Отражение в отчетности запасов на ОАО «СЗСК»

Остатки материально-производственных запасов, операции по их приобретению, реализации, величина материальных производственных затрат отражаются в бухгалтерской отчетности ОАО «СЗСК».

Данные берутся из соответствующих счетов Главной книги (приложение 38, 39).

Рассмотрим порядок их отражения в 2004 году.

В бухгалтерском балансе (форма № 1) запасы отражены в разделе II «Оборотные активы». По строке 210 «Запасы» раздела II ОАО «СЗСК» показана стоимость принадлежащих организации материально-производственных запасов, затрат в незавершенном производстве и расходов будущих периодов (см. табл. 6).

Таблица 6.

Порядок отражения запасов ОАО «СЗСК» в бухгалтерском балансе.

Товарно-материальных ценностей, подлежащих отражению на забалансовых счетах, ОАО «СЗСК» не имеет.

В форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» отражаются операции, связанные с продажей материально-производственных запасов (см. табл. 7).

Таблица 7.

Порядок отражения продажи материально-производственных запасов ОАО «СЗСК» в отчете о прибылях и убытках.

В форме № 4 «Отчет о движении денежных средств» (приложение 40) по строке «Средства, полученные от покупателей, заказчиков» в сумме 55 474 тыс. руб. показаны поступления от реализации готовой продукции, товаров, материальных запасов и т. п. Данная строка сформирована на основании оборотов по дебету счета 90/1, 91,1 в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (использованы данные аналитического учета к счету 62 по видам продаваемого имущества).

По строке 150 формы № 4 отражается сумма, равная обороту по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции со счетами 10, 41 в сумме 26 265 тыс. руб.

Материальные запасы потребляются на производственные нужды, переносят свою стоимость на себестоимость готовой продукции.

В форме № 5 Приложения к бухгалтерскому балансу (приложение 41) по строке 710 «Материальные затраты» раздела «Расходы по обычным видам деятельности» отражена сумма материальных затрат, включаемых в себестоимость продукции. Показатель данной строки формируется на основании дебетового оборота по счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», общехозяйственных и общепроизводственных расходов, расходов на продажу и кредитового оборота по счетам 10 «Материалы», 16 «Отклонение в стоимости материалов». В 2004 году материальные затраты составили 54 144 тыс. руб.

По строке 766 и 767 со знаком плюс должны быть показаны соответственно прирост остатков незавершенного производства и расходов будущих периодов, со знаком минус — уменьшение остатков незавершенного производства и расходов будущих периодов.

Анализ содержания раздела 7 формы № 5 ОАО «СЗСК» показал, что не выполняется взаимоувязка показателей бухгалтерской отчетности, что свидетельствует о недостаточной ее достоверности.

Величина, отражаемая по стр. 766, должна показывать изменение остатка незавершенного производства, определяемого по строке 213 баланса (гр.4 (конец года) — гр.3 (начало года)) в размере 78 тыс. руб.

Величина, отражаемая по стр. 767, должна показывать изменение расходов будущих периодов, определяемого по строке 216 баланса (гр.4 (конец года) — гр.3 (начало года)) в размере 43 тыс. руб.

ОАО «СЗСК» предоставляет в органы государственной статистики форму № 5-З «Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг)», утвержденную Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 31 декабря 2003 г. № 117 (приложение 42).

В разделе I «По предприятию (организации) в целом и по основному виду деятельности» отражаются сведения о выпуске продукции (работ, услуг), затратах на ее производство и реализацию, другие показатели по организации в целом и в том числе по основному виду деятельности. В графах 3 и 4 отражаются данные в целом по юридическому лицу, а в графах 5 и 6 — по основному виду деятельности.

По строке 01 отражается выпуск товаров и услуг в фактических ценах (без налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей). За отчетный период выпуск товаров составил 106 791 тыс. руб. (в том числе по основному виду деятельности 102 822 тыс. руб.).

По строке 02 (графы 5 и 6) приводятся данные о себестоимости продукции (работ, услуг), при этом должно обеспечивается полное отражение всех затрат (включая коммерческие и управленческие расходы), связанных с выпуском и реализацией продукции, выполненных работ и оказанных услуг, относящихся к данному отчетному периоду и включенных в отчет по строке 01.

Для получения данных о себестоимости продукции из общего итога затрат на производство вычитается (в случае прироста), или прибавляется (в случае уменьшения) изменение остатка незавершенного производства, полуфабрикатов, инструментов и приспособлений собственной выработки, а также изменение остатка на счете «Расходы будущих периодов». Изменение остатка на счете «Резервы предстоящих расходов» прибавляется в случае прироста или вычитается в случае уменьшения.

