирование себестоимости производится с использованием позаказного метода либо методом накопления затрат за определенный период времени. При этом основным методом учета затрат на производство строительно-монтажных работ является позаказный метод.

Система бухгалтерского учета затрат должна быть построена таким образом, чтобы можно было установить постоянный текущий контроль за расходованием всех видов материальных, трудовых и денежных ресурсов, используемых при выполнении строительно-монтажных работ, ежедневно располагать данными об экономических результатах работы всех подразделений организации, способствовать повышению эффективности производства, своевременному предупреждению нерационального расходования средств, выявлению резервов и ликвидации брака.

Учет затрат в организациях железнодорожного строительства необходимо организовать по следующим основным направлениям:

— учет по видам затрат;

— учет по местам возникновения затрат;

— учет затрат по центрам ответственности;

— учет по носителям затрат.

Учет по видам затрат, прежде всего, означает учет издержек по отдельным статьям калькуляции в различных подразделениях строительной организации. При этом существующие на сегодняшний день способы группировки статей затрат в железнодорожном строительстве не в полной мере соответствуют возросшим потребностям управления строительными организациями. Отдельные укрупненные статьи включают в себя затраты, имеющие различное экономическое содержание. Действующая типовая номенклатура калькуляционных статей не представляет всей, необходимой для руководства строительной организации, управленческой информации и может быть использована в управленческих целях только после дополнительного анализа и обработки.

В целях повышения аналитичности, оперативности учета и усиления контроля за формированием себестоимости необходимо пересмотреть методы организации аналитического учета и состав калькуляционных единиц в организациях железнодорожного строительства. С этой целью предложена номенклатура калькуляционных статей, основанная на соблюдении единства калькуляционных признаков, более полно учитывающая особенности железнодорожного строительства в современных условиях.

Целью учета затрат по местам возникновения является получение учетных данных о фактическом объеме потребленных ресурсов на каждой стадии технологического цикла в каждом подразделении организации. В качестве мест возникновения затрат в организациях железнодорожного строительства следует выделять отдельные объекты линейного и площадного строительства, комплексы строительно-монтажных работ, материально-технические склады и др.

Для реализации учета по местам возникновения затрат необходимо:

1) осуществлять первичный документальный учет прямых издержек в пределах каждого из мест возникновения затрат в разрезе калькуляционных статей;

2) систематически собирать информацию об общепроизводственных расходах, связанных одновременно с несколькими местами возникновения затрат, и осуществлять обоснованное их распределение согласно используемому в строительной организации методу;

3) особое внимание уделять внутрипроизводственному потреблению работ и услуг, произведенных различными обслуживающими подразделениями строительной организации, в целях более обоснованного распределения накладных расходов.

Управление деятельностью организаций железнодорожного строительства предполагает разумное сочетание централизованного руководства с максимально возможной инициативой руководителей отдельных структурных подразделений, направленной на достижение главных целей. То есть, необходимым условием успешного функционирования организаций железнодорожного строительства является организация учета и управления в разрезе центров ответственности. При этом под центром ответственности понимается структурное подразделение организации, возглавляемое менеджером, осуществляющим контроль и несущим ответственность за возникновение издержек, получение доходов, использование инвестиционных ресурсов и т. д.

Разделение полномочий и ответственности между управленческим персоналом разного уровня способствует расширению возможностей и повышению эффективности управления организацией. В то же время управление в режиме ответственности означает контроль и направление работы как со стороны управляющих — над выделенными участками работы, — так и контроль над управляющими — со стороны вышестоящих уровней управления.

При выделении центров ответственности за затраты должны соблюдаться следующие основные требования:

— определение центров ответственности и закрепление управленческих полномочий за конкретными менеджерами не должно приводить к дублированию ответственности за отдельные виды издержек;

— выделение центров ответственности не должно противоречить принципу экономической целесообразности — затраты по организации и ведению учета не должны превышать возможную выгоду от контроля издержек;

— в каждом центре ответственности должна существовать возможность выделения, во-первых, показателя для измерения объема деятельности, во-вторых, базы для распределения косвенных расходов.

Для правильной организации учета затрат в организациях железнодорожного строительства важное значение имеет точное определение объекта калькулирования — носителя затрат. Критический анализ позиций отечественных экономистов позволил сделать вывод, что под объектом калькулирования целесообразно понимать продукцию определенной потребительской стоимости разной степени готовности, себестоимость которой исчисляется в целях получения информации о затратах на ее производство. В зависимости от особенностей технологического процесса, характера продукции, формы расчетов за объект калькулирования в организациях железнодорожного строительства может приниматься вся совокупность выполненных работ по строительному объекту, определенная часть или одинаковый вид работ и услуг.

