Общие положения о контроле, учете и аудите

В настоящем разделе последовательно рассмотрены вопросы возникновения и становления таких явлений общественной жизни, как учет, аудит (понятия и классификации), а также их связь с финансовым контролем (краткую историю его развития); приведены различные классификации указанных явлений (учет, аудит, контроль).

Некоторые вопросы истории и теории контроля, учета и аудита

В результате освоения материалов данной главы студент должен:

знать

• • историю становления учета;
• • взаимосвязь теории учета с другими науками;
• • историю возникновения и развития аудита;
• • понятие, цели и задачи финансового контроля;

уметь

• • анализировать соотношение теории бухгалтерского учета с отдельными направлениями иных наук;
• • формулировать признаки аудита и аудиторской деятельности;
• • характеризовать содержание принципов финансового контроля;
• • классифицировать виды финансового контроля;
• • определять формы и методы финансового контроля;

владеть

• навыками оперирования основными понятиями в области учета, аудита, финансового контроля.

Ключевые термины: «учет», «бухгалтерский учет», «аудит», «аудиторская деятельность», «финансовый контроль» .

Учетные системы, рассматриваемые в материальном смысле, непосредственно связаны с учетной деятельностью, в процессе которой они реализуются. Исторически, те или иные особенности объектов и методов приводили к исчезновению ранее применявшихся моделей и рождению новых. Учетный процесс (учетная деятельность) известен с древних времен. Учет возник в обществе нс по чьей-то прихоти, а вследствие самых насущных нужд: нельзя вести хозяйство без меры, веса, счета, не сопоставляя доходы с расходами, не добиваясь превышения первых над вторыми. Это было важно всегда, во все времена и при всех общественно-экономических формациях. Счет возник тогда, когда у человека, во-первых, появилось что считать, а во-вторых, когда он научился отвлекаться от всех других свойств пересчитываемых предметов, кроме числа.

Счетный процесс предполагал стремление к его единообразию и порождал необходимость в наличии контрольных мероприятий за его осуществлением. Так возникает аудит.

Прообраз аудита возник во времена глубокой древности. Еще в Римской империи осуществлялся контроль за государственными бухгалтерами на местах. В Средневековье следы аудита можно обнаружить в англоязычных странах.

В России звание аудитора было введено Петром I. Однако чаще аудиторов в России тех времен называли присяжными бухгалтерами.

Краткая история становления учета

Степень развития любой науки всегда определяется уровнем изученности ее истории. Так, например, история бухгалтерского учета насчитывает около шести тысяч лет. Неотъемлемой частью этой истории была эволюция бухгалтерского учета, его практики и теории. Многие столетия бухгалтерский учет был простым практическим действием; сто развитие привело к возникновению теории. Считается, что прообраз учета возник в эпоху палеолита, когда отдельные индивиды начали осознавать себя в обществе. Учет того периода мог вестись с помощью таких подручных средств, как камушки и ракушки. Не сразу человек перешел и на десятичную систему исчисления, первоначально осознавая такую последовательность, как один, два, много… (двоичная система исчисления).

Например, в Древнем Китае, за 22 века до н.э. проводилась перепись имущества и населения, материалы которой использовались государством в военных и фискальных целях.

Ученые полагают, что возможны три варианта ответа на вопрос, когда возникла бухгалтерия:

1) примерно 6000 лет назад. Наиболее древние цивилизации (восточные деспотии), чье экономическое процветание базировалось не на случайностях военной добычи, а на поддержании систем орошения (эти государства возникали возле рек), имели организованную и разветвленную хозяйственную и административную систему. Именно в этот момент началась целенаправленная регистрация фактов хозяйственной жизни. Первые следы развитых систем учета были найдены в долинах рек Нил, Тигр, Евфрат, и основным учетным приемом было сличение документального и фактического наличия предметов труда и быта древних людей (инвентаризация).

Позже, учет (фиксация данных) начинает развиваться вместе с письменностью (экономика Античной Греции характеризовалась активной торговлей). Еще в позапрошлом тысячелетии в Греции появляется банковское дело, требующее абстрактных расчетов. Во времена расцвета Древнего Рима учет начинает подкрепляться правовой основой (известно, что своим становлением и развитием право обязано культуре этого государства). Римская терминология составляет основу современного бухгалтерского учета, в частности понятия: «дебет», «кредит», «сальдо», «депозит», «акцепт» и т. д.;

2) 500−600 лет назад. В Средние века в учете стали возникать счета и накопительные регистры — журналы хозяйственных операций. В 1494 г. вышла книга итальянского ученого Луки Пачоли (1415−1517) «Сумма арифметики, геометрии, учение о пропорциях и отношениях», где была следующим образом описана учетная процедура: «каждый факт хозяйственной жизни должен быть зарегистрирован непременно дважды в специально созданной системе учетных координат: по дебету одного и кредиту другого счета». Пачоли считается родоначальником бухгалтерского учета. В XI Трактате он сформулировал цели учета: ведение своих дел в должном порядке, чтобы можно было получить сведения как относительно долгов, так и требований. Итак, уже в первой бухгалтерской работе подчеркивалось, что учет ведется в целях оперативного выявления долгов и требований (юридическая природа учета) и надлежащего устройства своих дел (экономическая природа учета).

