Жесткие и гибкие бюджеты

Бюджет — это план достижения желаемых результатов за определенный ограниченный период. Если разработчик бюджетов рассматривает единственный вариант развития рыночной ситуации в качестве достоверного, то получается документ с определенными объемами реализации и производства продукции, потребления ресурсов и с соответствующими результатами деятельности за плановый период, — такой бюджет называют жестким (статическим). Однако реальную рыночную ситуацию почти никогда нельзя предугадать точно (вообще говоря, это сделать можно, но только случайно), поэтому в процессе планирования разумным будет подготовить несколько планов для разных вариантов развития рыночной ситуации относительно объемов сбыта, цен на ресурсы и конечную продукцию, т. е. рассчитать результаты деятельности при различных величинах ключевых факторов деятельности. Разумеется, учесть возможные изменения всех факторов невозможно, поэтому наиболее продуктивным (с точки зрения соотношения затрат на проведение предварительного анализа и выгод от подготовки многовариантных бюджетов) будет рассмотреть «семейство» бюджетов, различающихся вариацией одного или нескольких факторов. Такое «семейство» бюджетов для различных величин варьируемого показателя (или показателей) образует гибкий бюджет.

Наиболее часто в качестве показателя, варьируемого в процессе подготовки бюджетов, используется объем продаж. В условиях относительно стабильной макроэкономической ситуации именно спрос на продукцию со стороны потребителей¹ является наиболее вариабельной величиной, подверженной колебаниям, повлиять на которые в коротком периоде (сравнимом с бюджетным периодом) организация либо не в состоянии, либо ее влияние оказывается незначительным. В гибком бюджете разным объемам реализации соответствует пропорциональное количество переменных затрат, но независимо от варианта развития событий — одни и те же величины постоянных затрат. Выбирать объем продаж в качестве базиса гибких бюджетов, однако, необязательно — базой может стать любой производственный или финансовый фактор или их комбинация.

Рассмотрим процесс разработки гибких бюджетов на примере 10.1.

Пример 10.1

Компания «Микро» открыта в качестве дочернего предприятия большого производственного холдинга^[1][2] для того, чтобы сразу приступить к выпуску карманных калькуляторов. Для 20… г. были сделаны следующие оценки основных показателей.

Нормативы на одно изделие, ден. ед.:

цена продажи 300;

переменные затраты 160;

в том числе: прямые материальные 100;

прямые прочие 40;

коммерческие 20.

Постоянные затраты за год, ден. ед.:

прямые трудовые 280 000;

накладные производственные 300 000;

накладные управленческие 200 000;

накладные коммерческие 150 000.

Максимальная мощность производства составляет 12 000 ед. в год. Поскольку заранее точно определить объем спроса на продукцию (и соответственно, ее выпуска) в следующем году не представилось возможным, компания «Восток» решила разработать бюджетные отчеты о прибылях и убытках исходя из объемов в 60, 65 и 70% от максимальной мощности. Фактическим показателем, на основе которого составлен гибкий бюджет, выступает количество произведенных единиц продукции.

Бюджеты при различных объемах выпуска представлены в табл. 10.2.

Для каждого предусмотренного бюджетом объема деятельности данные, приведенные по строкам показателей, изменяющихся пропорционально объему выпуска (в данном случае переменных затрат), рассчитаны умножением нормативных удельных величин на количество выпускаемых изделий, соответствующее объему выпуска. Отметим, что на величину постоянных затрат изменения объема не влияют. При этом предполагается, что и затраты, и выручка линейно зависят от объема выпуска, т. е.

цена продажи и удельные переменные затраты на всем диапазоне релевантности одинаковы, а на величину постоянных затрат объем производства влияния не оказывает. Хотя это довольно упрощенный взгляд на проблему, на практике можно перейти и к более сложным связям и учесть, например, ступенчатое изменение затрат, скидки при большом объеме закупок сырья или снижение цен при существенном увеличении выпуска. В основе изменения затрат могут лежать и такие факторы, как технология производства или величина одновременно производимой партии изделий.

Таблица 10.2

Гибкие бюджеты компании «Восток» на 20… г.

Подход, использованный в примере 10.1, можно применить также к составлению и других гибких бюджетов. Например, бюджет производства вместо показателей выручки, вклада и прибыли может включать оценки различных объемов выпуска, при этом действуют те же общие принципы разделения статей на переменные и постоянные. Подобно бюджету производства можно составить и бюджеты закупок материалов для различных объемов производства и продаж^[3].

Гибкие бюджеты представляют собой весьма полезную реализацию анализа чувствительности в процессе планирования. В той или иной форме они существуют почти в любой системе бюджетирования, поскольку руководство организации всегда, прежде чем утвердить бюджет, рассматривает целый спектр возможных вариантов развития событий. Однако в качестве руководства к действию утверждается всегда единственный вариант бюджета, тот, который наиболее вероятен в планируемом периоде или наилучшим образом соответствует стратегическим целям организации, — именно его считают жестким бюджетом.

Преимуществами гибкого бюджетирования, помимо совершенно очевидной готовности менеджмента к любому (в рамках рассмотренных сценариев) развитию событий, является возможность более объективного анализа отклонений, чем может допустить жесткий бюджет. Речь идет о так называемых отклонениях объемов, мы рассмотрим эту процедуру в параграфе 12.4.

• [1] Разумеется, речь идет о коммерческих организациях, реализующих относительно массовую продукцию на открытом и достаточно конкурентном рынке.
• [2] Данные о компании «Микро» использованы в ситуации 2.14Б (к гл. 2) и примере 5.5(параграф 5.6.1).
• [3] Базисом составления гибких бюджетов, помимо перечисленных показателей, могутслужить и нормативные часы (нормо-часы) (см. параграф 11.2.2).