Налогообложение недропользования в Республике Казахстан

1. Теоретические основы системы налогообложения недропользования

1.1 Недропользование и его роль в развитии государства

Важной составляющей экономического потенциала Республики Казахстан, как и целого ряда государств, являются недра и залегающие в них полезные ископаемые. К характерным особенностям недр является высокая ликвидность на мировом рынке их составной части - полезных ископаемых, добыча которых стремительно растет и приносит огромные доходы.

Полезные ископаемые относятся к категории невозобновляемых. Более того, по многим видам полезных ископаемых их добыча не компенсируется приростом открытых и разведанных запасов.

С начала бронзового века человек, стал систематически добывать полезные ископаемые, увеличивая их ассортимент и, тем самым, увеличивая объем добычи. Изначально в развитии цивилизации человека, он применял всего 4 металла: золото, серебро, медь и железо, а сейчас он черпает из недр свыше 200 видов сырья и топлива.

В составе природных ресурсов (растительный и животный мир, вода, земля, недра) главной ролью является, по объему потребления, минеральные ресурсы недр (около 70%). Необходимость в полезных ископаемых потихоньку росла, и тем самым спрос на них являлся демографическим ростом.

Природные ресурсы — это земля и недра, растительный и животный мир, лесные и водные ресурсы, воздушный бассейн и климат, значит все то, что окружает человека и необходимо для его деятельности.

Высказывание: «Если труд — это отец богатства, то природа его мать». Разнообразие и наличие всех природных ресурсов во многом предназначает возможности хозяйственного механизма. Наряду с трудом, капиталом, наукой, предпринимательской способностью природные ресурсы являются одним из экономических ресурсов.

Рисунок 1. Классификация природных ресурсов по критерию исчерпаемости

Люди всегда использовали природные ресурсы для нужды своих потребностей. Но вместе с ростом потребностей растет и объем элементов природы, который в свою очередь образует экономический кругооборот.

Оно зависит от роста численности населения, также с значительными изменениями в потребностях людей. Получается никогда нетронутое в кладовых, все более вовлекался и использовался в хозяйственный оборот.

Большое влияние на вовлечение природных ресурсов в процесс производства товаров и услуг оказал научно-технический прогресс. Данное влияние обладает некой противоречивостью, происходит в двух противоположных направлениях.

Научно-технический прогресс реализует рациональное потребление природных ресурсов: выявляют более дешевые и легко транспортируемые материалы (например, природный газ); внедряют способы всецелого извлечения и переработки нефти, используют попутное сырье; применяют безотходные технологии.

В сельском хозяйстве в данное время идет внедрение более интенсивного земледелия и животноводства, в промышленном производстве результативно осуществляется переход к энергосберегающим и материалосберегающим технологиям, который в свою очередь сокращает удельный расход сырья и топлива. В процессе изобретаются синтетические материалы, заменяющие натуральные ресурсы.

Вдобавок развитие науки и техники расширяются как старыми, так и новыми видами производства, требующих в использовании природных ресурсов.

Проблема использования природных ресурсов связана с их географическим размещением. В основном они расположены не в развитых странах, а в регионах со слабым экономическим уровнем развития.

Это положение делает неизбежным перемещение в огромных масштабах природных ресурсов из районов их добычи в районы их переработки и потребления.

Существенное экономическое значение имеет собственность на ресурсы природы. Государственная собственность использует бесплатно некий ряд природных ресурсов в интересах общества (использование земли для строительства транспортных магистралей, эксплуатация лесных, водных ресурсов, добыча полезных ископаемых и т. д.).

Также есть еще одна проблема — это как наиболее рационально использовать эти ресурсы, чтобы обеспечивалась эффективная структура экспорта, тем самым исключающая превращение топливно-сырьевых отраслей в преобладающие отрасли хозяйства.

Взимание специальных налогов в частном секторе, рентных и других платежей уменьшает прибыль.

В каком либо случае природные ресурсы не беспредельны и не вечны. Для этого, необходимо постоянно заботиться об их сохранности. Поэтому существуют следующие условия.

Во-первых, необходимо аккуратно, бережно использовать то, что человеку дает природа (в особенности в отношении невосполнимых ресурсов).

Во-вторых, там, где это доступно и необходимо, нужно действенно применять меры к восполнению природных ресурсов (восстанавливать и повышать естественное плодородие земли, осуществлять лесопосадки, воспроизводить запасы водоемов).

В-третьих, должным образом максимально использовать вторичное сырье и прочие отходы производства.

В-четвертых, обязательно всемерно должна быть экологическая чистота производства и природопользования.

Масштабы освоения минеральных ресурсов в бывшем СССР характеризовались следующими данными:

— страна обеспечивала около 28% мирового горного производства (США около 23%);

— СССР занимал ведущее место в мире по добыче нефти, угля, железной и марганцевой руды и других полезных ископаемых;

— перед распадом в СССР добывалось в год около 6,5 млрд. т. различных полезных ископаемых;

— объем горного производства удваивался примерно каждые десять лет.

В минерально-сырьевой комплекс направлялось более 40% всех капитальных вложений, в нем было занято около 20% работающих. Поскольку Казахстану принадлежала ресурсная роль в бывшем Союзе, то эти показатели характерны и для него. Также огромную роль приобрел ресурсный потенциал республики в нынешнее время.

Особенностью потребления минеральных ресурсов в промышленном обществе является немалый темп добычи полезных ископаемых. К 90-м годам ХХ столетия при росте численности населения земного шара примерно в 2,5 раза ежегодная добыча увеличилась в некоторой степени в 12 раз.