Особая роль в процессах учета и управления затратами и себестоимостью отводится бюджетированию, так как именно с его помощью достигается внутрифирменная координация деятельности различных подразделений строительной организации на различных стадиях производственной и финансовой деятельности. Менеджеры центров ответственности принимают непосредственное участие в разработке бюджетов для своих подразделений, согласовывая планы деятельности своего центра с планами других, связанных с ним, центров ответственности. Нами был разработано и предложено к использованию типовое положение о бюджетном планировании для организаций — генеральных подрядчиков железнодорожного строительства — установленный порядок составления, предоставления, согласования, обработки, анализа и оценки исполнения бюджетов различного вида и уровней. В результате применения данного регламента у организаций железнодорожного строительства появляется возможность обеспечения контроля за исполнением бюджетов, а, следовательно, за текущей деятельностью хозяйствующего субъекта.

Исследование практики работы организаций железнодорожного строительства показало, что в настоящее время в большинстве из них имеет место несоответствие между фактической и сметной величиной накладных расходов. Одной из основных причин сложившейся ситуации является установление норм накладных расходов на базе отчетных данных предшествующих периодов, характеризующих фактический уровень затрат в прошлом. Отмеченное обстоятельство существенно ослабляет контроль за накладными расходами и их эффективностью.

Критическое изучение баз распределения накладных расходов между различными объектами строительства и отдельными видами и комплексами строительно-монтажных работ позволило сделать вывод о том, что для отечественных организаций железнодорожного строительства характерно использование единой базы распределения для всей совокупности накладных расходов, независимо от их характера и назначения. При этом приоритет отдается базам распределения, напрямую связанным с физическими объемами производства. То есть предполагается, что увеличение объемов производства автоматически приводит и к увеличению накладных расходов. В то же время известно, что на практике эта взаимосвязь прослеживается далеко не всегда. Так, целый ряд накладных расходов в железнодорожном строительстве носит постоянный характер. При этом известно, что постоянные расходы практически не реагируют на изменение деловой активности предприятия, условно-переменные же часто могут зависеть от показателей, не относящихся к объему. Таким образом, использование традиционных ставок распределения будет искажать информацию о себестоимости выпускаемых изделий. Чем выше в сумме накладных расходов удельный вес затрат, напрямую несвязанных с объемом производства, тем более искаженной будет информация, полученная на основании распределения затрат относительно показателя, связанного с объемом продукции.

В целях преодоления данной ситуации мы предлагаем использовать для распределения накладных расходов методику, лежащую в основе системы АВС-костинг, получившую широкое распространение в последние десятилетия. Суть ее заключается в том, что накладные расходы, по которым установлена причинно-следственная связь с конкретным видом продукции, могут быть включены в ее себестоимость прямым путем (как правило, это накладные расходы, имеющие условно-переменный характер). В результате косвенным путем будет распределяться только незначительная часть накладных расходов.

Для реализации данной методики мы считаем целесообразным организацию раздельного учета накладных расходов по основным и обслуживающим центрам ответственности. Это позволит использовать пошаговое распределение накладных расходов: накладные расходы, учтенные по обслуживающим подразделениям, распределяются между основными центрами ответственности пропорционально базам, учитывающим причинно-следственные связи этих расходов с деятельностью основных подразделений, затем производится распределение затрат между конкретными объектами калькулирования.

Изучение современных тенденций управленческого учета показало, что до сих пор экономисты и управленцы не пришли к единому выводу: какую себестоимость предпочтительнее использовать в целях информационного обеспечения управления затратами и прибылью организации. Так, часть из них придерживается мнения, что в себестоимости продукции должны находить отражение все затраты организации, как производственные, так и связанные с процессами управления и реализации продукции. Их оппоненты утверждают, что информация о полной себестоимости искажает реальную ситуацию с расходами, обосновывая это тем, что как бы грамотно не было произведено распределение косвенных затрат (накладных расходов), оно не может дать объективную информацию о том, во что реально обошлось организации производство того или иного продукта.

По нашему мнению целесообразно совмещать два подхода. Сама по себе необходимость раздельного учета постоянных и переменных расходов сомнений не вызывает. Такой учет нужен хотя бы для того, чтобы более эффективно контролировать затраты и их поведение в различных условиях. В то же время с точки зрения принятия управленческих решений информация о полной себестоимости в железнодорожном строительстве является более актуальной по сравнению с себестоимостью, ограниченной переменными издержками, то есть той, информация о которой формируется в рамках системы директ-костинг.

Практическая значимость исследования определяется реализацией разработанных рекомендаций в организациях железнодорожного строительства.

Отдельные положения диссертационной работы могут быть применены в учебном процессе высших учебных заведений при преподавании дисциплин «Бухгалтерский учет», «Бухгалтерский управленческий учет» и «Калькулирование себестоимости продукции в различных отраслях экономики».