Процесс планирования и проведения аудиторской проверки учета материалов на предприятии

• Введение
• Обзор литературы
• Глава 1. Общая характеристика предприятия ОАО «Сильвинит»
• 1.1 Технический паспорт ОАО «Сильвия»
• 1.2 Организация бухгалтерского учета и внутреннего контроля на ОАО «Сильвинит»
• Глава 2. Планирование аудиторской проверки учета материалов
• 2.1 Методика аудита учета материалов
• 2.2 Предварительный этап аудиторской проверки учета материалов
• 2.3 Составление общего плана и программы аудита учета материалов
• 2.4 Аудиторские процедуры, приемы и методы сбора доказательств при аудите учета материалов
• Глава 3. Аудиторская проверка учета материалов на ОАО «Сильвинит»
• 3.1 Проверка правильности организации учета материалов
• 3.2 Проверка операций по поступлению и выбытию материалов
• 3.3 Проверка правильности проведения и учета результатов инвентаризации материалов
• 3.4 Проверка операций по учету материалов в бухгалтерии
• 3.5 Заключительный этап аудиторской проверки
• Заключение
• Библиографический список
• Приложения

Впервые в России звание аудитора было введено Петром I. В Энциклопедическом словаре Брокгауза и Ефрона сказано: «по характеру своему должность аудитора совмещает в себе черты должностей делопроизводителя, секретаря и прокурора». Была заимствована германская модель построения аудита. Однако в тот период отсутствовала общественная внутренняя потребность в возникновении и развитии аудита, а введенный директивно, он постепенно терял свое первоначальное назначение.

Вопрос о необходимости аудита в современной истории России возник с начала рыночных преобразований. В Законе РСФСР от 04.07.1991 № 1545−1 «Об иностранных инвестициях в РСФСР» упоминается о необходимости проведения проверки для целей налогообложения финансовой и коммерческой деятельности предприятий с иностранными инвестициями силами аудиторских организаций РСФСР, а также проверки аудиторской организацией ликвидационного баланса предприятия при его ликвидации.

С возникновением новых форм предпринимательской деятельности, появлением акционерных обществ, товариществ с ограниченной ответственностью, коммерческий банков и других предприятий сфера применения аудита значительно расширилась.

Материально-производственные запасы, наряду с основными средствами и нематериальными активами, играют важнейшую роль в хозяйственной деятельности каждого предприятия. С их помощью осуществляется большинство известных на сегодняшний день производственных процессов, и они же служат первостепенной основой для создания конечного продукта, реализуемого организациями.

Ускорение социально-экономического развития страны предусматривает увеличение эффективности общественного производства на основе всемерной экономии материальных, трудовых и денежных ресурсов. Политика ресурсосбережения реальный источник удовлетворения растущих потребностей общества. Для того чтобы внедрить это в жизнь необходимо знать все тонкости учета наличия и движения ресурсов, в первую очередь материальных.

Целью данной курсовой работы является изучение последовательности проведения аудиторской проверки на определенном участке бухгалтерского учета.

Для достижения поставленной цели необходимо выполнить следующие задачи:

1. изучить нормативно — правовую базу по теме исследования;

2. представить краткую характеристику предприятия, оценить ведение бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

3. раскрыть процесс планирования аудиторской проверки (документально оформление, расчет уровня существенности, определение аудиторского и риска и др.);

4. провести аудиторскую проверку по существу по теме исследования;

5. разработать выводы, дать рекомендации по улучшению на проверяемом участке.

Объектом курсовой работы является финансово-хозяйственная деятельность Открытого акционерного общества «Сильвинит» за 2009 год. Основным видом деятельности данного предприятия является производство удобрений и азотных соединений.

Предметом исследования является бухгалтерский учет материалов.

Методологической базой курсовой работы явилась нормативно-правовая база, учебная литература, периодическая печать по вопросам аудита материалов, а также первичные и сводные материалы предприятия. В курсовой работе использовалась совокупность разных теоретических и эмпирических методов исследования: сравнительный метод, наблюдение и самонаблюдение; экспериментальные методы, психодиагностические методы (тесты, анкеты, опросники, беседа), анализ продуктов деятельности, биографические методы; количественный (статистический) метод.

Данная курсовая работа состоит из введения, обзора литературы, трех глав, заключения, библиографического списка и 19 приложений.