Наиболее скорыми темпами развивалась добыча нефти, газа, угля, железной руды; большими темпами повышалось также потребление руды цветных, редких, драгоценных металлов, химического сырья.

Рассматривая масштабы и темпы освоения полезных ископаемых, отмечаются следующее:

· первое, значительные темпы добычи всех видов полезных ископаемых наращивался последовательно, необходимый для народного хозяйства и населения страны;

· второе, рост масштабов добычи, сопровождающий со снижением качества свежих запасов, их сокращением в ряде традиционных районов, усложнением горнотехнических условий и ростом издержек производства;

· третье, развитие горно-металлургического производства ухудшило экологическую обстановку.

Делая вывод, получается быстрый рост потребления, потянул за собой целый ряд проблем, самой важной из которых является обеспечение постоянно растущих потребностей минерального сырья и, в первую очередь, энергетического.

На базе минерально-сырьевых ресурсов формировались крупные народнохозяйственные комплексы. Практически во всех случаях благосостояние страны зависит в свою очередь, от рационального использования минеральных ресурсов. Во всяком случае, не все страны мира преуспели в этом.

Президент Н. Назарбаев ставит стратегию использования природных ресурсов в качестве одного из приоритетных направлений процветания нашей страны к 2030 году. Данная мысль проходит красной нитью через все приоритеты. Вот что пишет он в 1-м, казалось бы не имеющем отношение к ресурсам, разделе под названием «Национальная безопасность». Одним из элементов нашей стратегии является «освоение богатых природных ресурсов, которые могут стать надежной основой для защиты национального суверенитета и территориальной целостности страны».

Экономический приоритет: «Будет продолжаться разработка наших энергетических и других природных ресурсов. Её цель — получение доходов от экспорта, которые будут способствовать не только экономическому росту, но и политической стабильности страны, а также обеспечению национальной безопасности».

Приоритет «Здоровье и образование»: «Предотвращение заболеваний подразумевает использование чистой воды, очистных систем, сокращение объектов, загрязняющих окружающую среду и наносящих экологический вред. Сегодня плохая экологическая обстановка является причиной 20% смертей, а в некоторых регионах еще хуже».

И, в конце концов, приоритет, касающийся ресурсов: «Мы будем форсировать создание и развитие внутренней энергетической инфраструктуры, решать проблемы самодостаточности, конкурентной независимости. Стратегия подразумевает крайне рачительное использование будущих доходов от этих ресурсов. Мы должны иметь строгий контроль за своими ресурсами, жить экономно и по-хозяйски».

Ну, также считается, что самой большой отдачей обладают вложения в минерально-сырьевой сектор. Совсем не случайно самыми богатыми на Земле странами являются нефтяные страны Персидского залива. В Саудовской Аравии, к примеру, каждый ребенок получает при рождении 25 тыс. «нефтяных» долларов.

Принципы рационального использования минеральных ресурсов и организация горного производства Охрана и рациональное использование минеральных ресурсов в нашей республике выполняются следующими условиями:

1) государственная собственность на все виды природных ресурсов, позволяющее комплексно и планово подходить к их использованию и сохранять богатства недр для будущих поколений.

2) осуществление обеспеченности народного хозяйства в минеральном сырье с минимальными общественно необходимыми затратами, внедрение прогрессивных малоотходных и безотходных производств, для снижения уровня вредного воздействия на окружающую среду горнопромышленных производств.

В нынешнее время вопросы недропользованию в Казахстане регламентируются введенным в действие в январе 1996 года Указом Президента (имеющим силу закона) о «Недрах и недоиспользовании». В соответствии с этим Указом и с Конституцией Республики все недра, в том числе и полезные ископаемые, находятся в государственной собственности.

Правительство республики выполняет следующие функции:

— организует управление государственным фондом недр;

— устанавливает правила пользования недрами;

— определяет участки, предназначенные для удовлетворения государственных потребностей в стратегических и дефицитных видах минерального сырья, устанавливающее ограничения на пользование недрами. В целях обеспечения национальной безопасности, сохранности окружающей среды, безопасности населения, производит консервацию для сохранения запасов в интересах будущих поколений;

— определяет порядок уплаты платежей и налогов для недропользователей, осуществляющих деятельность в отраслях добывающей промышленности;

— определяет порядок лицензирования и заключения контрактов;

— осуществляет выдачу лицензий на право недропользования, а также контроль за соблюдением условий выполнения лицензий и контрактов и др. Право недропользования предоставляется для ведения следующих операций:

1) Государственное геологическое изучение недр;

2) Разведка;

3) Добыча;

4) Строительство и эксплуатация подземных сооружений, не связанных с добычей.

Право недроиспользования может быть постоянным или временным, отчуждаемым или неотчуждаемым, возмездным или безвозмездным.

На праве постоянного и безвозмездного недроиспользования осуществляется добыча общераспространенных полезных ископаемых для собственных нужд на земельных участках, принадлежащих недропльзователю на праве частной собственности или постоянного землепользоания.

Все остальные виды операций по недроиспользованию осуществляются на основе временного и возмездного недропльзования.

Субъектами права недроиспользования могут быть физические и юридические лица, в том числе иностранные, а также иностранные государства, международные организации.

Национальные недроиспользователи — граждане Республики Казахстан и казахстанские юридические лица.

Иностранные недропользователи — иностранные граждане, иностранные юридические лица, иностранные государства, международные организации.

Постоянные недропользователи — лица, право недропльзования которых носит бессрочный характер.

Временные недропльзователи — лица, право недропльзования которых ограниченно определенным сроком.

Предоставление права недропользования на разведку, добычу, строительство и эксплуатацию подземных сооружений, не связанных с добычей, производятся на основе лицензии и контракта.