По строке 03 в графах 3 и 4 приводятся данные о затратах на производство и реализацию продукции, работ, услуг, отраженных по строке 01 данной формы (по Дт счетов затрат на производство (20 — 29, 44)) в целом по ОАО «СЗСК» — 113 402 тыс. руб., а в графах 5 и 6 — по основному виду деятельности — 109 891 тыс. руб.

По строке 04 отражается стоимость использованных в производстве вышеперечисленных материально-сырьевых ресурсов, учтенная в бухгалтерском учете на дебете счетов затрат 20, 23, 25, 26, 28, 44 (по совокупности всех возможных корреспонденций счетов данной группы) в корреспонденции с кредитом соответствующих субсчетов к счетам 10, 16 (21 — при передаче полуфабрикатов в дальнейшую переработку, 71 — при отнесении в состав расходов стоимости оплаченных талонов на нефтепродукты в момент утверждения авансового отчета водителя, 41 — при использовании товаров в качестве материала, необходимого для изготовления готовой продукции или в рекламных целях).

В целом по предприятию данный показатель составил 36 958 тыс. руб., в том числе по основному виду деятельности — 36 488 тыс. руб.

По строке 08 показывается стоимость приобретаемого со стороны топлива всех видов (12 588 тыс. руб.), расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом организации. Из нее по строке 09 выделяются затраты на продукты нефтепереработки в сумме 7664 тыс. руб., по строке 10 — затраты на газ в сумме 7664 тыс. руб.

По строкам 60, 61 отражается остаток незавершенного производства, полуфабрикатов, инструментов и приспособлений собственной выработки, или стоимость продукции, не прошедшей всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом, соответственно, на начало и на конец отчетного периода, т. е. сумма дебетовых остатков по бухгалтерским счетам 20, 21, 23 — 13 653 тыс. руб. на начало отчетного периода и 140 182 тыс. руб. на конец отчетного периода.

По строкам 62, 63 отражается остаток расходов будущих периодов, учитываемый на бухгалтерском синтетическом счете 97 соответственно на начало (49 тыс. руб.) и на конец (93 тыс. руб.) отчетного периода.

По строке 67 показываются уплаченные (подлежащие уплате) суммы налога на добавленную стоимость по использованным материальным ресурсам (товарам, приобретенным в целях перепродажи), которые вычитаются из общего объема НДС на готовую продукцию (реализуемые товары) и отражаются на дебете субсчета 19−3 (10 044 тыс. руб.).

По строке 70 отражается налог на добавленную стоимость, подлежащий перечислению в бюджет за отчетный период, который представляет собой разницу между налогом на добавленную стоимость, начисленным на продукцию, и налогом на добавленную стоимость, уплаченным за материальные ресурсы, используемые на ее производство, и отраженным по строке 67, в сумме 9203 тыс. руб.

Таким образом, при отражении запасов в отчетности ОАО «СЗСК» было выяснено, что обороты по счетам, отраженные в Главной книге совпадают с данными отчетности.

Затраты в незавершенном производстве.

Готовая продукция и товары для перепродажи в том числе:

готовая продукция товары для перепродажи.

• 3489
• 3130
• 359

Расходы будущих периодов.

Итого запасов.

Сначала необходимо рассмотреть, какие виды активов относятся к запасам в соответствии с МСФО 2.

Согласно МСФО 2, в состав запасов включаются:

• — товары, закупленные и хранящиеся для перепродажи;
• — сырье и материалы, предназначенные для потребления в процессе производства;
• — незавершенное производство;
• — готовая продукция.

Корректировка 1.

Расходы будущих периодов не включены в состав материально-производственных запасов в соответствии с МСФО 2. В МСФО нет отдельного стандарта по расходам будущих периодов, однако понятие существует.

В МСФО они могут быть как оборотными, так и внеоборотными активами. Следовательно, в их состава запасов по МСФО расходы будущих периодов исключаются.

Корректировка 2.

В МСФО 2 требуется признание запасов как активов. При этом по МСФО 2 запасы относятся к краткосрочным активам предприятия, от которых ожидается получение экономической выгоды. Следовательно, стоимость материальных запасов необходимо уменьшить на стоимость товарно-материальных ценностей, находящихся в залоге, и неликвидных запасов.

Товарно-материальных ценностей, находящихся в залоге, ОАО «СЗСК» не имеет. В целях управления материально-производственными запасами, на предприятии ежеквартально составляется список неликвидных материалов по их видам. Согласно данному списку, стоимость неликвидных материалов на 01.01.05 г. составила 14 184 тыс. руб.

Составим корректирующую запись:

Дт 91/2 Кт 10 — 14 184 тыс. руб. — списана стоимость неликвидных материалов.

Корректировка 3.