Во введении отражена актуальность выбранной темы, определена цель курсовой работы, поставлены задачи, обозначены объект и предмет исследования, охарактеризована методологическая база.

В обзоре литературы систематизирована нормативно-правовая база по аудиту учета материалов. Представлены основные проблемы по вопросу данной курсовой работы.

В первой главе представлена характеристика рассматриваемого предприятия ОАО «Сильвинит». Раскрыта организационная структура правления, бухгалтерии. Проведен анализ экономического положения данной организации за 2009 г.

Во второй главе раскрыта методологическая основа проведения аудита. Представлен порядок проведения подготовительного этапа, этапа планирования. Проведены необходимые расчеты. Составлен общий план и программа аудита. Отражены аудиторские процедуры.

В третьей главе приведена определенная последовательность аудиторской проверки.

В заключении сформулированы основные выводы и представлены рекомендации по улучшению учета основных средств на предприятии.

Обзор литературы

С позиции проведения аудита производственных предприятий одной из наиболее значимых статей бухгалтерского учета являются материалы. Как правило, их удельный вес составляет более 5 процентов актива баланса, то есть стоимость материалов — существенная часть в себестоимости выпускаемой продукции. Зачастую финансовый результат деятельности всего предприятия напрямую зависит от решения вопросов по закупке и доставке материалов. Ошибки, допускаемые в учете материалов, ведут к неправильному формированию себестоимости готовой продукции, к искажению финансового результата и налогооблагаемой прибыли. Подобные просчеты могут оказаться существенными и повлиять на выражение аудитором своего мнения о достоверности отчетности.

Бадамшина Анастасия Рафиновна, аудитор-методолог Департамента правовой поддержки компании ПРАВОВЕСТ, утверждает, что хозяйственные операции по учету материалов относятся к операциям с повышенным уровнем риска по следующим причинам [32]:

1. вероятность санкционированного списания материалов под несуществующие заказы и объемы выпуска в целях увеличения себестоимости выпуска и снижения налогов на прибыль и имущество;

2. высокий риск хищения;

3. огромный объем операций и соответственно большой массив первичной учетной документации, следствием чего могут стать отсутствие некоторых оправдательных документов, несанкционированное списание материалов (отсутствие реквизитов, придающих документам юридическую силу), а также утеря бумаг;

4. искажение фактов списания материалов из-за технических ошибок при подсчете и измерении совершаемых операций на стадии сбора и регистрации информации.

Цель проведения аудита материально-производственных запасов, в частности материалов, четко определена в вводной части методических рекомендациях по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей МПЗ в бухгалтерской отчетности.

Прежде чем, приступать к аудиту, следует четко понимать исследуемый предмет. Порядок отнесение активов к МПЗ представлены в ПБУ 5/01 [7, п. 2] и Методических указания по бухгалтерскому учету МПЗ [8, п.2]:

а) используемые в качестве сырья, материалов и т. п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

б) предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары;

в) используемые для управленческих нужд организации.

Основные задачи, решаемые в ходе аудиторской проверки учета материалов четко и понятно отражены в методических рекомендациях по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей МПЗ в бухгалтерской отчетности. Согласно данному документу, можно сделать выводы о том, что главным в учете материалов является их первоначальная оценка, сохранность, документальное оформление и естественно, учет в бухгалтерии.

При поступлении или изготовлении собственных материалов в основном рекомендуется их учитывать по фактической себестоимости. Но для малых предприятий разрешается применять метод средневзвешенной себестоимости (табл. 1).

Таблица 1

Методы оценки материалов

Состав фактической себестоимости зависит от варианта поступления материалов.

Вопрос сохранности материалов решается с помощью процедуры инвентаризации. Количество инвентаризаций в отчетном году и даты их проведения определяются руководителем организации. Однако вне зависимости от принятой учетной политики, согласно п. 2 ст. 12 Закона «О бухгалтерском учете"[3], проведение инвентаризации является обязательным в следующих случаях:

а) при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

б) перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

в) при смене материально-ответственных лиц;

г) после выявления фактов хищения, злоупотребления или порчи товара;

д) в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

е) при реорганизации предприятия.

В соответствии с п. 1.6 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств при коллективной (бригадной) материальной ответственности инвентаризации проводятся при смене руководителя коллектива (бригадира) или увольнении более 50% сотрудников бригады, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады), с целью организации текущего контроля за сохранностью [8, п. 23].