Предоставление права недропользования на добычу общераспространенных полезных ископаемых в коммерческих целях производится на основе лицензии, выдаваемой исполнительным органом.

Предоставление права недропользования на государственное геологическое изучение недр производится на основе административного акта уполномоченного органа по использованию и охране недр, адресованного подведомственным организациями, или контракта. Предоставление права недропользования на добычу общераспространенных полезных ископаемых и подземных вод для собственных нужд производится одновременно с предоставлением земельного участка, под которым находится общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, в частную собственность или землепользование.

При предоставлении земельного участка во временное землепользование условия пользования общераспространенными полезными ископаемыми и подземными водами для собственных нужд могут быть оговорены договором о временном землепользовании.

Лицензия на право разведки или добычи предоставляется, как правило, на основе конкурса инвестиционных программ.

Выдача лицензий на разведку и добычу, за исключением добычи общераспространенных полезных ископаемых в коммерческих целях производится областным исполнительным органом.

Лицензия на разведку выдается на срок до шести лет. Лицензиат имеет право на продление срока действия лицензии при условии выполнения программы работ и исполнения иных обязательств, предусмотренных лицензией и контрактом. Срок действия лицензии на разведку может быть продлен дважды с продолжительностью каждого периода до двух лет.

Лицензия на добычу выдается на период сроком до 25 лет.

Вопрос о роли природных ресурсов в обеспечении устойчивого экономического развития привлекает в последнее время повышенное внимание со стороны экономистов и политиков.

Средние оценки обеспеченности стран мира по важнейшим видам полезных ископаемых находится в диапазоне 15−50 лет, последние 20−25 лет характеризуются высокими темпами прироста запасов от 5 до 15% при увеличении добычи на 3−10%.

При оценке перспектив развития той или иной страны типичным является указание на ее территориальные размеры и природные ресурсы, причем, как правило, в положительном ключе: богатство природных ресурсов и обширность территории создают одобрительные условия для успешного социально-экономического развития.

Однако у такого рода рассуждений последних десятилетий существует и одна особенность — они все говорят о потенциальных, возможностях роста, тогда как реальное положения данной страны оказывается гораздо менее впечатляющим.

Даже поверхностного взгляда на развитие разных стран и регионов второй половины ХХ века достаточно, чтобы увидеть отсутствие очевидной связи между экономическим благополучием и уровнем развития отдельных стран и регионов мира. Подавляющее множество стран с высоким среднедушевым ВВП (Западная Европа, Япония) не могут похвастаться богатством природных ресурсов.

Это же наблюдается и при обращении к вопросу о роли природных ресурсов, для решения задач догоняющего развития в современном мире. После второй мировой войны страны Африки и Юго-Восточной Азии находились на сопоставимом уровне экономического развития, причем перспективы «Черного континента» показались тогда гораздо более благоприятными — благодаря наличию богатейших ресурсов и относительной близости к европейским рынкам.

Выделится ряд причин политического и социально-экономического характера, которые объясняют такого рода обстановку.

Реальное же раскручивание событий оказалось прямо противоположным: Африка топталась на месте и осталась регионом крайней бедности, тогда как страны ЮВА бурно развивались, и многие из них обеспечили заметное сокращение разрыва с наиболее развитыми странами мира Во-первых, важные природные ресурсы обостряют внимание политической и деловой элиты к борьбе за постановку под свою проверку соответствующей природной ренты, что подрывает интерес к работе по повышению производительности труда, закрывает возможность проведения назревших экономических реформ. Налицо дестимулирование структурных реформ в направлении модернизации и диверсификации экономики — элита оказывается в этом просто незаинтересованной.

Во-вторых, генерируемый природными ресурсами приток финансовых средств проявляет разлагающее влияние на правящую верхушку. С одной стороны, власть подвергается искушению популизмом — она позволяет себе экспериментировать с экономической политикой, принимать экзотические и безответственные решения, которые компенсируются обильными денежными вливаниями. Возникающая ситуация сродни пресловутой проблеме moral hazard, поскольку приобретающие решения политики уверены в том, что риски будут все равно компенсированы деньгами. С другой стороны, повышаются риски коррупции, которая оказывается почти неизбежной, в тот момент, когда власть должна заниматься дележом природной ренты.

В-третьих, зависимость от природных ресурсов подталкивает к созреванию однобокой (нередко монопродуктовой) экономики, и особенно монопродуктового экспорта. Через механизм «голландской болезни» происходит к торможение развития неэкспортных (в данном случае, несырьевых) секторов экономики: экспорт обеспечить приток в страну «дешевой» иностранной валюты, ведущая к завышению курса национальной валюты, что подрывает конкурентоспособность отечественных производителей, ориентированных на внутренний рынок. Данный процесс может привести к снижению инвестиционной активности, как со стороны внутренних, так и иностранных инвесторов, поскольку импорт товаров оказывается более эффективным, чем производство их внутри страны. Естественно, импортозамещение здесь становится практически невозможным, и экономика данной страны оказывается в сильной зависимости от колебания цен на товары своего экспорта.

В-четвертых, основательные риски возникают для политического развития общества. Обилие природные ресурсов возникает серьезным ограничителем на пути политической демократизации данной страны. Косвенно в пользу этого утверждения свидетельствует тот факт, что подавляющее большинство ресурсобогатых стран никогда не были демократическими.

Механизм такого развития ситуации вполне понятен. Изобилие природной ренты, как было отмечено выше, препятствует экономическому росту, то есть достижения такого уровня экономического развития, который необходим для формирования устойчивых демократических институтов.