В результате проведения инвентаризации на складе были обнаружены остатки запасных частей (подшипников) к оборудованию, которое в настоящее время не используется. Стоимость данных подшипников (353 тыс. руб.) включена в баланс ОАО «СЗСК» на конец года. Согласно МСФО 2, данные материальные активы не относятся к запасам, так как их себестоимость оценивается как невозмещаемая.

Проведем списание стоимости данных материалов следующей корректирующей записью:

Дт 91/2 Кт 10 — 353 тыс. руб. — списание убытков по обесценению материалов.

Корректировка 4.

Согласно МСФО 2, оценка запасов ведется по наименьшей из двух величин: фактической (исторической) стоимости и возможной чистой цены продаж. Причем если себестоимость запасов выше чистой стоимости реализации, сумма превышения списывается на счет прибылей и убытков.

Расчеты представим в таблице 9 (рассмотрены ценности, занимающие наибольший удельный вес в составе материалов).

Таблица 9.

Оценка материалов по МСФО 2 тыс. руб.

Следовательно, 970,6 тыс. руб. корректировочной бухгалтерской записью отнесем на счет 91.

Дт 91/2 Кт 10 — 950 тыс. руб. — списание убытков по приведению справедливой стоимости материалов.

Списание запасов проводится по методу ФИФО, что соответствует требованиям МСФО.

Корректировка 5.

Согласно учетной политике ОАО «СЗСК», расходы, собираемые по счету 26, списываются на счет 20. По требованию МСФО 2, не включаются в стоимость запасов, а списываются на расходы периода:

• — затраты на хранение;
• — управленческие расходы;
• — сбытовые расходы.

Стоимость незавершенного производства на конец периода (балансовая стоимость) составила 82 тыс. руб. Себестоимость произведенной продукции (кредитовый оборот по счету 20) за 2004 год составила 96 454,3 тыс. руб., в том числе общехозяйственные расходы — 12 530,2 тыс. руб. Определим общехозяйственные расходы, относящиеся к незавершенному производству на 01.01.2005 г.

82*(12 530,2/96 454,3) = 10,7 тыс. руб.

Данную сумму необходимо списать следующей корректировочной записью:

Дт 26 Кт 20 — 10,7 тыс. руб. — списаны общехозяйственные расходы, относящиеся к незавершенному производству.

Корректировка 6.

Далее проведем расчет общехозяйственных расходов для остатка готовой продукции. Согласно дебетовому сальдо по счету 43 Главной книги, стоимость готовой продукции на 01.01.05 составила 3130 тыс. руб.

Следовательно, общехозяйственные расходы на данную продукцию составили:

3130*(12 530,2/96 454,3) = 406,6 тыс. руб.

Списание данной суммы отразим следующей корректировочной записью:

Дт 26 Кт 20 — 406,6 тыс. руб. — списаны общехозяйственные расходы, относящиеся к готовой продукции.

Корректировка 7.

Помимо данных расходов, из стоимости готовой продукции необходимо исключить расходы на продажу, учитываемые на счете 44. Оборот по счету 44 за 2004 год составил 2234,4 тыс. руб. Оборот по счету 43 за год равен 97 521,8 тыс. руб.

Рассчитаем расходы на продажу для остатка готовой продукции на складе.

• 3130 * (2234,4/97 521,8) = 71,7 тыс. руб.
• 3130*(12 530,2/96 454,3) = 406,6 тыс. руб.

Списание данной суммы отразим следующей корректировочной записью:

Дт 44 Кт 20 — 71,7 тыс. руб. — списаны расходы на продажу готовой продукции.

Готовая продукция отражена в балансе по фактической себестоимости, которая соответствует требуемой себестоимости по МСФО 2.

Корректировка 8.

Также по строке 214 отражена стоимость товаров для перепродажи. Она составила 359 тыс. руб. Причем, товары на сумму 261,9 тыс. руб. запасы сельхозпродукции, предназначенные для оказания услуг столовой и хранящиеся на складе столовой.

Фактическая стоимость запасов сельхозпродукции, в соответствии с МСФО 41, определяется в момент ее сбора по справедливой стоимости за вычетом транспортных расходов (с признанием прибылей или убытков в стоимости продукции). В дальнейшем запасы сельхозпродукции на хранении и в переработке учитываются на общих основаниях по МСФО 2.

Следовательно, из стоимости данных товаров вычтем стоимость транспортных расходов и отразим следующей бухгалтерской записью:

Дт 91 Кт 41 — 35,9 тыс. руб. — списаны транспортные расходы.

Проведенные корректировки представим в таблице 10.

Таблица 10.

Трансформация баланса по статье «Запасы».

Следовательно, стоимость запасов согласно МСФО 2 составит 27 469,5 тыс. руб. Сумма расходов ОАО «СЗСК» в 2004 году согласно МСФО 2 превышает расходы, отраженные в отчетности в части отражения запасов по РСБУ на 15 543,5 тыс. руб. (134 116,5−118 573).

Этапы трансформации отчетности по статье «Запасы» можно изобразить схематично (см. рис. 6).

Избежать разнообразных неточностей при трансформации отчетности невозможно, поэтому погрешность данных может составлять до 25%. Кроме того, недостатком этого метода является отставание по времени, поскольку отчетность по МСФО составляется на основании уже сформированной российской отчетности.

Рис. 6 Этапы трансформации отчетности по статье «Запасы»

Составим сравнительную таблицу (табл.11) статей бухгалтерской отчетности ОАО «СЗСК» в части отражения запасов до и после проведения трансформации.

Таблица 11.

Сравнительная таблица статей бухгалтерской отчетности ОАО «СЗСК» в части отражения запасов до и после проведения трансформации.

Следовательно, фактическая стоимость запасов ОАО «СЗСК» по оценке согласно требованиям МСФО 2 завышена. В состав запасов согласно МСФО не включены расходы будущих периодов. Стоимость запасов согласно МСФО 2 составила 27 469,5 тыс. руб., что на 16 124,5 тыс. руб. ниже стоимости запасов, отраженных в отчетности ОАО «СЗСК».

Размер расходов ОАО «СЗСК» при трансформации увеличился на 15 543,5 тыс. руб.

В проекте учетной политики ОАО «СЗСК» на 2006 год предусмотрено списание материальных запасов методом ЛИФО, так как на предприятии большое количество неликвидных материалов.

Программой реформирования бухгалтерского учета для открытых акционерных обществ предусмотрено с 2007;2008 гг. составление бухгалтерской отчетности по МСФО. МСФО 3 предусматривает, что трансформация отчетности должна проводиться не только за отчетный год, но и за два предыдущих года. В свете этого переход на метод ЛИФО нецелесообразен. Следовательно, ОАО «СЗСК» необходимо оставить либо прежний метод, либо перейти на метод оценки по средней себестоимости — так как данный метод более всего подходит данному предприятию — по средней себестоимости могут оцениваться производственные запасы по каждому их виду. В настоящий момент ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» предусматривает необходимость информации о влиянии изменения методов учета на показатели отчетности. Расчет влияния изменения методов оценки достаточно трудоемкий.

По нашему мнению, решение задачи отражения в учете неликвидных запасов может состоять в уточнении их стоимости путем создания резерва (счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»). Создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей отразится проводкой:

Дебет 91/2, Кредит 14.

Также рекомендуется списание на убыток тех запасов, которые не подлежат использованию.

Процесс трансформации отчетности трудоемок. Существенно упростит процесс трансформации конфигурация «Управление производственным предприятием» для платформы «1С: Предприятие 8.0». За учет и отчетность по МСФО в продукте 1С отвечает подсистема «Учет по МСФО». Так как учет в ОАО «СЗСК» ведется в программе с использованием бухгалтерской программы «1С: Предприятие 7.7», то переход на программный продукт «1С: Предприятие 8.0» не будет сложным и дорогостоящим.

Фирмой «1С» выпущена подпрограмма для переноса данных из типовой конфигурации «1С: Предприятия 7.7» в типовую конфигурацию «1С: Предприятия 8.0».

Данные средства позволяют переносить:

• — остатки на счетах бухгалтерского и налогового учета на конец завершенного отчетного (налогового) периода;
• — сведения об объектах аналитического учета.

Зарегистрированные пользователи «1С» получают данную подпрограмму бесплатно. Затратами на внедрение программы «1С: Предприятие 8.0» будет являться стоимость курса по внедрению типового решения «1С: Бухгалтерия 8.0». Стоимость курса составляет 120 долл. США.

Следовательно, внедрение данного программного продукта обойдется ОАО «СЗСК» примерно 3600 руб.

Альтернативным решением для получения отчетности в формате МСФО является ведение параллельного учета.

Параллельный учет более точен и оперативен, но стоит обычно дороже из-за специализированного программного обеспечения. Кроме того, на внедрение такого учета требуется много времени, в течение которого все равно приходится составлять отчетность по МСФО путем трансформации. Поэтому, как показывает практика, в большинстве случаев предпочтение отдается трансформации.

Трансформация отчетности в МСФО позволит ОАО «СЗСК»:

• — получить наиболее достоверную информацию о своем финансовом состоянии, изменениях в нем, о ближайших перспективах своего развития, так как для управления предприятием, планирования, прогнозирования необходимы только достоверные сведения;
• — построить управленческий учет на предприятии;
• — расширить возможности выхода на международный рынок;
• — привлечь инвесторов (так как инвесторы требуют представлять отчетность по МСФО);
• — повысить качество корпоративного управления.