Таким образом, в течение года на складе должна быть проведена как минимум одна инвентаризация — перед составлением годовой отчетности. Естественно, чем чаще проводятся инвентаризации, тем точнее данные учета и четче «фотография» имущественного положения предприятия. Тем не менее, стоит иметь в виду, что процесс этот дорогостоящий, связанный с напряженной и монотонной работой большого количества сотрудников (и не только работников склада). Более того, зачастую проведение инвентаризации очень затрудняет, а то и вовсе парализует работу склада. Поэтому, хотя эффективность инвентаризации как инструмента товарного учета никем под сомнение не ставится, применять ее все же следует с осторожностью.

Данная процедура подробно освещается в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств [14, 3.15−3.26].

Унифицированные формы первичных учетных документов по учету материалов утверждены Постановлением Госкомстата от 30 октября 1997 года № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве» [16, п. 1.3]. Следует обратить внимание на то, что утвержденные этим документом унифицированные формы по учету труда и его оплаты, основных средств, утратили силу и в настоящее время не действуют.

В данной работе при проведении аудита автор большей частью руководствовался Методическими рекомендациями по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности. В данном нормативном документе представлены четкие, лаконичные и последовательные процедуры по аудиту МПЗ, в частности материалов и примеры оформления рабочих документов аудитора.

Хочется отметить, что в учебной литературе отсутствует четкая единая структура проведения аудита учета материалов. Отсутствуют примеры практической документации результатов проведения аудита.

Задачи аудита учета материалов авторы определяют одни и те же. Некоторые авторы, например Суглобов Александр Евгеньевич, эти задачи представляют более шире. Но технический порядок, содержательная часть у каждого автора своя, т. е. в учебной литературе по данному вопросу отмечается субъективное мнение каждого автора. Складывается опасение и неуверенность в правильности данной информации. Поэтому большее внимание уделялось информации из нормативно-правовых источников.

Глава 1. Общая характеристика предприятия ОАО «Сильвинит»

1.1 Технический паспорт ОАО «Сильвия»

Открытое акционерное общество «Сильвинит» — крупнейший российский горно-промышленный комплекс по добыче и производству калийных удобрений и различных видов солей. Предприятие разрабатывает единственное в России (второе в мире) Верхнекамское месторождение калийно-магниевых солей, промышленные запасы которого составляют 3,8 млрд. тонн руды (в пересчете на 100% К2О).

ОАО «Сильвинит» является правопреемником Соликамского калийного комбината (1934 г.), являющегося родоначальником калийной отрасли России.

ОАО «Сильвинит» утверждено в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 1 июля 1992 г. № 721 «Об организационных мерах по преобразованию государственных предприятий, добровольных объединений государственных предприятий в акционерные общества» и является правопреемником государственного производственного объединения «Сильвинит».

Учредителем Общества является Государственный комитет Российской Федерации по управлению государственным имуществом. Предприятие действует на основе ФЗ «Об акционерных обществах» и Устава.

Структура акционерного капитала ОАО «Сильвинит» представлена на рис. 1.1.

Рис. 1.1 Сведения о крупных акционерах ОАО «Сильвинит»

Приоритетным направлением деятельности ОАО «Сильвинит» является производство и реализация хлористого калия, доля которого в общем объеме товарной продукции в 2009 году составила 95,3%. В 2009 году было произведено 3 517,9 тысячи тонн хлористого калия, на 30,8% меньше чем в 2008 году. Снижение объемов производства и отгрузки хлористого калия произошло из-за резкого сокращения мирового спроса на калийные удобрения с IV квартала 2008 года в связи с начавшимся мировым финансово-экономическим кризисом.

Структура предприятия представлена на рис. 1.2.

Структура органов управления представлена на рис. 1.3.

Важным фактором успешной деятельности ОАО «Сильвинит» и фактором его экономического роста являются высококвалифицированные кадры. К концу 2009 г. численность всего персонала составила 10 920 человек. Производительность труда и уровень инфляции непосредственно определяют размер заработной платы на предприятии. Среднемесячная заработная плата работников ОАО «Сильвинит» в 2009 году осталась на уровне 2008 года и составила 19,3 тысячи рублей (прирост 0,66%), что экономически оправдано в сложных условиях кризиса.