В особой мере это касается тех стран, где подавляющая часть доходов государственного бюджета концентрируются в одном источнике — как говорится, в экспорте одного вида сырья (например, нефти). Контроля за этим ресурсов оказывается достаточно для удовлетворения потребностей власти и обеспечения социальной стабильности в обществе.

Даная ситуация на практике позволяет игнорировать другие источники доходов, оставляя налоговую систему страны в неразвитом состоянии. Отсутствие зависимости власти от налоговых поступлений фактически доставляет возможность игнорировать политические требования общества, обусловливая очень своеобразный «общественный договор»: мы не берем у вас налогов, а вы не требуете политических прав.

В конце концов, по утверждению ряда исследователей, имеется количественно фиксируемая негативная взаимосвязь между наличием природных ресурсов и вниманием властей к развитию образования собственных граждан. Сырьевые сектора, предъявляют более низкие требования к квалификации рабочей силы, а потому доминирование этих секторов в экономике страны понижает спрос на образовательные услуги, что может иметь весьма опасные долгосрочные последствия.

Вспомогательная опасность возникает, когда на государство неожиданно обрушивается поток природных денег, генерируемых благодаря скачку цен на соответствующие ресурсы. Если правительство воспринимает вновь открывшийся источник доходов как устойчивый, не подверженный в будущем колебаниям, то начинается подстройка экономики под новую конъюнктуру.

В надежде на обильное поступление доходов начинают развиваться разного рода инвестиционные и социальные программы, как правило при активном государственном участии. Проявляются амбициозные политические проекты, нацеленные на внешнеполитическую экспансию. Более того, стремясь максимально воспользоваться открывшимися возможностями, страна начинает активно заимствовать дополнительные ресурсы внутри и вне страны. В результате, несмотря на обильный приток денег, финансовое положение страны не только не улучшается, но даже существенно ухудшается (хроническим становятся бюджетные дефициты, растет госдолг).

Словом, через какое-то время страна сталкивается с двоякого рода трудностями. С одной стороны, она выражается вовлеченной в серию сложных и неэффективных проектов экономического и политического характера. Хозяйственные проекты зачастую оказываются неэффективными, поскольку разрабатывались при активном участии и без должной коммерческой и технической проработки — расчет на обилие «дешевых» денег не содействует серьезному анализу затрат и результатов.

Параллельно страна оказывается вовлеченной во внешнеполитические авантюры, которые также были начаты под воздействием головокружения от денежного изобилия.

С другой стороны, происходит трансформация социально-экономической структуры под новую, благоприятную конъюнктуры. Расчет на обилие «дешевых» денег разрешает забыть об эффективности других секторов, поскольку недостатки внутреннего производства всегда можно компенсировать импортом. Внутренние производители начинают деградировать, а то и сворачивать производства, что до поры до времени не заботит власти, увлеченные основанном на экспорте сырья ростом.

В тот момент, когда источник средств вдруг исчезает, в стране начинается полномасштабный кризис. Ведь за предшествующие годы (или десятилетия) изобилия из-за совершившегося структурного и бюджетного маневров экономика страны оказывается серьезно разбалансированной. Таким образом, структурная подстройка экономики под благоприятную конъюнктуру цен на природные ресурсы становится источником серьезных, а в ряде случаев системных, кризисов.

История СССР достаточно хорошо нам знакома и не нуждается в комментариях. Советское руководство после непоследовательных попыток реформирования экономики в 1965;1972 годах смогло целиком отказаться от реформ и обеспечивать устойчивые (хотя и невысокие) темпы экономического роста и социальную стабильность путем наращивания экспорта энергоресурсов. Понижение цен на нефть и нарастание бюджетного дефицита подтолкнуло М. Горбачева и его коллег к решительным действиям по ослабление сырьевой зависимости, получившим наименование ускорение. Тем не менее желание увеличить темпы роста привело через два года к разбалансированию экономической системы, а затем и к ее распаду.

Безусловно, перечисленные факторы и обстоятельства не могут быть абсолютными. Известен ряд примеров ресурсобогатых стран с очень высоким уровнем экономического развития. Конечно же, главное не природные ресурсы сами по себе и качество экономической политики.

Другое дело, что обилие природных ресурсов при различных обстоятельствах становится барьером для выработки и реализации осмысленной, эффективной экономической политики.

Имеется специфические обстоятельства, которые могут как бы «нейтрализовать» негативное влияние природных ресурсов. Их учет может не только разъяснить исключения, но также и способствовать выработке политики, ориентированной на снижение отрицательного влияния природного изобилия на социально-экономическое развитие страны.

Во-первых, характер ресурсов с точки зрения потенциалы монополизации контроля над ними. Обилие природных ресурсов, которые «разбросаны» по стране и не поддаются монополизации со стороны государства не становится серьезным препятствием для экономического развития.

К этому надо присоединить степень диверсификации природных ресурсов. Наличие природного разнообразия и отсутствие явных экономических предпочтений к некоторым видам ресурсов также создают основу для конкуренции различных производителей, а также для диверсификации экономики, для недопущения формирования монопродуктовой экономики или монопродуктового экспорта.

Диверсификация контроля за ресурсами, не сведение этого контроля к государственному является важным фактором устойчивого экономического развития, а затем и политической демократизации.

Во-вторых, важную роль играет уровень политического развития в момент появления изобилия природных ресурсов. Бывают случаи (довольно редкие), когда изобилие это обрушивается на государство, которая и так то на очень высоком уровне экономического развития, то есть обладающей полным набором институтов, характерных для современной демократии.

Другими словами политическая система общества является высокоразвитой и обеспечивает прозрачность процедур выработки и принятия государственных решений относительно использования ресурсов, уровень коррупции близок к нулю, а экономика является диверсифицированной и высокоэффективной.

