Нематериальные активы: сущность и оценка нематериальных активов в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности

Понятие и классификация нематериальных активов

В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 к нематериальным активам относят имущество, которое одновременно отвечает следующим условиям:

• а) не имеет материально-вещественной (физической) структуры;
• б) может быть идентифицировано (выделено, отделено) от другого имущества;
• в) используется в течение длительного периода времени (свыше 12 месяцев или в течение обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);
• г) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• д) способно приносить организации экономическую выгоду;
• е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
• ж) имеются надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительные права организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы и т. п.).

В соответствии с перечисленными условиями к нематериальным активам относят следующие объекты интеллектуальной собственности:

• — исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
• — исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
• — имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
• — исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименования места происхождения товаров;
• — исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

При классификации можно выделить следующие виды нематериальных активов:

• — расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы);
• — интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

Интеллектуальная собственность представляет собой исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, продукции, выполняемых работ и услуг (ст. 138 ГК РФ).

Объекты интеллектуальной собственности можно разделить на два вида: регулируемые патентным правом и регулируемые авторским правом.

Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраны изобретения, полезных моделей, промышленных образцов, фирменных наименований, товарных знаков и знаков обслуживания необходима их регистрация по установленной процедуре в соответствующих органах. Перечень объектов, охраняемых патентным правом.

Регистрация объектов, регулируемых авторским правом, не нужна. Автор обязан выразить свое произведение в любой объективной форме, позволяющей воспроизводить указанный объект. Перечень объектов, регулируемых авторским правом, примерный и может быть расширен за счет создания новых произведений.

Объекты, регулируемые патентным правом (Объекты промышленной собственности). Правовое регулирование объектов промышленной собственности осуществляется Патентным законом РФ от 23.09.92 г. № 3517−1 (с изменениями и дополнениями, внесенными Федеральным законом от 07.02.03 г. № 22-ФЗ, введенным в действие с 11.03.2003, за исключением абзацев четырнадцатого и пятнадцатого пункта 2, абзаца восьмого пункта 23, пункта 30 статьи 1 и пункта 1 статьи 7 в части, касающейся секретных изобретений, которые вступают в силу с 1 января 2004 года, Федеральным законом от 02.02.2006 № 19-ФЗ), Законом РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» от 23.09.92 г. № 3520−1 (с изменениями и дополнениями, внесенными Федеральным Законом от 11 декабря 2002 года № 166-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров»), а также подзаконными нормативными актами, регулирующими процедуру оформления и регистрации объектов, размеры пошлин и иные вопросы.

К объектам промышленной собственности относятся изобретения, полезные модели и промышленные образцы (ст. 1 Патентного закона). Приведенный перечень является исчерпывающим. Любые другие результаты интеллектуальной деятельности, схожие по характеру и сфере применения с названными объектами, но не отвечающие их определениям и критериям патентоспособности, не удостоверяются патентами и не являются объектами правовой охраны.

Функции по контролю и надзору в сфере правовой охраны и использовании объектов интеллектуальной собственности, патентов, товарных знаков, результатов интеллектуальной деятельности возложены на Федеральную службу по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам (постановление Правительства РФ от 16.06.04 № 299). Данная служба находится в ведении Министерства образования и науки РФ.

Изобретением признается техническое решение в любой области, относящееся к продукту (в частности, к устройству, веществу, штамму микроорганизма, культуре клеток растений или животных) или способу (процессу осуществления действий над материальным объектом с помощью материальных средств).

Изобретению предоставляется правовая охрана, если оно соответствует критериям патентоспособности: является новым, имеет изобретательный уровень и промышленно применимо.

Полезной моделью признается техническое решение, относящееся к устройству (ст. 5 Патентного закона). Развернутое определение полезной модели содержится в правилах составления, подачи и рассмотрения заявки на выдачу свидетельства на полезную модель (утверждены приказом от 06.06.2003 N 83): полезная модель — это конструктивное выполнение средств производства и предметов потребления, а также их составных частей.

Полезная модель считается соответствующей условиям патентоспособности, если она является новой и промышленно применимой.

Промышленным образцом считается художественно-конструкторское решение изделия промышленного или кустарно-ремесленного производства, определяющее его внешний вид. Из данного определения следует, что промышленный образец представляет собой вариант дизайна определенного изделия.

Условиями патентоспособности промышленного образца являются его новизна и оригинальность.

Права на изобретение, полезную модель, или промышленный образец подтверждаются патентом. Патент может быть выдан: автору; работодателю автора; правопреемникам вышеуказанных лиц; Российской Федерации или субъекту Российской Федерации.

Автор (авторы) — это физическое лицо (несколько лиц), творческим трудом которого (которых) созданы изобретение, полезная модель, промышленный образец.

Право на подачу заявки на получение патента принадлежит автору изобретения (полезной модели, промышленного образца). Если изобретение, полезная модель или промышленный образец созданы работником (автором) в связи с выполнением им своих трудовых обязанностей или конкретного задания работодателя, то право на получение патента на названные объекты в соответствии с п. 2 ст.8 Патентного закона возникает у работодателя (если договором между ним и работником не предусмотрено иное). Объект в таком случае именуется служебным (служебное изобретение и т. д.), а патентообладателем будет являться предприятие-работодатель. Если работодатель не реализует свои права в срок, не превышающий 4 месяцев с даты сообщения работника о полученном результате, то права на получение патента переходят к работнику (автору).

В этом случае работодатель также в праве использовать служебное изобретение (полезную модель, промышленный образец) в собственном производстве в течение срока действия патента при условии выплаты автору компенсации, определяемой на основе договора. Но патентообладателем в этом случае будет автор объекта (т.е. физическое лицо).