Деятельность ОАО «Сильвинит» в социальной сфере направлена на создание и поддержание максимально комфортных и безопасных условий для эффективной трудовой деятельности и отдыха, формирование благоприятного психологического климата в коллективе и оказание социальной поддержки в отношении персонала предприятия и общества в целом. Основные статьи расходов направленные на социальную поддержку работников представлены на рис. 1.4.

Рис. 1.4 Расходы по основным направлениям социальной политики

на ОАО «Сильвинит», млн. руб.

ОАО «Сильвинит» остается, несмотря на мировой финансовый и экономический кризис, социально ориентированным предприятием, осуществляющим свою деятельность на основе соблюдения принципа сбалансированности экономического и социального развития.

В 2009 году ОАО «Сильвинит» было признано «Самым динамично развивающимся предприятием» по итогам регионального конкурса «Промышленный лидер Прикамья». Другими наградами стали дипломы «Добросовестный поставщик года» и «За следование принципам международной программы «Ответственная забота», предполагающей принятие предприятиями обязательств по внедрению высоких стандартов в области техники безопасности и охраны окружающей среды.

1.2 Организация бухгалтерского учета и внутреннего контроля на ОАО «Сильвинит»

аудит проверка материал Структура бухгалтерии организована в соответствии с Положением, утвержденным на ОАО «Сильвинит» (Приложение 1). Основные подразделения и отделы бухгалтерии представлены на рис. 1.5.

На любой стадии процесса управления неизбежны отклонения фактического состояния объекта управления от планируемого. Для своевременной информации о качестве и содержании таких отклонений необходим внутренний контроль.

При применении внутреннего контроля организация осуществляет ряд действий:

а) определение фактического состояния организации (объекта контроля);

б) сравнение фактических данных с планируемыми;

в) оценка выявляемых отклонений и степени их влияния на аспекты функционирования организации;

г) выявление причин зафиксированных отклонений.

Целью внутреннего контроля является информационное обеспечение системы управления для получения возможности принятия эффективных решений.

На ОАО «Сильвинит» для осуществления контроля над финансово-хозяйственной деятельностью предприятия создан специальный ревизионный отдел в составе пяти человек.

Ревизионная комиссия ОАО «Сильвинит» осуществляет:

а) проверку финансовой документации предприятия, бухгалтерской отчетности, сравнение указанных документов с данными первичного бухгалтерского учета;

б) анализ правильности и полноты ведения бухгалтерского, налогового, управленческого и статистического учета;

в) анализ финансового положения предприятия, его платежеспособности, ликвидности активов, соотношение активов и уставного капитала;

г) проверку платежей поставщикам продукции и услуг, платежей в бюджет и внебюджетные фонды, начислений и выплат дивидендов, процентов по облигациям, погашения прочих обязательств;

д) подтверждение достоверности данных, включаемых в годовые отчеты предприятия, годовую бухгалтерскую отчетность, о распределении прибыли;

е) анализ решений общего собрания акционеров на их соответствие законодательству.

Для ежегодной проверки финансово-хозяйственной деятельности и подтверждения годовой финансовой отчетности руководство ОАО «Сильвинит» привлекает аудитора, не связанного имущественными интересами с предприятием или его акционерами. Аудитора предприятия утверждает общее собрание акционеров по предложению Совета директоров ОАО «Сильвинит». На протяжении продолжительного времени данные услуги предоставляет ЗАО аудиторская фирма «Легион — Аудит», являющаяся членом саморегулируемой организации аудиторов Некоммерческого партнерства «Аудиторская палата России».

Таким образом, ОАО «Сильвинит», являясь одним из крупнейших мировых производителей хлористого калия, стремящееся к укреплению своих позиций на ключевых рынках сбыта своей продукции и достижению высоких финансовых результатов. Для получения достоверной информации профессионально организован внутренний контроль за финансово-хозяйственной деятельностью предприятия.

В соответствии со ст. 5 ФЗ «Об аудиторской деятельности» следует ежегодно проводить обязательный аудит. В следующих главах будет представлен теоретический и практический материал в рамках темы данной курсовой работы по вопросам аудита.

Глава 2. Планирование аудиторской проверки учета материалов

2.1 Методика аудита учета материалов

Целью аудита материалов является составление обоснованного мнения относительно достоверности и полноты информации о материалах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

Для достижения цели аудитору необходимо:

а) оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица;

б) определить методы проверки;

в) разработать программу аудиторских процедур по существу.

