Учет доходов будущих периодов

На формирование финансового результата деятельности организации оказывают влияние доходы, полученные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам.

В соответствии с приказом Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н, которым были внесены изменения в отдельные ПБУ из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации исключен п. 81, в котором говорилось о том, что доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов.

В состав доходов будущих периодов могут быть включены:

• — суммы первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией безвозмездно;
• — суммы бюджетных средств, полученных коммерческой организацией на финансирование расходов;
• — неиспользованные на конец отчетного периода остатки средств целевого финансирования, предоставленных организации, которые учитываются в бухгалтерском учете на счете 86 «Целевое финансирование» ;
• — предстоящие поступления по недостачам, выявленным в отчетном периоде за предыдущие отчетные годы;
• — разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и их стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации.

Включать в состав доходов будущих периодов прочие поступления, которые не упомянуты ранее, организация не может, так как с 1 января 2011 г. в законодательстве по бухгалтерскому учету больше подобных указаний не имеется. В частности, имеются в виду те суммы, которые поступили за несколько месяцев вперед по договорам, заключенным на длительный срок и не предусматривающим перерасчетов по факту оказания услуг (выполнения работ), например:

• — арендная плата;
• — суммы, поступившие за перевозки по месячным и квартальным билетам;
• — абонентская плата за пользование средствами связи.

Указанные поступления теперь должны учитываться в составе кредиторской задолженности в качестве авансов полученных. Это вытекает из и. 12 ПБУ 9/99, где сказано, если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из условий, перечисленных в и. 12 ПБУ 9/99, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

В ПБУ 9/99 также ничего не говорится о доходах будущих периодов. Получается, что любые поступления, начиная с января 2011 г., должны включаться либо в состав доходов, либо отражаться в составе кредиторской задолженности без промежуточного отражения в составе доходов будущих периодов.

Таким образом, новый порядок учета доходов будущих периодов приведет к уменьшению в балансе ее величины и увеличению кредиторской задолженности, что в целом соответствует международной практике учета и отчетности. Однако это может несколько ухудшить финансовое положение организации, так как величина доходов будущих периодов влияет на величину чистых активов, поскольку упрощенная формула расчета чистых активов согласно требованиям приказа Минфина России № Юн, ФКЦБ России № 03−6/пз от 29 января 2003 г. выглядит следующим образом:

Чистые активы = Итог раздела III «Капитал и резервы» + + статья «Доходы будущих периодов» — Задолженность учредителей по взносам в уставный капитал, отраженная в составе статьи «Дебиторская задолженность» .

Доходы будущих периодов подлежат отнесению на финансовые результаты деятельности организации при наступлении периода, к которому они относятся.

Учет доходов будущих периодов ведется на пассивном счете 98 «Доходы будущих периодов» .

По кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету — суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся.

К счету 98 «Доходы будущих периодов» могут быть открыты субсчета:

• 98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» ;
• 98/2 «Безвозмездные поступления» ;
• 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» ;
• 98/4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» .

Аналитический учет по счету 98 «Доходы будущих периодов» ведется по каждому виду доходов. На субсчете 98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов», до 1 января 2011 г. учитывалось движение следующих доходов, относящихся к будущим отчетным периодам: арендной платы; платы за коммунальные услуги; абонентской платы за пользование средствами связи и др. С 1 января 2011 г. данный субсчет не применяется.

На субсчете 98/2 «Безвозмездные поступления» учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно. По кредиту субсчет 98/2 «Безвозмездные поступления» в корреспонденции со счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы» и др. отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно, а в корреспонденции со счетом 86 «Целевое финансирование» — сумма бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование целевых программ и проектов.

Суммы, учтенные по кредиту на субсчете 98/2 «Безвозмездные поступления», списываются с дебета этого субсчета в кредит счета 91/1 «Прочие доходы» :

• — по безвозмездно полученным основным средствам — по мере начисления амортизации;
• — по иным безвозмездно полученным материальным ценностям — по мере списания их на счета учета затрат на производство и издержек обращения.

На субсчете 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы», учитывается движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы.

Движение средств по данному субсчету отражается в учете следующими записями:

Д 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» ;

К 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» — отражена сумма недостачи за прошлые годы, выявленная в отчетном году;

Д 73/2 «Расчеты с персоналом по возмещению материального ущерба» ;

К 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — сумма недостачи отнесена в начет виновному;

Д 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» ;

К 91/1 «Прочие доходы» — по мере погашения задолженности виновным лицом на сумму недостачи отражено увеличение прочих доходов организации.

На субсчете 98/4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и стоимостью, числящейся в учете организации.

Движение средств по данному субсчету отражается в учете следующими записями:

Д 73/2 «Расчеты с персоналом по возмещению материального ущерба» ;

К 98/4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» — отражена в учете разница между суммой, подлежащей взысканию с виновного лица, и балансовой стоимостью недостачи;

Д 98/4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» ;

К 91/1 «Прочие доходы» — по мере погашения задолженности виновными, разница между суммой, подлежащей взысканию с виновного лица, и балансовой стоимостью недостачи, отнесена в состав прочих доходов организации.

Аналитический учет по счету 98 «Доходы будущих периодов» ведется по каждому отдельному субсчету.