Амортизация и износ основных средств

Путем начисления амортизации погашается стоимость объектов основных средств. При этом по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства и т. п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам, оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т. е. амортизация не начисляется. Кроме того, амортизация не начисляется на объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются.

Амортизационные отчисления производятся на основе специальных норм, установленных в процентах к первоначальной стоимости или восстановительной стоимости. Они дифференцированы по видам основных средств и принимаются в расчете на год. Для определения ежемесячной нормы амортизационных отчислений сумму амортизационных отчислений делят на 12. В течение года величина амортизационных отчислений может корректироваться в зависимости от поступления и выбытия основных средств. Начисление амортизации производится только в течение нормативного срока службы основных средств.

Рассмотрим способы начисления амортизации и их особенности.

Начисление амортизации по объектам основных средств осуществляется линейным способом, способом уменьшения остатка, а также списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и списания стоимости пропорционально объему продукции.

При этом соответствующий способ начисления амортизации по группе объектов основных средств применяется в течение всего срока полезного использования этих объектов.

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств с учетом срока полезного использования этого объекта. Стоимость объекта погашается равными ежегодными частями в течение всего срока эксплуатации.

Например, если срок эксплуатации объекта равен шести годам, то ежегодно должна погашаться 1/6 первоначальной стоимости объекта, т. е. линейная норма амортизации — 16,7%.

При линейном методе норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

где Я — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества (основные средства, на которые начисляется амортизация); Т_п — срок полезного использования данного объекта, мес.

При ускоренной амортизации.

С месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% первоначальной (восстановительной) стоимости объекта, амортизация по нему начисляется в следующем порядке:

• • остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества для начисления амортизации фиксируется как базовая стоимость для дальнейших расчетов;
• • сумма начисленной за один месяц амортизации по данному объекту амортизируемого имущества определяется делением базовой стоимости объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

В целях налогообложения отдается предпочтение способу уменьшения остатка.

Способ уменьшения остатка (но двойной, полуторной норме) предполагает, что ежегодная норма амортизации будет в два раза (или в полтора) выше, чем при линейном способе. Расчет годовой суммы амортизационных отчислений производится по остаточной стоимости основных средств на начало отчетного года и нормы амортизационных отчислений, исчисленной с учетом срока полезного использования соответствующего объекта.

Пример 21.1.

Первоначальная стоимость станка 60 тыс. руб.; норма амортизации по линейному методу 10%. Определите суммы амортизации по годам.

Применяя метод уменьшения остатка, но двойной норме, получим:

При этом методе не меняется годовая норма амортизации (и нормативный срок службы). Ежегодные суммы амортизационных отчислений уменьшаются с течением времени.

Может применяться и замедленная амортизация. Начисление по понижающим коэффициентам применяется в том случае, когда в результате переоценки основных средств финансово-экономические показатели предприятия ухудшаются. Решение о применении понижающих коэффициентов амортизации принимается руководством предприятия (организации).

При способе списания, но сумме числа лег срока полезного использования объекта сумма амортизационных отчислений определяется на основе первоначальной стоимости объектов основных средств и годового соотношения, число лет, оставшихся до конца срока службы объектов, — в числителе, а в знаменателе — число лет срока службы объекта.

Пример 21.2.

Первоначальная стоимость объекта 60 тыс. руб. Срок полезного использования 6 лет. Определить суммы амортизации, но годам.

Общая сумма порядковых номеров лет начисления амортизации 21 (6 + 5 + 4+ 3 + 2 + 1).

Для первого срока эксплуатации объекта множитель составит 6/21, а сумма амортизационных отчислений равна 17,1 тыс. руб. (60 • 6/21).

Аналогично найдем сумму для последующих лет:

Сложив суммы амортизационных отчислений за каждый год, получаем 60 тыс. руб. Таким образом, самая большая сумма амортизационных отчислений в первый год эксплуатации объекта, каждый год амортизация уменьшается, накопленная амортизация возрастает незначительно, остаточная стоимость уменьшается до нуля.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции {работ) годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств. При этом методе накопленная амортизация увеличивается ежегодно в прямой зависимости от объема произведенной продукции. Остаточная стоимость ежегодно уменьшается пропорционально показателю объема продукции. Срок достижения остаточной стоимости нулевой оценки не зависит от количества лет, прошедших с момента ввода объекта в эксплуатацию. При использовании данного способа первоначальная стоимость объекта основных средств умножается на показатель объема продукции в натуральном выражении.

Пример 21.3.

Первоначальная стоимость станка 60 тыс. руб., ожидаемый выпуск продукции за время эксплуатации 3000 ед.

Последовательность расчета амортизации видна из табл. 21.1.

Таблица 21.1

Расчет амортизационных отчислений.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта, либо списания стоимости объекта с бухгалтерского учета.

Для совершенствования анализа состояния основных средств в первичном учете (формы ОС-1, ОС-3, ОС-4, ОС-4а, ОС-6) и в статистическом учете (форма № 11) введен показатель «аналитический износ основных фондов», который характеризует среднее снижение потребительских характеристик основных фондов по мере их эксплуатации. Термин «аналитический износ» не используется в бухгалтерском учете, не принимается во внимание при налогообложении. Он используется только для анализа состояния имеющихся основных фондов.

Продолжительность периодов, в течение которых объекты основных фондов исчерпывают свой эксплуатационный ресурс, не совпадают с нормативным сроком службы основных средств, определяемым по действующим нормам амортизации. Сумма аналитического износа вычисляется следующим образом.

• 1. Определяют нормативные сроки службы объектов основных фондов (сроки полезного использования) делением 100 на значения действующих годовых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов.
• 2. Находят расчетные сроки исчерпания объектами основных фондов эксплуатационных ресурсов. Для этого нормативные сроки службы умножаются на коэффициенты, разработанные Росстатом (приводятся в инструкции по заполнению формы Федерального государственного статистического наблюдения № 11 «Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) и других нефинансовых активов»).
• 3. Определяют для каждого объекта основных средств фактически прошедшей (по состоянию на конец отчетного периода) части расчетного срока исчерпания объектами основных средств эксплуатационных ресурсов в процентах.
• 4. Рассчитывают процент аналитического износа по специальной таблице (приводится в инструкции к заполнению формы № 11).

После этого находят абсолютный объем аналитического износа, накопленного к концу отчетного года. Для этого полная балансовая стоимость объекта основных средств на конец года умножается на процент аналитического износа.

Для объектов основных средств, приобретенных на вторичном рынке (бывших в употреблении), применяется особый подход, так как рассмотренный выше метод расчета аналитического износа не может дать верных результатов, полная балансовая стоимость объекта в ценах его приобретения учитывает износ к моменту приобретения объекта. Поэтому она не равна первоначальной стоимости (стоимости приобретения первоначальным владельцем с учетом прошедших переоценок).

Начисленный за год износ основных фондов и отраженный в бухгалтерском балансе называется учетным.

Амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.