В ходе проверки проводится сбор аудиторских доказательств по следующим критериям:

1. Существование. Необходимо убедиться в том, что все отраженные в отчетности материалы действительно существуют;

2. Права и обязательства. Необходимо убедиться в том, что права организации на материалы, отраженные в отчетности, документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц;

3. Возникновение. Необходимо убедиться в том, что отраженные в бухгалтерском учете операции по приобретению и выбытию материалов имели место в течение отчетного периода;

4. Полнота. Необходимо убедиться в том, что отсутствуют материалы, которые должны были быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности, но не были в нем отражены;

5. Стоимостная оценка. Необходимо:

а) убедиться в том, что материалы отражены в учете и отчетности в правильной оценке: по фактической себестоимости или по рыночной стоимости, если она ниже фактической себестоимости;

б) убедиться в том, что способ оценки материалов при их отпуске в производство или ином выбытии применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой;

6. Измерение. Необходимо убедиться в том, что приобретение и выбытие материалов отражены в учете в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде;

7. Представление и раскрытие. Необходимо:

а) убедиться в том, что материалы правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы;

б) убедиться в том, что операции с материалами отражены в бухгалтерском учете в соответствии с нормативными актами, регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации;

в) убедиться в том, что вся существенная информация о материалах раскрыта в отчетности.

Учет материалов регламентируется основными нормативными документами, представленными в табл. 2.1.

Таблица 2.1

Нормативные акты, используемые в аудите операций с материалами

В процессе аудиторской проверки также применяются и другие нормативные документы:

а) Федеральный закон «О бухгалтерском учете»;

б) План счетов;

в) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности;

г) ПБУ 1/2008 «Учетная политика»;

д) ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность в организации»;

е) ПБУ 9/99 «Доходы организации»;

ж) ПБУ 10/99 «Расходы организации»;

з) Налоговый Кодекс РФ;

и) Гражданский Кодекс РФ Источниками информации для аудитора являются следующие документы: Бухгалтерский баланс (форма № 1); Отчет о прибылях и убытках (форма № 2); Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5); Главная книга или оборотно-сальдовая ведомость; Приказ об учетной политике; первичные документы (Приложение 2); регистры бухгалтерского учета по счетам:

а) по которым непосредственно отражаются операции с материалами, 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

б) проверяются предпосылки, сделанные руководством аудируемого лица в финансовой отчетности, 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами», 91 «Прочие доходы и расходы», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и др.

Для разработки эффективного подхода к аудиту материалов на стадии планирования проводится предварительная оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется в ходе аудита.

Оценив систему внутреннего контроля, аудитор должен спланировать характер, масштабы и сроки проведения аудиторских процедур в отношении основных средств.

С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушений аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности. При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т. е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств.

По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета.

2.2 Предварительный этап аудиторской проверки учета материалов

На этапах организации и планирования аудита в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской деятельности оформляются следующие документы: письмо о проведении аудита, договор на проведение аудита; общий план и программа аудита.

Письмо о проведении аудита — это документ, направляемый аудитором клиенту и подписываемый руководством аудируемого лица при согласии с основными условиями задания по проведению аудита. Аудитор может использовать в ходе согласования условий договоренности с руководством аудируемого лица письмо о проведении аудита. При достижении договоренности об условиях оказания сопутствующих аудиту услуг может оказаться уместным составление по ним отдельных писем (Приложение 3).

Письмо о проведении аудита аудитор может использовать в ходе достижения договоренности с руководством аудируемого лица. Договор на проведение аудита представляет собой соглашение, условие, заключаемое между двумя и более лицами, взаимное обязательство в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации. Его подготовку начинают после предварительного ознакомления с деятельностью клиента и принятия аудиторской организацией решения о возможности проведения аудита.

В соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности в РФ «Понимание деятельности экономического субъекта» [23], аудиторская организация должна понимать деятельность проверяемого экономического субъекта в достаточной степени, чтобы идентифицировать и правильно оценивать события, операции, используемые методы учета, которые могут оказывать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности, на ход проведения проверки или на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.

