Механизм реализации социальных задач налоговой политики

Последние годы ознаменовались для налогоплательщиков существенными нововведениями в налоговое законодательство, связанными с реализацией социальной задачи налоговой политики. В то же время нельзя игнорировать тот факт, что фискальная функция налогов — если не единственная, то, несомненно, самая важная, поэтому законодательство, естественно, совершенствуется в первую очередь с целью получения большего количества налоговых поступлений. При этом имеется в виду, что налогоплательщики не должны быть поставлены в такую ситуацию, что они выходят из легальных отношений с государством или прекращают какую-либо деятельность, результаты которой так или иначе связаны с налогообложением.

Говоря о социальной составляющей налоговой политики, важно учесть, что крайне актуальной задачей реформирования налогового законодательства является необходимость привести его в соответствие с принципами справедливости налогообложения, провозглашенными еще в XIX в. английским экономистом А. Смитом. Эта задача может быть реализована только в условиях наличия развитой системы налогообложения при достаточно высоком уровне состояния экономики государства, которая к настоящему времени в России достигнута.

На рассмотрении находятся два варианта решения проблемы: введение прогрессивной шкалы налогообложения и налогообложение роскоши, т. е. определенных предметов потребления.

В связи с тем что налоговая система РФ к настоящему моменту в основном сформирована, причем механизм налогообложения позволяет получать налоги в достаточном для функционирования государства количестве, а рост налогов опережает как рост ВВП в целом, так и рост остальных макроэкономических показателей, встали задачи переориентации реформирования налогообложения на социальные аспекты. В пользу такой переориентации говорит и недовольство населения растущей дифференциацией доходов, практически никак не учтенной в распределении налогового бремени.

Несомненно, важнейшим элементом перераспределения доходов населения является налог на доходы физических лиц (НДФЛ). При этом, предполагая возможность введения нового механизма формирования налогообложения НДФЛ, надо иметь в виду, что фискальный потенциал этого налога не должен снижаться, поскольку налог является главным источником бюджетных доходов субъектов РФ.

Анализ налоговых поступлений НДФЛ показывает, что их доля составляет стабильно около 4% ВВП, а налоговые поступления за последние пять лет увеличились более чем в 2,5 раза, т. е. темпы роста налоговых поступлений значительно выше, чем по другим налогам.

Как и по другим налогам, величина налоговых поступлений по НДФЛ зависит от ряда факторов, в том числе субъективных, — роста численности работников, получающих официальную зарплату, увеличения средних размеров оплаты труда, инфляции. Но нельзя отрицать и положительную роль введения плоской шкалы налогообложения, позволившую сразу после ее введения в 2002 г. вывести из тени существенный контингент потенциальных налогоплательщиков.

Не является новостью, что пропорциональное налогообложение доходов физических лиц является крайней редкостью для систем налогообложения стран с развитой рыночной экономикой, к числу которых, несомненно, принадлежит в настоящее время и Россия.

Причем чем лучше развита экономика государства, тем больше, как правило, дифференцирована шкала подоходного налогообложения. В частности, верхняя граница этой шкалы в Австрии, Германии, Дании, Швеции, США, Японии и в ряде других стран доходит до 50%.

Анализ фискального эффекта российского варианта налогообложения личных доходов позволяет сделать вывод о том, что введение прогрессивной шкалы налогообложения пока преждевременно. Об этом свидетельствует тот факт, что при увеличении ставки отчислений в социальные фонды (базой для расчета этих отчислений является фонд оплаты труда) рост поступлений НДФЛ снизился, а его доля в ВВП в 2011 г. упала, по словам министра финансов РФ А. Г. Силуанова, на 0,3 процентного пункта. При этом поступления средств в социальные фонды не увеличились, т. е. очевидно, что часть зарплаты «ушла в тень». Естественно, что такого же эффекта можно ждать и от повышения ставки НДФЛ.

Социальная составляющая НДФЛ в российском налоговом законодательстве в настоящее время реализуется только через механизм налоговых льгот и вычетов.

В данном случае налоговые льготы в чистом виде — это доходы, не подлежащие налогообложению. Несмотря на то что список таких доходов располагается на нескольких страницах НК РФ, их можно объединить в доходы, связанные с государственными пособиями п выплатами, а также вознаграждениями (например, донорам за сданную кровь, за сдачу государству клада) и доходами, которые уже один раз налогом облагались (алименты, которые являются частью дохода плательщика, у получателя налогом не облагаются), т. е. концепция введения таких льгот вполне понятна.

В ряде случаев не облагаются налогом призы, полученные на крупных международных спортивных соревнованиях, таких как Олимпийские и Паралимпийские игры, суммы платы за обучение и профессиональную переподготовку, оплата средств профилактики инвалидности и реабилитации, проценты по вкладам в банки, не превышающие установленных лимитов, подарки в размере не более 4000 руб. и т. д. Совершенно очевидно, что налоговые льготы носят исключительно выборочный характер и массового распространения не имеют.

Основным недостатком функционирования большинства налоговых льгот по подоходному налогу является то, что со временем, при отсутствии механизма индексации величины дохода, не подлежащего налогообложению, происходит снижение значения указанного мероприятия для материального положения налогоплательщика, что не позволяет реализовать социальные функции, предусмотренные при их установлении.

В свою очередь, налоговые вычеты, т. е. снижение величины налоговой базы на определенную величину, носят всеобщий характер, при этом при установлении трех из четырех предусмотренных законодательством налоговых вычетов основным мотивом является социальная составляющая.

Применяемый в большинстве государств механизм необлагаемого минимума, предназначенный для вывода из налогообложения низких доходов, в российском налогообложении не применяется — он был заменен стандартным налоговым вычетом из облагаемого дохода и составлял 400 руб. (т.е. реальная налоговая выгода для налогоплательщиков при ставке в 13% составляла всего 52 руб.), а для налогоплательщиков, имеющих заслуги перед государством или требующих особого механизма социальной защиты, такой вычет составляет и в настоящее время 500 руб. или 3000 руб. (с 1 января 2012 г. стандартный налоговый вычет в 400 руб. отменен). При отсутствии механизма индексации налоговых вычетов очевидно, что действующая практика не учитывает инфляционные процессы, происходящие в стране, поскольку со времени введения гл. 23 НК РФ индекс потребительских цен увеличился почти в 2,7 раза, а налоговые вычеты, если и увеличивались, то незначительно. В результате при достаточно высоком уровне выпадающих доходов консолидированного бюджета субъектов РФ и, соответственно, местных бюджетов налогоплательщики не получают сколько-нибудь ощутимых преимуществ, т. е. налоговые вычеты со временем перестают быть эффективными.

Вторая составляющая стандартных налоговых вычетов, признанная осуществлять важную социальную функцию, — вычет на детей. Очевидно, что материальное положение семей, имеющих на иждивении детей, в большинстве случаев отличается от тех, доходы которых используются только на себя.

Надо отметить, что в большинстве цивилизованных государств при формировании налоговой системы учитывается необходимость ее влияния на демографическую ситуацию, для чего используются разнообразные инструменты поощрения деторождения. Разумеется, эти инструменты должны быть действенными, т. е. являться побудительным мотивом для принятия соответствующих решений.

В механизм подоходного налогообложения и в России заложены индексируемые стандартные налоговые вычеты на детейс 2012 г. в размере 1400 руб. на ребенка и 3000 руб. на третьего и каждого последующего ребенка или ребенка-инвалида до достижения размера дохода, посчитанного нарастающим итогом с начала года, в 280 тыс. руб. Очевидно, что налоговая выгода в размере 182 или 390 руб. на третьего ребенка при существующем размере стоимости потребительской корзины и прожиточном минимуме не в состоянии даже в малейшей степени компенсировать родителям затраты на воспитание ребенка и никак не может быть побудительным мотивом для его появления, да и ограничения дохода, по которому предоставляются налоговые вычеты, суммой в 280 тыс. руб. уже недостаточно.

