Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности

Единый налог на вмененный доход впервые был введен в действие Федеральным законом от 31.07.1998 № 148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход», а начиная с 1 января 2003 г. единый налог на вмененный доход регулируется гл. 26.3 НК РФ.

Положения этой главы НК РФ, так же как действовавший ранее федеральный закон, в значительной мере носят рамочный характер, т. е. определяют основные элементы налогообложения вмененного дохода организаций и индивидуальных предпринимателей, занимающихся определенными видами деятельности. НК РФ только устанавливает систему налогообложения единого налога на вмененный доход, а водится этот налог в действие нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления и законами городов Москва, Санкт-Петербург и Севастополь.

Основная цель, которую преследовало государство, вводя этот налог, — привлечь к налоговой обязанности те категории лиц и организаций, которые в силу специфики своей деятельности обладают наиболее широкими возможностями уклоняться от уплаты налогов, а контроль за этими налогоплательщиками является настолько дорогостоящим и трудоемким, что, но расходам может оказаться сопоставим с доходами, выявляемыми по результатам проверок.

Единый налог на вмененный доход вводился постепенно. В 1999 г. 35 из 89 субъектов федерации ввели на своей территории этот налог, а в 2014 г. налог действовал уже на территории всех субъектов РФ. Однако его доля в доходах консолидированного бюджета и в 2014 г. все еще оставалась незначительной — 0,40% доходов консолидированного бюджета России и 1,18% в доходах бюджетов субъектов федерации. Наиболее значительную роль этот налог играет в консолидированном бюджете Владимирской области — 1,8%, а также в бюджетах Костромской и Новгородской областей (около 1,5%). Как видно из этих данных фискальное значение налога невелико.

Права муниципальных образований (а также Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) при введении единого налога на вмененный доход на своей территории заключаются в следующем:

• • определение сфер предпринимательской деятельности, подлежащих обложению единым налогом, исходя и установленного в ст. 346.26 НК РФ перечня;
• • определение порядка введения единого налога;
• • определение значение одного из двух коэффициентов (К2), используемых при расчете налоговой базы в пределах, установленных федеральным законодательством.

Перевод регулирования единого налога на вмененный доход под эгиду НК РФ существенно ограничил права субъектов федерации по корректировке условий и режимов данного налога. Так, НК РФ фактически отменил права субъектов РФ и муниципальных образований устанавливать налоговые льготы по этому налогу и определять базовую доходность по видам деятельности.

Налогоплательщиками единого налога на вмененный доход являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципальных образований (и городов Москвы, СанктПетербурга и Севастополя) те виды деятельности, которые подлежат обложению этим налогом и которые добровольно перешли на уплату этого налога (ст. 346.28 НК РФ).

Статья 346.26 НК РФ устанавливает следующие виды предпринимательской деятельности, в отношении которых может быть введен единый налог на вмененный доход:

• • оказание бытовых услуг. Под бытовыми услугами в ст. 346.29 НК РФ понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам (кроме услуг ломбардов и услуг по ремонту и мойке транспортных средств). К бытовым услугам, в частности, относятся ремонт обуви, изделий из кожи, меха, пошив и ремонт одежды, ремонт часов и ювелирных изделий, ремонт бытовой техники, ремонт машин, оборудования и приборов, фотои киноуслуги, а также некоторые другие;
• • ветеринарные услуги;
• • услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
• • розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту не более 150 м², палатки, рынки, лотки и т. п.;
• • общественное питание, если площадь зала обслуживания не превышает 150 м² по каждому объекту;
• • оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств;
• • услуги по временному размещению и проживанию (если площадь для проживания на более 500 м²) и целый ряд других услуг.

Не вправе переходить на уплату единого налога на вмененный доход организации и индивидуальные предприниматели, если численность работников превышает 100 человек; организации, в которых доля других организаций составляет более 25% (кроме организаций, капитал которых состоит из вкладов общественных организаций инвалидов), а также некоторые категории организаций, занятые в сфере здравоохранения и социального обеспечения и некоторые другие.

При переводе предприятий на уплату единого налога на вмененный доход для них отменяются такие налоги, как НДС, налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций. Для индивидуальных предпринимателей единый налог на вмененный доход заменяет собой НДС, налог на доходы физических лиц, налог на имущество физических лиц (в части имущества, используемого в предпринимательской деятельности). При этом и организации, и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.