Источниками информации об организации деятельности субъекта для аудитора могут быть устав экономического субъекта; документы о регистрации экономического субъекта; протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров либо других аналогичных органов управления экономического субъекта; документы, регламентирующие учетную политику экономического субъекта и внесение изменений в нее; бухгалтерская отчетность; статистическая отчетность; документы планирования деятельности экономического субъекта (планы, сметы, проекты); контракты, договоры, соглашения экономического субъекта; внутренние отчеты аудиторов-консультантов; внутрифирменные инструкции; материалы налоговых проверок; материалы судебных и арбитражных исков; документы, регламентирующие производственную и организационную структуру экономического субъекта, список его филиалов и дочерних компаний; сведения, полученные из бесед с руководством и исполнительным персоналом экономического субъекта; информация, полученная при осмотре экономического субъекта, его основных участков, складов.

Пример анкеты сбора информации об аудируемом лице представлен в Приложении 4.

Следующим этапом является заключение договора. Договор на проведение аудиторской проверки — это официальный документ, регламентирующий взаимоотношения между аудиторской организацией и экономическим субъектом. Как и другие договоры предпринимательской деятельности, договор на проведение аудита юридически отражает и фиксирует согласованные интересы сторон-участниц (в данном случае заказчика клиента и исполнителя аудитора). Однако договор на проведение аудита существенно отличается от других договоров.

Договор оформляется в соответствии с требованиями ГК РФ.

Текст договора должен в обязательном порядке содержать следующие пункты:

а) предмет договора на оказание аудиторских услуг;

б) условия оказания аудиторских услуг;

в) права и обязанности аудиторской организации;

г) права и обязанности экономического субъекта;

д) ответственность сторон и порядок разрешения споров;

е) стоимость аудиторских услуг и порядок оплаты.

Договор на оказание аудиторских услуг может носить разовый характер. В случае повторного соглашения об оказании аудиторских услуг условия договора могут пересматриваться и должны оформляться в письменном виде.

Также договор может быть заключен на длительный срок. Предметом такого договора могут быть одновременно аудиторские услуги и сопутствующие аудиторские услуги, не запрещенные законодательством в области аудита.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность информации и ее взаимосвязь с аудиторским риском. Определение уровня существенности определяется в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 аудиторской проверки «Существенность в аудите».

Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание.

Критерии для определения уровня существенности устанавливаются в процентах от величины базовых показателей бухгалтерской отчетности (Приложение 5). Расчет единого уровня существенности представлен в табл. 2.2.

Таблица 2.2

Данные для определения единого уровня существенности

для финансовой отчетности ОАО «Сильвинит» за 2009 г.

Для расчета общего уровня существенности из полученных значений откидываем наибольшее и наименьшее значения, а из оставшихся показателей находим среднюю арифметическую: (832 045 + 1 270 867) / 2 = 1 051 456 тыс. руб.

Полученное значение округляем до 1 052 000 тыс. руб. и используем как показатель уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет 0,05%, что находится в пределах 20%.

Рассчитаем уровень существенности для каждой группы статей бухгалтерского баланса (табл. 2.3).

Таблица 2.3

Распределение общего уровня существенности

по статьям бухгалтерского баланса

ОАО «Сильвинит» за 2009 г.

По статье «Материалы» уровень существенности составил 23 144 тыс. рублей. Это есть предельное значение ошибки финансовой (бухгалтерской) отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Любая деятельность сопряжена с определенной степенью риска, и аудиторская не является исключением. Аудиторский риск это риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения. В практике аудита приемлемым считается аудиторский риск 5%. Это означает, что пять из 100 подписанных аудитором заключений содержат неверные сведения по спорным вопросам.

В рамках данной курсовой работы аудиторский риск определен качественным методом.

Неотъемлемый риск — подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля. Тест на определение неотъемлемого риска для ОАО «Сильвинит» представлен в Приложении 6.

Риск средств контроля — риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Тест на оценку системы учета и внутреннего контроля для ОАО «Сильвинит» представлен в Приложении 7.

Риск необнаружения — риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

При разработке подхода к проведению аудита аудитор принимает во внимание предварительную оценку риска средств контроля, оценку неотъемлемого риска, для того чтобы определить надлежащий риск необнаружения (табл. 2.4).

Таблица 2.4

Определение риска необнаружения для ОАО «Сильвинит»

Таким образом, для ОАО «Сильвинит» планируемый аудиторский риск по качественному методу является средним.