В-третьих, экономическое развитие при наличии обилия природных ресурсов встречаться в абсолютных монархиях. Поскольку государственный бюджет здесь практически тождественен бюджету правящей династии, а попечение о будущих поколениях имеет вполне конкретного адресата, власти оказываются более способными принимать долгосрочные и эффективные решения, нацеленные в том числе и на повышение благосостояния всей страны.

1.2 Сущность и содержание налогообложения в сфере недропользования

Государство играет двойственную фискальную роль в отношении минерально-сырьевого сектора: оно обнаруживается высшей налоговой властью и собственником природных ресурсов.

Формирование государственной политики в области воспроизводства, употребления и охраны природных ресурсов становится обязательным условием успешной реализации экономических реформ в нашей стране.

В наше время развитие и эффективное использование природно-сырьевой базы Казахстана становится основным фактором роста ее экономики. Поэтому платежи за пользование природными ресурсами в системе факторов реализации природно-ресурсной политики государства являются особо значимыми.

Платежи за природные ресурсы преследует цели экономического регулирования природопользования, стимулирования рационального и комплексного употребления многообразных видов природных ресурсов и охраны окружающей среды, в свое время, формирующее различные виды природных ресурсов и охраны окружающей среды, также формируется денежные средства для охраны и воспроизводства природных ресурсов в условиях рыночной экономики.

В экономической науке исследовались различные методы экономической оценки природных ресурсов и установления размеров платы за их использование. Наиболее лучшая группировка методов такова:

1. Затратный метод. Оценка природных ресурсов определяется по величине затрат на их добычу, освоение или использование.

2. Результативный метод. Экономическую оценку (стоимость) имеют лишь те природные ресурсы, приносящее доход. Стоимость ресурса определяется денежным выражением первичной продукции, которую получают от эксплуатации природного ресурса, или разницей между полученным доходом и текущими затратами.

3. Затратно-ресурсный метод. При определении стоимости природного ресурса, совмещающие затраты на его освоение и доход от его использования.

4. Рентный метод. Оптимальный ресурс (использование которого дает относительно большой доход при одинаковых затратах) получает значительную стоимость; затраты на освоение ресурса ориентированы на некоторый средний уровень; учитывается факт ограниченности природного ресурса. При рентном подходе необходимостью является разделения собственника ресурса для появления категории рентных платежей.

5. Воспроизводственный метод. Употребление какого-либо природного ресурса и есть его восстановление. Стоимость природного ресурса определяется как совокупность затрат, нужных для воспроизводства (или компенсации потерь) ресурса на определенный период.

6. Монопольно-ведомственный метод. Величина платежей за пользование природными ресурсами со-ответствен потребностям финансового обеспечения деятельности специализированных федеральных служб (министерств и ведомств), осуществляющих в данное время монопольное распоряжение управления природными ресурсами.

Они оказывают хорошее влияние на повышение эффективности использования и охраны земель, лесов, водных объектов и недр, добычи и рационального использования минерально-сырьевых ресурсов и продуктов переработки.

По моему мнению, доходная часть государственного бюджета обязана формироваться преимущественно или почти целиком за счет платежей за природные ресурсы. В обстановках спада производства и недостаточности бюджетных средств, в нашей богатой ресурсами стране, как Казахстан, именно платежи за природопользование могут осуществить фискальную функцию налоговой системы.

Налоговая система необходимо сочетать получение государством соответствующих доходов и адекватные стимулы для потенциальных инвесторов, которую смогут обеспечить экономическую эффективность проектов в данном секторе экономики.

Важнейшей фундаментальной целью налоговой системы, для минерально-сырьевого сектора, является обеспечении платы за свои природные ресурсы и распределение доходов от их эксплуатации так, чтобы содействовать устойчивому экономическому росту и получать долгосрочную прибыль.

Для государства значительно не подвергать бюджет чрезмерной изменчивости доходов в течение процесса реформирования и стабилизировать налоговые поступления.

Распределение доходов между центральным и региональным уровнями власти, тем самым гармонировать с другими налогами, и должны сделать эту систему политически приемлемой. Наконец, налоговая реформа обязана быть конкурентоспособный на международном уровне и создавать свой режим.

По всей видимости, не может быть одной налоговой системы или одного набора налогов, которые доминировали бы над другими, т. е. были бы предпочтительнее всех остальных, для всех инвесторов и всех государств, обладающих природными ресурсами.

И вот поэтому необходим систематический анализ существующих средств налогообложения производства минеральных ресурсов, который в свою очередь создает более эффективные фискальные структуры.

До недавнего времени считалось, что пользование природными ресурсами универсального назначения невозможно платным в силу их неограниченности и естественного воспроизводства, а значит, невозможности их монополизации.

Все-таки к настоящему времени масштабы промышленного производства достигли таких размеров, что уже об естественном воспроизводстве, таким образом, и о неограниченности говорить не приходится. Поэтому в настоящее время необходимо вкладывать значительные средства на природоохранные мероприятия, т. е. на воспроизводство и сбережение универсальных природных ресурсов.

Везде, где силы природы могут быть монополизированы и обеспечивают применяющему их промышленнику добавочную прибыль, — будет ли то водопад, или богатый рудник, или богатая рыбой вода, или удачно расположенное строительное место, — лицо, признаваемое в силу своего титула на часть земли собственником этих предметов природы, улавливает у функционирующего капитала эту добавочную прибыль в форме ренты. Экономисты по-всякому определяют сущность ренты.

Одни рассматривают ренту как один из видов доходов на собственность, плата собственников за использование природного ресурса. Другие рассматривают ренту как регулярный доход с капитала или земельного участка, получаемый их владельцами без предпринимательской деятельности.