Таким образом, возникла двойная запись, и учет приобрел вид логически построенной системы. Позже происходит деление счетов на синтетические и аналитические (Ф. Гаратти, 1688 г.). В 1606 г. французские счетоводы внедрили в хозяйственную практику первичные учетные документы. С тех пор первичный документ служит основой бухгалтерского учета. В XVII в. в бухгалтерском учете появляется понятие баланса;

3) 150 лет назад. В середине XIX в. появляются первые теоретические конструкции учета. Коренным образом меняется характер представлений об учитываемых объектах. В этот период времени на первый план выходит американская школа бухгалтерского учета. Объектом учета становятся уже не факты хозяйственной жизни, а информация о них. Так, в 1970 г. Американский институт присяжных бухгалтеров установил, что функция учета состоит в обеспечении количественной информации о хозяйствующих субъектах в целях использования этой информации для принятия управленческих решений.

Становление бухгалтерского учета в России относится к эпохе Петра I, который много сделал для цивилизации России, в том числе для развития бухгалтерского учета. Петру I принадлежит заслуга введения в оборот в 1710 г. термина «бухгалтер», обозначавшее «лицо, осуществлявшее бухгалтерский учет» и имевшее происхождение от нем. buchhaltung — «бухгалтерия, счетоводство». Большое значение имеет учет того времени на уральских металлургических заводах (промышленный учет). В начале XVIII в. в России были введены сплошное документирование всех фактов хозяйственной жизни, регулярность проведения инвентаризации и составления отчетности, более совершенная методика исчисления затрат.

Двойная запись, применяемая в бухгалтерском учете, была введена в Россию М. Д. Чулковым (1740−1792). В 1877 г. И. Ф. Балицкий делает попытку применения бухгалтерских счетов для учета всего национального имущества России, включая ее природные богатства. А в 1883 г. А. В. Прокофьев издает книгу «Курс двойной бухгалтерии» .

Итак, видно, что история бухгалтерского учета многоаспектна. Она насчитывает много веков и отражает как национальные традиции (на ранних этапах становления учета), так и стремление ученых различных стран к взаимному обогащению теории бухгалтерского учета (начиная с Л. Пачоли).

На протяжении последних веков в мире возникали и обособлялись разные национальные школы бухгалтерского учета. Ученые обычно выделяют четыре основные школы бухгалтерского учета:

• 1. Итальянская школа, представившая юридическую значимость бухгалтерского учета.
• 2. Французская школа, предлагавшая сугубо экономическую трактовку бухгалтерского учета.
• 3. Немецкая школа, сформировавшая математическо-процедурные аспекты.
• 4. Англо-американская, сделавшая акцент на психологическом и управленческом аспектах бухгалтерского учета.

Российская школа бухгалтерского учета всегда стремилась к синтезу передовой европейской мысли, сохраняя при этом свою национальную процедурную специфику.

Однако к середине прошлого столетия в результате интеграционных процессов экономик различных стран становится очевидной необходимость в наличии единообразно читаемой бухгалтерской информации. Появление мирового рынка капитала, деятельность транснациональных корпораций поставили вопрос об унификации национальных систем бухгалтерского учета. Возникает тенденция стандартизации (гармонизации и унификации) процедур бухгалтерского учета. Прежде всего речь идет о бухгалтерской (финансовой) отчетности, как информации, необходимой для единообразного понимания многонациональным контингентом заинтересованных пользователей с целью принятия управленческих решений.

Таким образом, в бухгалтерском сообществе началось движение к международным стандартам финансовой отчетности и аудиторской деятельности, а также к гармонизированным этическим нормам этой профессии. Важнейшими новациями является создание профессиональных международных организаций: Международной федерации бухгалтеров (IFAC) в 1977 г.; Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) в 1973 г. и др. В России формируется система саморегулируемых объединений бухгалтеров; система профессиональной аттестации, организация общественного контроля за профессиональной деятельностью и т. д.

Завершая краткий исторический экскурс отметим, что следует согласиться с мнением о том, что «без исключения все культурные народы достигли апогея своего величия только путем порядка и методы в счетоводстве и администрации. Счетный же беспорядок был всегда причиною того, что народы останавливались в своем развитии; он приводил к расточению плодов их труда, к возвышению налогов, к финансовым и военным бедствиям, ко всеобщему обеднению, взаимной ненависти, к ослаблению принципа авторитарности, к деморализации дурно управляемых масс и т. д.»^[1]. Следует согласиться также и с тем, что «счетный порядок, частный и государственный — необходимое основание социального порядка; общество может процветать, прогрессировать и достигнуть лучшего будущего только путем порядка, и пока этот вопрос не будет улажен, истина, справедливость, правосудие останутся лишь словами»^[2]. Итак, можно утверждать, что если в том или ином социальном сообществе присутствовали элементы хозяйственной деятельности, то они предполагали наличие счетного порядка, который представлял собой прообраз современной учетной системы (ее модели).

• [1] Цит. по: Ашмарина Е. М. Общие положения об учетных системах и основах их правового регулирования // Вопросы экономики и нрава. 2012. № 8. С. 136.
• [2] Цит. по: Ашмарина E. М. Указ. соч.