Объем выборки для проверки сальдо по счетам учета материалов и операций с ними определяется на основе оценки аудиторских рисков, выполненной на стадии планирования аудита. При уточнении оценки системы внутреннего контроля объем выборки может быть изменен.

При отборе элементов для выборочной проверки следует стратифицировать остатки по счетам учета материалов и операции с ними, чтобы каждая статья материалов и каждый вид операций с ними были отобраны для проверки с равной вероятностью. Совокупность материалов организации может стратифицироваться следующим образом:

1. по крупным статьям материлов;

2. по территориальному признаку для выборочной проверки нужно отобрать материалы, хранящиеся на разных складах организации, особенно если эти склады находятся в территориально обособленных подразделениях;

3. по стоимостному признаку если стоимость отдельных материалов существенна (или близка к уровню существенности) для отчетности проверяемой организации, элементы таких статей должны обязательно включаться в выборку.

По окончании аудита необходимо установить, подтвердились ли оценки риска средств контроля, риска необнаружения, систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Если аудитор придет к выводу, что он не в состоянии снизить риск необнаружения в отношении имеющих существенный характер статей баланса или однотипной группы хозяйственных операций до приемлемо низкого уровня, это может служить основанием для подготовки по итогам проверки модифицированного аудиторского заключения.

Пройдя подготовительный этап аудитор переходит непосредственно к планированию аудиторской проверки.

2.3 Составление общего плана и программы аудита учета материалов

Планирование аудита — один из обязательных этапов, который заключается в определении стратегии и тактики аудита, объема проверки, составлении общего плана, разработке программы и конкретных аудиторских процедур. Оно должно осуществляться в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита» [17], которое применяется к согласованному аудиту. Планирование способствует:

а) уделению необходимого внимания важным областям аудита;

б) выявлению потенциальных проблем;

в) выполнению работы с оптимальными затратами, качественно и своевременно;

г) эффективному распределению работы между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке;

д) координации работы аудиторов и других специалистов.

Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Аудиторская организация должна согласовать с руководством экономического объекта основные организационные вопросы, связанные с проведением аудита.

Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская организация должна использовать предварительные знания об экономическом субъекте, а также результаты проведенных аналитических процедур.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным, для того чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица;

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

в) риск и существенность;

г) характер, временные рамки и объем процедур;

д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы;

е) прочие аспекты.

Общий план аудиторской проверки учета материалов в ОАО «Сильвинит» представлен в Приложении 8.

Следующим этапом аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов.

Программа аудита учета материалов в ОАО «Сильвинит» представлена в Приложении 9.

Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и завизированы в порядке, установленном в аудиторской организации.

Таким образом, программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией для ассистентов аудитора, а для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы одновременно и средством контроля качества работы.

2.4 Аудиторские процедуры, приемы и методы сбора доказательств при аудите учета материалов

аудит проверка материал учет

Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу, руководствуясь Федеральным правилом (стандартом) № 5 «Аудиторские доказательства» [19]:

§ инспектирование — это проверка записей, документов или материальных активов;

§ документальные аудиторские доказательства, включают в себя: документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация); документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица (внешняя и внутренняя информация); документальные аудиторские доказательства, созданные аудируемым лицом и находящиеся у него (внутренняя информация);

§ наблюдение — это отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами;

§ запрос — это поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица;

§ подтверждение — это ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях;

§ пересчет — это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов;

§ аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.

Составление описания аудиторских процедур на примере аудита сохранности и учета материалов в ОАО «Сильвинит» представлено в Приложении 10.

На стадии подготовки и планирования аудита учета материалов выполняются следующие процедуры:

§ проверка начальных остатков;

§ проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности;

§ оценка применимости выбранной учетной политики организации и анализ правильности и последовательности ее применения;

§ тестирование системы внутреннего контроля;

§ выявление приоритетных направлений проверки исходя из особенностей деятельности организации-клиента.

Завершаются процедуры подготовки и планирования аудита построением аудиторской выборки.

На заключительном этапе аудиторской проверки применяются следующие процедуры:

§ анализ ошибок, выявленных в ходе проверки и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности;

§ формирование мнения аудитора о достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности.

Метод аудита это совокупность приемов, с помощью которых оценивается состояние изучаемых объектов. Многообразные приемы можно объединить в три группы: определение реального состояния объектов, анализ, оценка.