Отмена названных выше налогов имеет место только по той деятельности, по которой организация или индивидуальный предприниматель перешли на обложение единым налогом. Если же предприниматель (или организация) наряду с деятельностью, которая облагается единым налогом на вмененный доход, осуществляет и иные виды деятельности, то он (она) обязан по второму виду деятельности уплачивать все налоги в соответствии с общим режимом налогообложения (или перейти на упрощенную систему налогообложения). Если предприниматель оказывает два вида услуг, например, наряду с розничной торговлей, по которой он перешел на уплату налога на вмененный доход, осуществляет и оптовую торговлю, то по доходам от второй он обязан уплачивать налог на доходы физических лиц (в рамках общего режима налогообложения) или перейти на упрощенную систему налогообложения. Возможна и иная ситуация. Допустим, что человек имеет основное место работы, например, работает в научно-исследовательском институте, где получает заработную плату и одновременно зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя. Допустим, что как индивидуальный предприниматель, оказывающий ветеринарные услуги, он перешел на уплату единого налога на вмененный доход. В этом случае он будет платить налог на вмененный доход как предприниматель и налог на доходы физических лиц, который будет удерживаться с его заработной платы в НИИ.

Объектом налогообложения единым налогом на вмененный доход является, как это следует из названия, вмененный доход налогоплательщика.

Как вмененный доход ст. 346.27 НК РФ определяет потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение этого дохода, и используемый для расчета величины налога по установленной ставке.

Это фактически означает, что объектом налогообложения является не реальный доход, который получила та или иная организация или предприниматель в результате своей деятельности, а некоторая расчетная величина. Предполагается, что доход организации, в зависимости от вида деятельности, зависит от таких факторов как:

• • численность занятых;
• • площадь занимаемого помещения;
• • местонахождение предприятия (в центре города или на окраине в жилом районе);
• • другие физические параметры, которые косвенно могут характеризовать доходность предприятий.

Налоговой базой признается величина вмененного дохода, которая рассчитывается как произведение базовой доходности, установленной для определенного вида деятельности, и величины физического показателя, характеризующей этот вид деятельности. Базовая доходность при этом корректируется на два коэффициента и К₂.

Коэффициент К_{ представляет собой устанавливаемый на календарный год коэффициент-дефлятор. Этот коэффициент просто позволяет увеличивать базовую доходность в соответствии с темпами инфляции.

Коэффициент К₂ устанавливается органами муниципального образования и отражает особенности ведения конкретных видов деятельности на территории конкретного муниципального образования (сезонность вида деятельности, режим работы торговых организаций, особенности места расположения торговой точки и т. д.). Значения коэффициента К₂ могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно и не менее, чем на календарный год.

Коэффициент К₂ фактически представляет собой результат расчета влияния на доходность следующих факторов:

• • ассортимент товаров (работ, услуг);
• • сезонность;
• • режим работы;
• • особенности места ведения предпринимательской деятельности;
• • площадь информационного поля электронных табло;
• • площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения;
• • площадь информационного ноля наружной рекламы с автоматической сменой изображения;
• • количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы;
• • иные особенности.

Таким образом, вмененный доход рассчитывается как:

ВД = БД • K_t • К₂ • N,

где ВД — сумма вмененного дохода; БД — базовая доходность в месяц на единицу физического показателя (условная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего вид деятельности в различных сопоставимых условиях — занимаемая площадь, количество работников, количество автомобилей); N — количество единиц соответствующего физического показателя в первом, втором и третьем месяцах квартала (сумма); — коэффициент-дефлятор; К₂ — коэффициент, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности на территории муниципального образования.

Физические показатели, используемые для характеристики того или иного вида деятельности, и базовые доходности установлены ст. 346.29 НК РФ. Несколько примеров установления базовой доходности приведены в табл. 20.1.

Показатели, используемые для характеристики видов деятельности и базовая доходность при налогообложении вмененного дохода

Налоговым периодом по единому налогу на вмененный доход является квартал. Необходимо обратить внимание на то, что параметры базовой доходности установлены в расчете на месяц, соответственно для расчета налога за налоговый период (квартал) их необходимо суммировать по месяцам квартала или умножить на три, если физические показатели не менялись.

Налоговая ставка единого налога составляет 15% (ст. 346.31 НК РФ). Эта ставка применяется к налоговой базе — вмененному доходу, определенному в соответствии с указанной выше формулой.

Проиллюстрируем на примере возможный вариант определения подлежащей уплате в бюджет суммы единого налога на вмененный доход.

Пример 20.1.

Допустим, что есть торговое предприятие, осуществляющее торговую деятельность через магазин, площадь торгового зала которого составляет 140 м². Это предприятие перешло на уплату единого налога на вмененный доход.

Базовая доходность этого вида деятельности составляет 1800 руб. за 1 м² площади (см. табл. 20.1). Муниципальное образование, на территории которого расположена организация, установило для данного вида деятельности К₂ = 0,8.

Определим сумму единого налога на вмененный доход, который должна уплатить данная организация по итогам четвертого квартала 2014 г. На 2014 г. значение коэффициента-дефлятора Kj составляло 1,672. Определим величину вмененного дохода ВД.

ВД = 1800 руб. за м² • (140 м²? 3)? 1,672 • 0,8 = 1011,2256 тыс. руб.

В данном случае произведение базовой доходности на физический показатель умножается на три (месяца квартала), поскольку площадь помещения не менялась.

Сумма единого налога на вмененный доход составит: 151,684 тыс. руб. (1011,2256 тыс. руб. • ОД5).