Ренту сама по себе определяются и как необычный вид относительно устойчивого дохода, который не особо связанно с предпринимательской деятельностью.

В той степени, в какой ресурс является ограниченным и незаменимым, его цена может быть сверх минимальной цены, по которой этот ресурс будет произведен; эта минимальная цена включает в себя производственные затраты плюс кое-какой уровень прибыли, который является достаточным, чтобы произвести инвестиции привлекательными. Дополнительная стоимость ресурса сверх этой минимальной цены известна как экономическая, или ресурсная, рента.

Эта рента рассматривается как стоимость самого ресурса, принадлежащая полностью обществу. Если компания получила прибыль, которая достаточна, чтобы побудить ее инвестировать, то для страны является возможным изъять полученную производителем сверхприбыль, или ренту, без ограничения инвестиций. Это изъятие обеспечит нации ее долю прибыли, получаемой от разработки принадлежащих ей природных ресурсов.

В нефтедобывающей промышленности экономическая рента представляет собой разницу между стоимостью произведенной продукции и затратами на ее добычу.

К затратам в основном относятся издержки добычи нефти, расходы на геологоразведку и освоение месторождений, а также отраслевая норма прибыли. Остальная часть валового дохода может быть определена как экономическая (ресурсная) рента, или сверхприбыль.

Новое понятие экономики бывших государств социалистического содружества — это и есть платежи за право пользования природными ресурсами. Поэтому его смысл его трактуется неоднозначно, а научно обоснованной методики установления размера таких платежей пока еще не существует.

Анализ доступного нам мирового опыта, связанного с пользованием минерально-сырьевыми ресурсами, в целях выяснения сущности и разработки методики установления величины указанного вида платежей показывает следующее.

Под платежами за право пользования природными ресурсами в основном понимают экономическую реализацию титула собственности на природные ресурсы, способствующую рациональному, комплексному их применению.

Так, например, согласно действующему кодексу Республики Казахстан о недрах и переработке минерального сырья «плата за пользование недрами вводится для экономического стимулирования рационального, комплексного использования минерально-сырьевых ресурсов, охраны недр и окружающей природной среды, регулирования хозрасчетных условий для добывающих и перерабатывающих производств, решения социально-экономических проблем республики и административно-территориальных единиц, в пределах которых расположены месторождения полезных ископаемых и техногенные образования».

Таким образом, платежи за пользование природными ресурсами — являются важнейшим компонентом экономического механизма природопользования. Действующим законодательством сформирована правовая основа для установления платы за пользование недрами, лесами, водой, землей и другими видами природных ресурсов на основе рентного подхода или фиксированных платежей. Поступающие платежи (налоги) распределяются между федеральным бюджетом и бюджетом конкретного субъекта Федерации в пропорциях, установленных природно-ресурсными законами. Увеличение размеров платежей за природопользование возможно только при уменьшении доли (величины) других налогов, так как суммарные налоги, взимаемые с природопользователей, как правило, находятся на предельно высоком уровне.

Следовательно, основная цель налоговой системы применительно к нефтегазовому сектору экономики состоит в обеспечении того, чтобы государство получало соответствующую плату за свои природные ресурсы и распределяло доходы от их эксплуатации так, чтобы содействовать устойчивому экономическому росту и получению долгосрочной прибыли.

Для достижения этой цели налоговая система и налоговое администрирование должны быть простыми и прозрачными, основанными на легко доступных данных и легко контролируемыми.

2. Современные тенденции налогообложения недропользователей Республики Казахстан

2.1 Механизм исчисления и уплаты налогов с недропользователей Казахстана

В настоящее время одним из самых актуальных вопросов для недропользователей становится политика государства в области налогообложения недропользователей.

«Недропользователями» в Казахстане в основном являются нефтяные, газовые и горнодобывающие компании, которые заключают «контракты на недропользование» для получения прав на разработку запасов полезных ископаемых.

В настоящем разделе описывается налоговое законодательство с учетом изменений на 1.01. 2012 года. Нужно отметить, что в текущем законодательстве остается много неясных вопросов и их количество увеличилось с введением нового Налогового кодекса 1 января 2009 года.

Существуют два вида контрактов на недропользование: соглашение о разделе продукции (СРП) и контракт, включающий в себя положение о налоге на сверхприбыль (НСП контракты). Существует ограниченное количество СРП, и ожидается, что все дальнейшие контракты будут НСП контрактами.

Первая модель относится к контрактам на предоставление сервисных услуг и контрактам о совместной деятельности и предусматривает уплату недропользователями всех видов налогов и других обязательных платежей, установленных законодательством Республики Казахстан. Данная модель регламентирует распространение общего налогового режима, применяемого для налогоплательщиков в соответствии с налоговым законодательством, состоящим из Закона Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)», изменений и дополнений к нему на дату заключения контракта, других законов и Указов Президента Республики Казахстан, решений, постановлений и других подзаконных актов министерств и ведомств РК, регулирующих уплату налогов и платежей в бюджет РК.

Вторая модель предусматривает передачу недропользователям доли Республики Казахстан по разделу продукции, а также уплату всех видов налогов и других обязательных платежей, установленных Налоговым кодексом, за исключением акциза на сырую нефть, налога на сверхприбыль, земельного налога, налога на имущество.

Согласно соглашению о разделе продукции правительство заключает контракт с иностранной компанией на ведение программы разведочных работ. Правительство сохраняет права собственности на ресурсы в недрах и некоторый общий контроль над ведением нефтяных работ; иностранная компания выступает в качестве подрядчика и ведет повседневные работы за свой собственный риск и расходы, используя в значительной степени на ранних стадиях проекта свои кадры, технологию и опыт. Участие местных кадров возрастает по мере прогресса работ.

Если разведочные работы приводят к промышленной разработке и добыче, типовое Соглашения о разделе продукции отводит долю продукции для того, чтобы позволить подрядчику возместить его затраты и обеспечить его долю продукции в прибыли.

Доля республики Казахстан по разделу продукции, получаемая по контрактам Соглашения о разделе продукции, является источником республиканского и местных бюджетов и поступает в доходы соответствующих бюджетов в размере, определенном законом Республики Казахстан о республиканском бюджете на очередной год.

Порядок уплаты, доли РК по разделу продукции определяется Правительством Республики. В любом случае уровень налоговых обязательств недропользователя должен быть равным, независимо от применения одной из двух моделей налогового режима. Естественно, платежи, уплачиваемые по условиям контракта, не освобождают недропользователя от обязательств выплачивать налоги и платежи, установленные законодательными актами Республики Казахстан за осуществление деятельности, не предусмотренной контрактом. Для обеспечения точности в исчислении налогов и платежей недропользователь обязан вести по данной деятельности раздельный налоговый учет.

Условно, можно выделить следующие основные этапы развития (ужесточения) налогового законодательства в отношении недропользователей:

1. 1991;1995 гг. — все условия налогообложения определялись в контрактах на недропользование.

2. 1995;2004 гг. — принят Закон о налогах, а после Налоговый кодекс РК, которые закрепили основы налогообложения недропользователей (принцип стабильности налогового режима и т. д.). Принят первый Закон о трансфертном ценообразовании.

3. 2004;2008 гг. — ужесточение налогового законодательства (введение рентного налога, отмена принципа стабильности налогового режима и др.)

4. 2008 год и последующие несколько лет — введение экспортной таможенной пошлины, принятие нового Налогового кодекса и закона о трансфертном ценообразовании.

Самый изначальный этап охарактеризуется как этап партнерских отношений «недропользователь (инвестор) — государство» в чистом виде. Иными словами, все основные условия налогообложения по контрактной деятельности недропользователя оговаривались прямо в самих контрактах на недропользование. Республика Казахстан заключила первые соглашения о разделе продукции и контракты на недропользование по крупным месторождениям полезных ископаемых.

Применимым налоговым законодательством были устаревшие положения, не отвечающие реалиям начинающихся рыночных отношений, необходимости привлечения иностранного капитала в экономику Казахстана. По этой причине государство приняло во внимание предлагаемые недропользователями модели взаимоотношений, в том числе модели налогообложения деятельности по недропользованию.

При этом государство предоставило инвесторам четкую и безусловную гарантию стабильности налогового режима, закрепленного в контракте на недропользование.

Второй этап выделен принятием первого налогового закона Республики Казахстан — Указа Президента Республики Казахстан, имеющий силу закона, от 24 апреля 1995 года «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее — «Закон о налогах 1995 года»). Закон о налогах закрепил основы налогообложения недропользователей, раскрыты содержание и сфера применения специальных платежей и налогов недропользователей, порядок их исчисления и уплаты.

В конце 1996 года Закон о налогах дополнен положениями о стабильности налогового режима:

Статья 94−3. Стабильность налогового режима.

1. Налоговый режим, установленный контрактом на недропользование, заключенным в установленном порядке и прошедшим обязательную налоговую экспертизу, действует неизменно до окончания срока действия данного контракта, за исключением случаев, предусмотренных в пункте 2 данной статьи.

2. В случае внесения изменений в законодательство после даты подписания контракта, которые приводят к невозможности дальнейшего соблюдения первоначальных условий контракта или приводят к существенному изменению его общих экономических условий, недропользователь и представители Компетентного и налогового органов могут внести изменения или поправки в контракт, необходимые для восстановления экономических интересов сторон по состоянию на момент подписания контракта. Данный изменения или поправки вносятся в течении шестидесяти дней с момента письменного уведомления органа налоговой службы или недропользователя.

То есть налоговый режим, установленный контрактом на недропользование, стабилен, за исключением случаев внесения изменений или поправок в контракт по соглашению сторон. Пункт 2 изложенной статьи говорит о диспозитивности этой нормы, то есть добровольности ее исполнения — стороны могут внести изменения или поправки в контракт.

В 2001 году был принят первый кодифицированный нормативный правовой акт по вопросам налогообложения — Кодекс Республики Казахстан от 12 июня 2001 года «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее «Налоговый кодекс»). Он перенял основные положения Закона о налогах в части налогообложения недропользователей, в какой-то части детализировав их. Положения о стабильности налогового режима, по сути, остались, как и прежде:

Установление налогового режима в контрактах на недропользование (ст. 282 НК РК).

1. Налоговый режим, устанавливаемый для недропользователя, определяется только в контракте на недропользование, заключаемом в порядке, установленном Правительством Республики Казахстан.

2. Налоговый режим, устанавливаемый контрактом, должен соответствовать положениям налогового законодательства, регулирующего уплату налогов и других обязательных платежей в бюджет физическими и юридическими лицами, действующего на дату подписания (заключения) контракта.

Условия налогообложения при изменении налогового законодательства (ст. 285 НК РК)

1. Условия налогообложения, определенные в контрактах на недропользование, могут быть скорректированы в связи с изменением налогового законодательства по соглашению сторон. В случае улучшения условий налогообложения недропользователя, являющихся результатом изменений в налоговом законодательстве, в контрактах на недропользование производится корректировка условий налогообложения с целью восстановления экономических интересов Республики Казахстан.

2. В случае отмены отдельных видов налогов и других обязательных платежей в бюджет, предусмотренных контрактом, недропользователь продолжает производить их уплату в бюджет в порядке и размерах, установленных контрактом, до внесения соответствующих изменений в контракт в порядке, определенном пунктом 1 данной статьи.

Пункт 2 статьи 282 Налогового кодекса предусмотрел требование о соответствии налогового режима, устанавливаемого в контракте на недропользование, налоговому законодательству, которое действовало на дату его заключения. В этом случае государство ужесточило правила переговоров и императивно ограничило стороны контракта на недропользование в рамки налогового законодательства.

К примеру, налоговый режим контракта не мог предусматривать ставку корпоративного подоходного налога иную, чем ставка, которая установлена в Налоговом кодексе. При этом на практике встречались случаи незначительного противоречия положений налогового режима контракта на недропользование и норм налогового законодательства, которое действовало на дату заключения такого контракта. В этой части налоговые органы неоднократно предпринимали попытки доказать, что приоритет имеют положения налогового законодательства.

Однако суды Республики Казахстан приняли верную позицию о стабильности и неизменности налогового режима, а доводы налоговых органов не принимались во внимание, так как факт отсутствия противоречий между положениями налогового режима контракта и налоговым законодательством подтверждался наличием налоговой экспертизы. При этом, поскольку контракт никем не оспорен и в него не внесены соответствующие положения, налоговый режим такого контракта действует неизменно и безусловно.

Налоговый кодекс также предусматривал добровольный (обоюдный) порядок внесения изменений и дополнений в контракт на недропользование, в случае изменения налогового законодательства. В то же время, государство предусмотрело механизм защиты своих экономических интересов в случае уменьшения налогового бремени недропользователя в связи с изменением налогового законодательства в пользу недропользователя.

В таких случаях, недропользователь продолжает платить налоги (даже отмененные), по тем же ставкам (даже если они уменьшены) и в том же порядке, как это установлено контрактом на недропользование до внесения соответствующих изменений в контракт. При этом внесение изменений и дополнений в контракт в связи с улучшением условий налогообложения недропользователя (согласно новым изменениям и дополнениям) сопровождается восстановлением экономических интересов Республики Казахстан. Наглядным примером являются переговоры многих недропользователей по снижению ставки НДС до 15% - государство соглашается на применение новой ставки, к примеру, в обмен на повышение ставок роялти.

В начале 2001 года в Казахстане принят первый законодательный акт по трансфертному ценообразованию — Закон Республики Казахстан от 5 января 2001 года «О государственном контроле при применении трансфертных цен». В целях предотвращения потерь государственного дохода в международных деловых операциях, государство предусмотрело возможность контроля цен на экспортируемые нефть и нефтепродукты, нефтяные газы, цветные, драгоценные и черные металлы, хлопок, сахар и др. Недропользователи активно защищались от государственного контроля экспортных операций, ссылаясь на положения о стабильности налогового режима. Однако судебные органы Казахстана признали за налоговыми органами право контроля, посчитав это вопросом налогового администрирования, а не изменением налогового режима или гарантий его стабильности.

Таким образом, второй этап можно охарактеризовать этапом формирования равноправных отношений, в которых соблюдаются экономические интересы не только инвестора, но и государства.

Третий этап развития налогового законодательства в отношении недропользователей отмечен принятием Закона РК от 29 ноября 2003 года «О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты Республики Казахстан по вопросам налогообложения».

Разработчики данного закона преследовали цель внести четкость и ясность в некоторые положения Налогового кодекса о порядке исчисления налогов и специальных платежей недропользователей. При этом помимо внесения четкости в Налоговый кодекс, эти изменения и дополнения существенно увеличили налоговую нагрузку недропользователя.

Так, если ранее ставки роялти, согласно Налоговому кодексу, устанавливались в контракте на недропользование исходя из экономики проекта чаще всего в размере не менее 0,5%, то после вступления изменений в силу предусмотрена повышенная шкала от 2 до 6 процентов. Шкала ставок налога на сверхприбыль повышена от 0−30% до 15−60%.

Указанным законом также с 2004 года вводится рентный налог на экспортируемую сырую нефть по ставке от 1 до 33% в зависимости от рыночной цены за баррель нефти.

По контрактам на недропользование, за исключением соглашений о разделе продукции, согласно изменениям и дополнениям, исчисление налоговых обязательств производится в соответствии с законодательством, действующим на момент появления обязательств по их уплате, т. е. отменен принцип стабильности налогового режима. При этом государство сохраняет стабильность ранее заключенных (до 1 января 2004 года) контрактов на недропользование и признает неизменность налогового режима. Все контракты на недропользование, заключенные после 1 января 2004 года, не предусматривают стабильности налогового режима.

Правоприменительная практика этого периода также подтверждает фактор ужесточения налоговой политики. Практика проведения налоговых проверок по налогу на сверхприбыль, абсурдные доначисления НДС на роялти и многие другие факты ярко демонстрируют тенденцию ужесточения. К примеру, в середине 2005 года налоговые органы Казахстана кардинально изменили позицию, которой они придерживались предыдущие 9−10 лет, по порядку исчисления налоговой базы для налога на сверхприбыль — чистого дохода. Налоговые органы, обнаружив несовершенство применимого налогового законодательства, а именно коллизию (противоречие) норма Закона о налогах и Инструкции № 41 и ежегодных приказов об утверждении правил заполнения деклараций по налогу на сверхприбыль, признали свои же нормативные правовые акты (Инструкции) противоречащими Закону о налогах и доначислили значительные суммы налога на сверхприбыль. Хотя в этом конкретном случае, недропользователи строго следовали инструкциям и приказам налоговых органов.