В ст. 3 Патентного закона установлены следующие сроки действия патентов на:

• · изобретение — 20 лет;
• · полезную модель — 5 лет;
• · промышленный образецдо 5 лет

Указанные сроки исчисляются с даты подачи заявки (даты приоритета) на регистрацию изобретения (полезной модели, промышленного образца).

Срок действия патента по ходатайству патентообладателя может быть как продлен, так и прекращен досрочно.

Основные формы использования охраняемых патентом правом объектов — передача прав по лицензионному договору и внесение объекта в качестве вклада в уставный капитал организации. Лицензионный договор существенно отличается от договора купли-продажи и найма, поскольку патентовладелец передает по лицензионному договору не само изобретение, а лишь исключительное право на его использование; патентовладелец может передать право на использование изобретения широкому кругу третьих лиц и сам использовать изобретение. Стоимость охраняемых патентом объектов складывается из затрат на их приобретение, юридических, консультационных и других затрат.

Товарный знак и знак обслуживания — обозначения, которые служат для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или физических лиц. При этом в указанном законе понятие «товарный знак» и «знак обслуживания» уравнены. Правовая охрана товарного знака (знака обслуживания) предоставляется только после его государственной регистрации или в силу международных договоров Российской Федерации. Регистрация товарного знака удостоверяет исключительное право на товарный знак только в отношении товаров, указанных в свидетельстве на товарный знак (п. 2 ст. 3 Закона РФ № 3520 — 1).

Срок действия регистрации товарного знака составляет 10 лет с даты подачи заявки на регистрацию. Этот срок может быть продлен по заявлению правообладателя каждый раз на 10 лет.

Наименование места происхождения товара — это обозначение, представляющее собой либо содержащее современное или историческое наименование страны, населенного пункта, местности или другого географического объекта или производное от такого наименования и ставшее известным в результате его использования в отношении товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными для данного географического объекта природными условиями и (или) людскими факторами.

Не признается наименованием места происхождения товара обозначение, хотя и представляющее собой или содержащее название географического объекта, но вошедшее в нашей стране во всеобщее употребление как обозначение товара определенного вида, не связанное с местом его изготовления (например, полтавская колбаса).

Правовая охрана места происхождения товара в Российской Федерации также возникает на основании его регистрации в порядке, установленном законом, или в силу международных договоров Российской Федерации.

Регистрация места наименования товара действует бессрочно. При этом срок действия свидетельства на право использования наименованием места происхождения товара составляет 10 лет с даты подачи заявки. Этот срок может быть продлен по заявлению обладателя свидетельства и при условии предъявления им заключения компетентного органа, в котором подтверждается, что обладатель свидетельства производит в границах соответствующего географического объекта товар, обладающий указанными в Государственном реестре наименований мест происхождения товаров Российской Федерации свойствами.

Объектами авторского права являются произведения науки, литературы и искусства, которые являются результатом творческой деятельности, независимо от назначения и достоинства произведения, а также от способа его выражения. Отношения, возникающие в связи с созданием и использованием объектов авторского права, регулируется Законом РФ от 09.07.93 № 5351 — 1 «Об авторском праве и смежных правах» (с изменениями на 19 июля 1995 года), Законом РФ от 23.09.92 № 3523 — 1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных» (с изменениями и дополнениями, внесенными Федеральным Законом от 24 декабря 2002 г. № 177-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации».

«О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных», Федеральным законом от 2 ноября 2004 № 127-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации», Федеральным законом от 02.02.2006 № 19-ФЗ «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд», Законом РФ от 23.09.92 № 3526 — 1 «Об охране топологии интегральных микросхем».

Программа для ЭВМ — это объективная форма представления совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств с целью получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.

База данных — объективная форма представления и организации совокупности данных (статей, расчетов и т. д.), систематизированных таким образом, чтобы эти данные могли быть найдены и обработаны с помощью электронной вычислительной машины.

Автором программы для ЭВМ или базы данных признается физическое лицо (группа лиц), в результате творческой деятельности которого они созданы. Исключение составляют имущественные права на программы ЭВМ или базы данных, созданные в порядке выполнения служебных обязанностей или по заданию работодателя. Эти права принадлежат работодателю, если в договоре не предусмотрено иное (п. 1 ст. 12 Закона № 3523 — 1).

Закон не устанавливает для правообладателя программы для ЭВМ или базы данных обязанности для их государственной регистрации. Правообладатель всех имущественных прав на эти объекты может по своему желанию зарегистрировать их путем подачи заявки в Российское агентство по правовой охране программ для ЭВМ, баз данных и топологии интегральных микросхем.

Топология интегральных микросхем — зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними.

К объектам интеллектуальной собственности следует отнести лицензии, дающие право заниматься определенным видом деятельности (торговлей, аудитом и др.), если они выдаются на срок более одного года.

Отложенные затраты — это организационные расходы. Организационные расходы состоят из затрат по оплате услуг консультантов, рекламы, по подготовке документации, регистрационных сборов и других расходов организации в период ее создания до момента регистрации.

Следует отметить, что в состав организационных расходов, включаемых в нематериальные активы, входят расходы, связанные с образованием юридического лица и признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный капитал.

Расходы организации, связанные с необходимостью переоформления учредительных или иных документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и пр.), изготовление новых штампов, печатей и т. п., включают в состав общехозяйственных расходов организации и отражают по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы». Организации, изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы производят за счет прибыли, остающейся в их распоряжении.

Деловая репутация организации (гудвилл) — это разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и балансовой стоимостью ее имущества. При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.

Объектом нематериальных активов является положительная деловая репутация, которая рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод.

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, деловых связей, опыта управления, и равномерно относится на финансовые результаты организации как прочий доход.

В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.