Сумма единого налога на вмененный доход, подлежащая уплате в бюджет, уменьшается на сумму страховых взносов по обязательным видам социального страхования, осуществляемых в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом, сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50%. Эта схема аналогична применяемой при упрощенной системе налогообложения, если в качестве объекта выбраны доходы.

Поясним это на примере.

Пример 20.2.

Налогоплательщик «И», осуществляющий деятельность по оказанию ветеринарных услуг, исчислил по итогам налогового периода налог на вмененный доход в сумме 10 320 руб. и при этом уплатил взносы по обязательным видам социального страхования работников, занятых в этой деятельности 5500 руб. Определим сумму единого налога на вмененный доход, подлежащего уплате в бюджет.

Исходя из приведенного выше положения налогоплательщик «И» уменьшает сумму налога на величину страховых взносов. Это составит 4820 руб. (10 320 руб. — 5500 руб.). Данная сумма меньше 50% от исчисленного налога на вмененный доход (10 320 руб. • 0,5 = 5160 руб.). В этом случае сумма налога на вмененный доход, которая должна быть уплачена в бюджет, составит 5160 руб. (т.е. половину исходной суммы).

Следует обратить внимание на то обстоятельство, что на уплату единого налога на вмененный доход могут переходить только организации и индивидуальные предприниматели, занятые в сфере розничной торговли. Предприятия оптовой торговли не могут перейти на этот режим налогообложения. Розничная торговля определяется как предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. Определение понятия «договор розничной продажи» содержится в ГК РФ.

Нормативные акты

Статья 492 ГК РФ устанавливает: «По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, но продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью».

При этом для целей обложения единым налогом на вмененный доход к данному виду предпринимательской деятельности не относятся реализация подакцизных видов нефтепродуктов, легковых автомобилей и мотоциклов, а также реализация подакцизных товаров (легковых автомобилей и мотоциклов), продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также некоторых иных категорий товаров.

Как уже отмечалось выше, ЕНВД вводится на территории муниципального образования соответствующим решением представительного органа этого образования. В этом решении определяется перечень видов деятельности, в отношении которых вводится ЕНВД, и коэффициент К2 (сами значения этого коэффициента или порядок их расчета).

В качестве примера приведем перечень видов деятельности в отношении которых решением городской думы города Ижевска^[1] вводится система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход:

• • оказание бытовых услуг;
• • оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств;
• • оказание услуг по предоставлению во временное владение (в пользование) мест для стоянки автомототранспортных средств;
• • оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими па праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг;
• • розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 м² но каждому объекту;
• • розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети;
• • оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 м² по каждому объекту организации общественного питания;
• • оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;
• • распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций;
• • оказание услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь помещений для временного размещения и проживания не более 500 м²;
• • оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей.

Этим же решением устанавливается и порядок расчета коэффициента К2 на территории г. Ижевска (Удмуртская Республика). Коэффициент рассчитывается по формуле.

где А1 — значение, учитывающее ассортимент товаров (работ, услуг); А2 — значение, учитывающее особенности места ведения предпринимательской деятельности; АЗ — значение, учитывающее площадь торгового места.

Показатель АЗ применяется для некоторых категорий объектов розничной торговли.

Показатели Al, А2 и АЗ устанавливаются этим же решением.

Так, для услуг по ремонту и пошиву меховых и кожаных изделий, головных уборов и изделий текстильной галантереи значение коэффициента А1 составляет 0,45, а для услуг по ремонту и пошиву швейных изделий — 0,35.

Показатель А2 отражает особенности местоположения. Так, если объект, оказывающий бытовые услуги (здание, где расположен объект) расположен непосредственно вдоль автомобильных дорог общего пользования, то показатель принимает значение 1. А если объект (здание) не расположен непосредственно вдоль дорог общего пользования, то показатель принимает значение 0,9. Если же объект расположен в определенных (конкретно перечисленных) микрорайонах, то показатель принимает значение 0,5.

Таким образом, для одного и того же вида деятельности, например для ремонта и пошива швейных изделий в зависимости от его места расположения коэффициент К2 может составить 0,35 (если объект расположен рядом с автотрассой), 0,315 (если объект расположен на некотором удалении от автотрассы) или 0,175 (если объект расположен в удаленном микрорайоне города).

Параметры базовой доходности для вида деятельности «ремонт и пошив швейных изделий» в г. Ижевске, рассчитанные исходя из приведенных коэффициентов приведены в табл. 20.2.

Таблица 20.2

Параметры базовой доходности для вида деятельности «ремонт и пошив швейных изделий» (пример)

Поступления единого налога на вмененный доход зачисляются в доход бюджетов муниципальных образований — бюджетов муниципальных районов и бюджетов городских округов, а также в бюджеты трех субъектов федерации — Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя.

• [1] Решение городской думы г. Ижевска от 27.11.2007 № 338 «О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории города Ижевска».