В настоящее время при предложении различных вариантов учета уровня доходов населения в целях установления личных налогов практически не рассматривается возможность введения налогообложения доходов при уплате налога не с каждого физического лица, а с отчетной налоговой единицы. Такой отчетной налоговой единицей в некоторых странах, применяющих соответствующий механизм, является семья. Конечно, замена индивидуального дохода налогоплательщика налогом с семейного дохода требует существенного изменения налогового законодательства, а также уточнения семейного законодательства с целью четкого определения состава семьи. В результате может получиться справедливый механизм налогообложения, учитывающий наличие не только детей, но и пожилых родителей и неработающих супругов, а также «частичных иждивенцев». Представляется целесообразным, что введение в налогообложение механизма обложения отчетной налоговой единицы может осуществляться одновременно с существующим налогообложением физических лиц, причем налогоплательщик должен иметь право на выбор варианта налогообложения.

Непосредственно социальные налоговые вычеты, предусмотренные для расчета налоговой базы по НДФЛ, связаны с компенсацией затрат налогоплательщиков на медицинское обслуживание, обучение (налогоплательщика и членов семьи) или негосударственное пенсионное обеспечение. Недостаток механизма тот же — вычеты малы и незначительно покрывают соответствующие затраты налогоплательщиков, при этом выпадающие доходы бюджета, так же как и в предыдущем случае, значительны.

Наибольший социальный эффект имеет механизм предоставления имущественных налоговых вычетов, связанный с реализацией или приобретением имущества. Так, реализация имущества, которое находилось в собственности налогоплательщика более трех лет, от налогообложения освобождается, а при реализации квартир, комнат, домов, которые не были в собственности три года, предоставляется налоговый вычет в размере 1 млн руб. При peaлизации другого имущества, в частности автомобилей, которые небыли в собственности три года, также предоставляется имущественный вычет в размере 250 тыс. руб.

Покупка жилого имущества связана с предоставлением имущественного налогового вычета в размере 2 млн руб., при этом вычет может предоставляться в течение ряда лет.

Социальная составляющая налогообложения реализуется также при помощи изъятия в пользу государства части собственности при ее передаче в другие руки. Как известно, при определении набора федеральных налогов в НК РФ присутствовал налог на наследство и дарение, но с 2004 г. этот налог был упразднен. Такое мероприятие оправдывалось низким сбором налога и высокими затратами на его администрирование, что можно объяснить практически полным отсутствием налоговых баз вследствие редко производимого акта передачи имущества по наследству тому контингенту, который не попадал под льготы как наследник первой очереди, и тем более редких актов дарения. Механизм налога, кроме того, был таков, что избежать уплаты не представлялось сложным.

В то же время, если поставлен вопрос о социальной ориентированности налогообложения, игнорировать потенциал налога нельзя. Такой налог присутствует практически во всех странах, причем история его возникновения относится к Средневековью. Так, в Великобритании — родине современного налогообложения такой налог составляет до 40% стоимости соответствующего имущества, в Италии налог состоит из двух частей: первая зависит от стоимости имущества (до 27%), а вторая — от степени родства (до 34%). В Испании налог взимается при передаче имущества при наличии соответствующего акта, движимого — 4%, недвижимого — 6%, в США налог составляет от 18 до 50% в зависимости от степени родства, в Японии достигает 70%, а в Китае при смене владельца налог составляет от 30 до 60%.

Введение

налога преследует две цели: во-первых, ограничить финансовые возможности наследников для того, чтобы не уничтожить лично для них стимулы к производительной деятельности, и, во-вторых, изъять часть доходов в пользу слоев населения с низкими доходами.

Представляется, что ситуация в России созрела для того, чтобы вернуться к налогу на переход права собственности, поскольку прошло достаточно времени с начала процесса первоначального накопления капитала и появился значительный пласт населения, который заинтересован в передаче всей или части собственности в руки наследников или других собственников.

Следующий вариант реализации социальной направленности системы налогообложения — пересмотр механизма расчета и взимания имущественных налогов.

В современной налоговой системе РФ имущественные налоги занимают достаточно незначительное место, и удельный вес этих налогов в доходах бюджетной системы крайне низок, что, кстати, не характерно для других развитых стран. Так, за 2013 г. удельный вес имущественных налогов, включающих в себя налог па имущество физических лиц, налог на имущество организаций, транспортный и земельный налог, составлял 3,25% налоговых доходов консолидированного бюджета. При этом налог на имущество физических лиц составляет только 0,7% величины имущественных налогов, а транспортный налог — 12,2%. Одновременно можно отметить тот факт, что при очевидном значительном росте стоимости имущества физических лиц и транспортных средств, являющихся объектом налогообложения, налоговые поступления растут крайне низкими темпами.

В настоящее время налогообложение имущества физических лиц осуществляется в соответствии с законодательством, принятом еще в 1991 г., правда, неоднократно скорректированном^[1].

Сложность решения проблемы налогообложения недвижимости, учитывающего все факторы как фискального, так и социального характера, обусловило торможение процесса введения налога на недвижимость, проект закона по введению которого был принят Государственной Думой Федерального собрания РФ в первом чтении еще 10 июня 2004 г. Однако для введения налога на недвижимость в субъектах РФ в отличие от многих других налогов требуется решение большого количества проблем, связанных с определением объекта налогообложения и налоговой базы. Главная проблема, не решенная и в настоящее время, — это регулирование отношений, связанных с введением государственного кадастра недвижимости, осуществлением кадастрового учета недвижимого имущества и кадастровой деятельности в большинстве регионов РФ.

В настоящее время социальная составляющая налога на имущество физических лиц и земельного налога реализуется путем введения налоговых льгот для социально незащищенных лиц, таких как инвалиды по всем предусмотренным основаниям и пенсионеры.

В то же время богатая российская практика применения налоговых льгот и вычетов показывает, что ими без оснований пользуются многие налогоплательщики для получения неоправданной налоговой выгоды. В частности, если сохранить льготы для пенсионеров и инвалидов и в дальнейшем, с большой долей вероятности можно предположить, что большинство элитной недвижимости будет принадлежать именно этому контингенту. И здесь напрашивается только один вариант решения проблемы — установление истинных владельцев имущества исходя из реальной возможности его приобретения и владения. То есть если пенсионер приобрел имущество стоимостью в несколько миллионов долларов при отсутствии каких-либо легальных источников приобретения такого имущества, то льготы с него должны быть сняты. В принципе задача может быть решена при помощи механизма, учитывающего время нахождения собственности у владельца и финансовые возможности ее приобретения.

Что касается налогообложения земли, то опыт применения земельного налога показал, что при наличии кадастра земли и ее кадастровой стоимости, а также большого количества земельных владений в России налоговые поступления крайне незначительны — они составляют менее 0,6% налоговых доходов бюджета и не могут обеспечить достаточными средствами даже местные бюджеты. Напрашивается вывод о том, что первоначальный подход к оценке земли должен быть резко дифференцирован с учетом ее реальной рыночной стоимости, и только после этого можно ставить вопрос о ежегодной индексации этой стоимости.

Поскольку налог на недвижимость является местным налогом, и, соответственно, его введение осуществляется законами субъектов РФ и местных органов власти, признано целесообразным вводить его постепенно, начиная с тех субъектов РФ, в которых проведен кадастровый учет объектов недвижимости и утверждены результаты кадастровой оценки объектов недвижимости. В целом, по словам министра финансов, полный кадастр недвижимости должен быть создан к 2016 г., после чего и можно будет приступить к полномасштабной оценке этой недвижимости и введению налога на всей территории РФ.

Подход к налогообложению второго вида имущества — движимого имущества, т. е. транспортных средств, в определенной степени включает элементы социальной налоговой политики: транспортные средства, принадлежащие некоторым слоям населения, в частности инвалидам, и транспортные средства малой мощности налогом не облагаются (кстати, эти транспортные средства не облагаются и акцизами).

Социальная составляющая присуща также и косвенным налогам. Так, налогом на добавленную стоимость не облагается реализация ряда медицинских товаров и услуг медицинских учреждений, а также учреждений образования и культуры. Пониженная до 10% ставка НДС для продуктов питания, входящих в потребительскую корзину, — тоже элемент социальной налоговой политики.

К социальной налоговой политике можно отнести и выбор контингента товаров, облагаемых акцизами, таких как табачная и алкогольная продукция, потребление которых отрицательно влияет на здоровье населения.

• [1] Закон РФ от 09.12.1991 № 2003;1 «О налогах на имущество физических лиц» .