Приемы первой группы это осмотр, пересчет, измерение, позволяющие определять количественное состояние объекта; лабораторный анализ, цель которого определение качественного состояния объекта; запрос; документальная проверка. Проверка аудитором фактического наличия (инвентаризация) отдельных наименований или всех материалов позволяет не только убедиться в наличии, но и определить состояние учета в местах хранения, порядок составления приходно-расходных документов;

Приемы второй группы используются аналитические процедуры для сравнения отдельных показателей отчетности. Результаты аналитических процедур могут быть:

§ убеждающими (если аудитор может разумно оценить правильность остатка по счету после проведения анализа, то ему не надо проводить другие процедуры);

§ подтверждающими (если анализ должен только подтвердить информацию, полученную от клиента, или выводы, сделанные аудитором, то перед аналитической процедурой ему необходимо выполнить дополнительные проверки);

§ неприменимыми (если результаты анализа не могут служить доказательством выводов аудитора, то ему необходимо разработать другие процедуры проверки).

Приемы третьей группы это оценка прошлого, настоящего и будущего состояния объектов аудита, логическое завершение процесса сопоставления. Оцениваются состояние ресурсов, целесообразность и законность хозяйственных операций, достоверность экономической информации, касающиеся событий и, соответственно, не отраженные в бухгалтерском учете.

Аудиторы самостоятельно определяют приемы и методы своей работы. Все методы аудита условно можно разбить на две группы: методы организации аудита в целом и конкретные методы проверки операций, сальдо счетов и т. п.

Для аудита учета материалов в ОАО «Сильвинит» были использованы следующие методы: сплошная проверка; выборочная проверка; документальная проверка; фактическая проверка.

Завершающим этапом в планировании аудиторской проверки является расчет объема работы и стоимости аудиторских услуг. Данное значение фиксируется в договоре. Аудитор может в полном объеме приступить к выполнению поставленных задач, придерживаясь составленной программы аудита.

Глава 3. Аудиторская проверка учета материалов на ОАО «Сильвинит»

3.1 Проверка правильности организации учета материалов

Прежде всего, аудитор должен проверить как обеспечивается контроль за сохранностью материалов. Необходимыми предпосылками действенного контроля за сохранностью запасов являются [8, п.9]:

а) наличие должным образом оборудованных складов и кладовых или специально приспособленных площадок (для запасов открытого хранения);

б) размещение запасов по секциям складов, а внутри них по отдельным группам и типо-сорто-размерам (в штабелях, стеллажах, на полках и т. п.) таким образом, чтобы была обеспечена возможность их быстрой приемки, отпуска и проверки наличия; в местах хранения каждого вида запасов следует прикреплять ярлык с указанием данных о находящемся запасе;

в) оснащение мест хранения запасов весовым хозяйством, измерительными приборами и мерной тарой;

г) применение централизованной доставки материалов со складов организации в цеха (подразделения) по согласованным графикам, а на стройках от поставщиков, базисных складов и комплектовочных участков непосредственно на объекты строительства по комплектовочным ведомостям; сокращение излишних промежуточных складов и кладовых;

д) организация там, где это необходимо и целесообразно, участков централизованного раскроя материалов;

е) определение перечня центральных (базисных) складов, складов (кладовых), являющихся самостоятельными учетными единицами;

ж) установление порядка нормирования расхода запасов (разработка и утверждение норм, соблюдение норм при отпуске материалов в подразделения организации);

з) установление порядка формирования учетных цен на запасы и порядка их пересмотра;

и) определение круга лиц, ответственных за приемку и отпуск запасов (заведующих складами, кладовщиков, экспедиторов и др.), за правильное и своевременное оформление этих операций, а также за сохранность вверенных им запасов; заключение с этими лицами в установленном порядке письменных договоров о материальной ответственности; увольнение и перемещение материально ответственных лиц по согласованию с главным бухгалтером организации;

к) определение перечня должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со складов запасов, а также выдавать разрешения (пропуска) на вывоз запасов со складов и иных мест хранения организации;

л) наличие списка лиц, имеющих право подписи первичных документов, утверждаемого руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером (в списке указываются должность, фамилия, имя, отчество и уровень компетенции (тип или виды операций, по которым данное должностное лицо имеет право принятия решений).

При аудите было проверено, как выполнены данные требования. Выявлены следующие нарушения: