Документальное оформление и учет наличия и движения основных средств

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарный объект — это законченный строительством приобретенный и смонтированный отдельный конструктивно обособленный предмет со всеми необходимыми для его самостоятельного функционирования приспособлениями и принадлежностями или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций.

Для организации учета и обеспечения контроля сохранности основных средств каждому их инвентарному объекту, независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации, присваивается отдельный инвентарный номер принятия данного объекта к бухгалтерскому учету.

Пообъектный учет инвентарных объектов ведется бухгалтерией организации в инвентарных карточках основных средств формы № ОС-6 (Приложение Д).

Организации на основании приказа об учетной политике могут регламентировать аналитический учет основных средств в инвентарной книге (форма № ОС-6б) с указанием необходимых сведений об основных средствах по их видам и местам нахождения. В учетной политике Стародорожского райпо указано, что учет основных средств нужно вести по классификационным группам, инвентарным объектам и материально-ответственным лицам в натурально-стоимостном выражении по первоначальной стоимости.

Заполнение инвентарных карточек производится на основании первичной документации: актов о приемке-передаче основных средств, технических паспортов и других документов на их приобретение, сооружение, изготовление, перемещение и выбытие объектов основных средств. В инвентарных карточках должны быть приведены следующие обязательные данные по объекту основных средств: срок полезного использования, способ начисления амортизации, признаки участия или неучастия в предпринимательской деятельности, начисления или освобождения от начисления амортизации, индивидуальная характеристика объекта. Может также применяться электронный вариант инвентарной карточки учета основных средств. Дополнительно в инвентарных карточках ведут учет содержания драгоценных металлов по каждому из объектов основных средств.

В Стародорожском райпо этот участок учета автоматизирован, поэтому применяются электронный вариант инвентарных карточек. Они заполняются на основании первичных документов, подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. Однако в данных инвентарных карточках отсутствуют сведения о способах начисления амортизации, сведения о выбытии, списании и перемещении объектов основных средств, а также сведения о содержании драгоценных металлов. Наличие неполной информации об объектах основных средств способствует искажению их аналитического учета.

Инвентарные карточки регистрируют в описи инвентарных карточек.

Документальное оформление основных средств зависит от способа создания и вида объектов.

Для учета движения основных средств на основании постановления Министерства финансов Республики Беларусь «Об утверждении типовых унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств и нематериальных активов» и Инструкции о порядке заполнения бланков типовых унифицированных средств и нематериальных активов от 08.12.2003 г. № 168 (в редакции постановления от 10 января 2009 г. № 3) применяются унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств (далее Инструкция № 168).

Наиболее ответственным и значимым при движении основных средств является правильное оформление документов при купле-продаже основных средств, их безвозмездной передаче, приобретении по договору мены (бартерному договору), а также при их прочем выбытии. При безвозмездной передаче основных средств имеются существенные особенности в налогообложении данной операции.

Оприходование основных средств осуществляется на основании товарных и товарно-транспортных накладных. Согласно постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 14.05.2001 № 53 «Об утверждении бланков товарно-транспортной накладной формы ТТН-1, товарной накладной на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей формы ТН-2 и инструкций по их заполнению» товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 является документом строгой отчетности и предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей, если их перемещение осуществляется с участием автомобильного транспорта, а также для расчетов за их перевозку и учета выполненной транспортной работы.

Товарная накладная формы ТН-2 является документом строгой отчетности и используется для отпуска и приемки товарно-материальных ценностей, если их перемещение осуществляется без участия автомобильных транспортных средств.

Для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями применяются акт о приеме-передаче объектов основных средств (форма ОС-1) или акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (форма ОС-1а) (Приложение Е).

Указанными актами оформляется ввод в эксплуатацию основных средств, приобретенным по договорам купли-продажи, мены, безвозмездного перемещения, а также финансовой аренды (лизинга), если объект основных средств находится на балансе арендатора (лизингополучателя).

Для оформления приемки-сдачи основных средств из ремонта, реконструкции и модернизации составляется акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма ОС-3). Документ подписывается бухгалтером и утверждается руководителем организации или лицом на это уполномоченным. Если ремонт, реконструкцию и модернизацию выполняет сторонняя организация, акт составляют в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй передают организации, поводившей соответствующую работу.

Для оформления полного или частичного списания основных средств (кроме автотранспортных) используется акт на списание основных средств (форма ОС-4). Акт составляется в двух экземплярах, подписывается членами комиссии, утверждается руководителем организации. Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации оставшихся в результате списания запчастей, материалов и т. д. (Приложение Ж).

Отдельная форма предусмотрена для акта на списание автотранспортных средств (форма ОС-4а). Акт составляется в двух экземплярах, подписывается членами комиссии, утверждается руководителем организации. Первый экземпляр с документом, подтверждающим снятие с учета в ГАИ, передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность автотранспортных средств.

Основные средства в организацию поступают от различных источников. Ими могут быть:

• — капитальные вложения;
• — финансовая аренда (лизинг);
• — безвозмездное получение или дарение;
• — в качестве взноса в уставной фонд;
• — внутреннее перемещение;
• — излишки основных средств, выявленные при инвентаризации и др.

Приемку и постановку на бухгалтерский учет основных средств осуществляет постоянно действующая комиссия по приказу руководителя.

В Стародорожском райпо Минского ОПС внутреннее перемещение основных средств в организации оформляется накладной на внутреннее перемещение основных средств (форма ОС-2) в двух экземплярах. Первый экземпляр накладной с распиской получателя передается в бухгалтерию, а второй остается в подразделении организации, передавшем основные средства. На основании данных первого экземпляра накладной бухгалтерия организации делает запись в инвентарной карточке и перекладывает ее в соответствии с новым местонахождением объекта. По данным второго экземпляра накладной сдатчиком делаются отметки в инвентарном списке о выбытии объекта. Внутреннее перемещение основных средств отражается только в аналитическом учете торговой организации. В накладной указывается наименование, дата приобретения, инвентарный номер объекта основных средств, количество передаваемых объектов, стоимость единицы и всего. Также при необходимости указывается краткая характеристика технического состояния объекта основных средств (смотри Приложение К).

Согласно Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств № 207 первоначальная стоимость объектов основных средств, полученных безвозмездно, определяется путем суммирования стоимости активов на основании данных бухгалтерского учета передающей стороны и фактически произведенных затрат, связанных с их получением, в том числе осуществляемых другими лицами на основании договора.

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных объектов основных средств от организации в пределах одного собственника по его решению или уполномоченного им органа устанавливается по стоимости, отраженной в бухгалтерском учете у передающей стороны.

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных объектов основных средств от физических лиц формируется исходя из рыночной стоимости — по соглашению сторон.

Основные средства, непригодные к использованию, ремонт и восстановление которых нецелесообразны, а также морально устаревшие, в организациях ликвидируются и списываются.

Порядок проведения списания основных средств установлен Инструкцией об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.12.2007 № 208.

При организации бухгалтерского учета основных средств необходимо обратить особое внимание на учет драгоценных металлов в составе основных средств. В исследуемой организации учет драгоценных металлов ведется в инвентарных карточках.

В ходе эксплуатации основные средства переносят свою стоимость на затраты организации, операционные и внереализационные расходы. Этот процесс представляет собой износ основных средств.

Основными причинами выбытия основных средств являются следующие:

реализация;

списание в случае физического или морального износа;

передача в виде вклада в уставный капитал других организаций;

ликвидация в результате стихийных бедствий и аварий;

безвозмездная передача;

выявление недостачи при инвентаризации;

передача арендодателю капитальных вложений в арендованные основные средства;

другие причины, не противоречащие действующему законодательству.

При перемещении объектов основных средств между подразделениями организации оформляется накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма ОС-2).

Выбытие основных средств в случае продажи, обмена, безвозмездной передачи, передачи в финансовую аренду (лизинг), внесения в качестве вклада в уставный фонд и в других случаях совершается на основании договора и оформляется актом о приеме-передаче объекта основных средств (форма ОС-1), и товарно-транспортной накладной (форма ТТН-1).

Таким образом, на основании изложенного материала можно говорить о том, что в исследуемой организации документальное оформление наличия и движения основных средств соответствует принятой учетной политике.

Согласно типовому плану счетов и Инструкции по его применению для учета основных средств, принадлежащих организации на правах собственности, предназначен активный счет 01 «Основные средства». На этом счете отражается наличие и движение собственных основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, полученных в финансовую аренду (лизинг), доверительное управление. По дебету счета 01 «Основные средства» отражаются поступление и дооценку объектов основных средств, по кредиту — их выбытие, ликвидацию и уценку. Сальдо по данному счету отражает стоимость основных средств, имеющихся в наличии у организации.

К счету 01 «Основные средства» Типовым планом счетов предусмотрено открытие следующих субсчетов:

• 01/1 «Собственные основные средства»;
• 01/2 «Основные средства, полученные в финансовую аренду (лизинг)»;
• 01/3 «Выбытие основных средств».

Формирование первоначальной стоимости объектов основных средств осуществляется по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (с кредита счетов 60, 10, 07, 68, 69, 70, 75, 66, 67, 86, 98/2). Сформированную первоначальную стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию, списывают с кредита счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства.

В Стародорожском райпо Минского ОПС учетной политикой предусмотрено открытие только третьего субсчета «Выбытие основных средств» к счету 01 «Основные средства». Синтетический учет собственных основных средств ведется на счете 01 «Основные средства» по первоначальной (восстановительной) стоимости в течении всего срока их эксплуатации.

Порядок отражения в учете операций по поступлению основных средств представлен в таблице 1.1.

Таблица 1.1 Учет операций по поступлению основных средств.

Основные средства могут поступать в организацию в других, не противоречащих действующему законодательству, случаях.

В Стародорожском райпо некоторые объекты основных средств переданы в аренду на основании договора аренды. Бухгалтерский учет операций по договорам аренды ведется с соблюдением принципа имущественной обособленности организации. Согласно этому принципу имущество Стародорожского райпо, принадлежащее ему на праве собственности, учитывается отдельно от взятого во временное пользование, владение, распоряжение.

Аренда может быть текущей и финансовой. Текущая аренда предполагает передачу объектов основных средств во временное владение и пользование, или только во временное пользование за плату в целях удовлетворения временных потребностей арендатора в этих объектах. Данные объекты являются собственностью арендодателя и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете. Они отражаются в балансе арендодателя и учитываются на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Арендатор стоимость взятого в аренду имущества учитывает в установленном порядке на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

В Стародорожском райпо Минского ОПС объекты основных средств сдаются в текущую аренду. По данным основным средствам амортизацию начисляет арендодатель с включением ее суммы в расходы на реализацию (Дт — 44 «Расходы на реализацию» Кт — 02/1 «Амортизация собственных основных средств»). размер месячной арендной платы за основные средства, сданные в текущую аренду, устанавливаются договором аренды. При начислении арендной платы у арендодателя делается запись:

Дт 76/8 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кт 91 «Операционные доходы и расходы», при поступлении платежа от арендатора кредитуется счет 76/8 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с дебетом счета 51 «Расчетный счет». На сумму НДС по доходам, полученным от сдачи основных средств в аренду арендодатель делает запись: Дт 91 «Операционные доходы и расходы» и Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При отражении выбытия основных средств организация вправе предусмотреть два варианта выбытия, зафиксировав выбранный в учетной политике:

• 1. Открыть к счету 01 «Основные средства субсчет 3 «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета должна переноситься стоимость выбывающего объекта основных средств, а кредит — сумма начисленная за весь период амортизации. Остаточная стоимость будет списываться с этого субсчета в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы»;
• 2. Списывать стоимость выбывающего объекта по кредиту счета 01 «Основные средства» (на первоначальную стоимость), дебету счетов 02 «Амортизация основных средств» (на сумму начисленной амортизации) и 91 «Операционные доходы и расходы» (на остаточную стоимость) или 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Предложенные варианты отражения выбытия основных средств позволят повысить аналитичность информации по выбывающим объектам основных средств: возможность отследить направление и причину выбытия, а также оценку выбывающих объектов основных средств.

Корреспонденция счетов по выбытию основных средств представлена в таблице 1.2.

Таблица 1.2 Корреспонденция счетов бухгалтерского учета операций по выбытию основных средств.

Таким образом, в Стародорожском райпо учет поступления и выбытия основных средств соответствует принятой учетной политике.

Для успешного функционирования объектов основных средств в течение установленного срока эксплуатации их необходимо систематически ремонтировать. Ремонт представлен комплексом работ, направленных на восстановление утраченных объектом функций и поддержание его в рабочем состоянии. Наиболее эффективной является система планового предупредительного ремонта. Она заключается в том, что основные средства ремонтируются через определенные промежутки времени по заранее составленному графику, не дожидаясь их поломки или остановки по техническим причинам. Это дает возможность планировать ремонтные работы, время работы машин и оборудования, изготовления и приобретения запасных частей, а также заранее предусматривать расход денежных средств и материальных ресурсов на ремонт основных средств.

В зависимости от объема, характера и периодичности проведения работ различают ремонт:

• а) текущий, который проводится регулярно в течении года по плану в пределах утвержденных смет в целях предупреждения от преждевременного износа конструкций и устранения незначительных поломок;
• б) капитальный, проводится с периодичностью более одного года и имеет наибольший объем, стоимость и сложность;
• в) промежуточный, проводится с периодичностью менее года, но по сложности близок к капитальному.

Затраты по модерни0зации и реконструкции объекта основных средств накапливают по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Списание этих затрат с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства» производится после подписания акта о приемке-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (форма № ОС -3) с одновременным их включением в первоначальную (восстановительную) стоимость обновленного объекта.

Ремонт основных средств может выполняться как подрядным, так и хозяйственным способом. При подрядном способе ремонт производится специализированной ремонтно-строительной организацией (подрядчиком) на основании договора подряда, а при хозяйственном способе — ремонтной бригадой организации.

Все виды ремонтов являются расходами некапитального характера, т. е. осуществляется за счет текущих расходов организации. При формировании учетной политики организации можно выбрать один из вариантов списания затрат на проведение ремонта основных средств:

• 1) непосредственно на счета учета затрат;
• 2) через счета расходов будущих периодов;
• 3) путем создания резерва на проведение ремонтных работ.

При проведения ремонта хозяйственным способом затраты по ремонту основных средств накапливаются по дебету счета 23 «Вспомогательные производства», субсчет 3 «Ремонт основных средств» (с кредита счетов 10, 70, 68, 69, 76, 02). В конце месяца фактические расходы по законченному ремонту основных средств списывают с кредита счета (23/3) в дебет счетов по учету текущих затрат и расходов на реализацию (25, 26, 44).

В случае сезонности выполнения работ по ремонту основных средств затраты на его проведение предварительно учитывают на счете 97 «Расходы будущих периодов». В течение финансового года эти расходы равными долями ежемесячно списываются на счета учета производственных затрат и расходов на реализацию: Д-т сч 20 «Основное производство» (23/3, 25, 26, 44) К-т сч 97 «Расходы будущих периодов».

Организации, у которых затраты на капитальный и текущий ремонт возникают неравномерно на протяжении года, могут создавать резерв на покрытие таких расходов. Для учета текущих резервов используют счет 96 «Резервы предстоящих расходов». В течении года затраты на ремонт основных средств погашаются за счет начисленного резерва: Д-т сч 96 «Резервы предстоящих расходов» К-т сч 23/3 «Вспомогательные производства».

При проведении ремонта подрядным способом все производимые расходы отражают по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76) в корреспонденции с дебетом счетов 20 «Основное производство» (26, 29, 44) — на стоимость ремонтных работ без НДС.

Дебет сч.18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» Кредит сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76) — на стоимость НДС, выделенного подрядчиком.

В Стародорожском райпо текущий ремонт объектов основных средств осуществляется хозяйственным способом. При данном способе в затраты включается стоимость израсходованных на проведение ремонта материалов, запчастей, заработная плата исполнителям, отчисления на социальное страхование, налоги, включаемые в издержки организации и др.

В Стародорожском райпо Минского ОПС учет затрат по ремонту основных средств, выполненных хозяйственным способом, ведут на счете 23 субсчете 3 «Ремонт основных средств». Аналитический учет по счету 23 «Вспомогательные производства», субсчета 3 «Ремонт основных средств» ведется в машинограмме в разрезе выполненных работ и объектов ремонта. Учет расходов осуществляется по каждому объекту основных средств по статьям утвержденной сметы затрат на его проведение.

Инфляционное состояние экономики приводит к тому, что первоначальная стоимость объектов основных средств не отражает их реальной стоимости на протяжении всего срока полезного использования. С целью приведения первоначальной стоимости в соответствие со складывающимся уровнем цен производится переоценка основных средств.

Обязательной переоценке подлежат все основные средства, находящиеся в собственности организации, как действующие, так и находящиеся в ремонте, запасе, на консервации, реконструкции, частичной ликвидации, достройке.

Переоценка основных средств может производится:

индексным методом;

методом прямого пересчета;

методом пересчета валютной стоимости.

При применении индексного метода стоимость основного средства (по дебету счета 01) до переоценки умножается на соответствующий коэффициент и получается новая, восстановительная стоимость основного средства. Аналогично поступают с суммой ранее начисленной амортизации. При применении метода прямого пересчета стоимость основного средства до переоценки увеличивают до рыночной, сложившейся на дату переоценки по данному основному средству. Сумму начисленной амортизации увеличивают в той же пропорции.

Результатом переоценки объектов основных средств является их дооценка или уценка.

Изменение первоначальной стоимости при дооценке основных средств отражается:

Д-т сч.01 «Основные средства» К-т сч.83 «Добавочный фонд» субсчет 1 «Прирост стоимости имущества по переоценке».

При уценке изменения первоначальной стоимости основных средств отражается сторнировочной записью в той же корреспонденции счетов.

Одновременно с переоценкой первоначальной стоимости произволится и переоценка накопленных сумм амортизационных отчислений. При дооценке основных средств отражают:

Д-т сч.83 «Добавочный фонд» субсчет 1 «Прирост стоимости имущества по переоценке» К-т сч.02 «Амортизация основных средств».

При уценке уменьшения суммы амортизационных отчислений отражаются сторнировачной записью в той же корреспонденции счетов.

Таким образом, после проведения переоценки величина амортизации составляет такой же процент от восстановительной стоимости, какой составляла величина амортизации в первоначальной стоимости основных средств до переоценки.

Результаты переоценки основных средств отражаются в бухгалтерском балансе субъекта хозяйствования на первое число месяца, следующего за датой переоценки.

В Стародорожском райпо Минского ОПС согласно учетной политике, переоценка основных средств и неустановленного оборудования производится ежегодно индексным методом или же путем определения их стоимости в результате оценки экспертной комиссии. Отражение в учете результатов переоценки осуществляется в установленном порядке.

В Стародорожском райпо учет основных средств автоматизирован, следовательно, автоматическое проведение переоценки объектов основных средств проводится в соответствии с Инструкции по переоценке основных средств.