Современные тенденции развития плана счетов в Российской Федерации

Иерархически-десятичный план счетов. Все счета разбиваются на десять групп, каждая группа — на десять подгрупп, каждая подгруппа — на десять субподгрупп и т. д. (рисунок 2).

Рисунок 2- Построение плана счетов по иерархически-десятичному принципу Иерархически-линейный план счетов — счета перечисляются в определенном порядке. Пример такого плана счетов — план счетов, утвержденный приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н (рисунок 3). Составители таких планов счетов стремятся привязать логику их построения или к структуре статей бухгалтерского баланса, или к кругообороту хозяйственных средств. В российском бухгалтерском учете в течение последних десятилетий действует единый план счетов, основанный на циклах кругооборота хозяйственных средств.

Рисунок 3 — Построение плана счетов по иерархически-линейному принципу Современные системы учетных планов счетов сложились под влиянием развития методологии бухгалтерского учета в рамках исторически сложившихся мировых моделей бухгалтерского учета.

В современной экономической литературе наиболее распространенной является классификация моделей бухгалтерского учета, содержащая пять групп:

• 1) англо-американо-голландская;
• 2) континентальная;
• 3) южно американская;
• 4) исламская модель;
• 5) интернациональная модель [4].

Становление англо-американо-голландской модели началось еще в начале XX века. Основные принципы данной модели разработаны в Великобритании, США и Голландии. Для этой модели не характерна жёсткая регламентация учёта. Основная идея — ориентация учёта на информационные запросы инвесторов и кредиторов. В странах, использующих эту модель, как правило, хорошо развиты рынки ценных бумаг, где большинство компаний находят дополнительные источники финансовых ресурсов.

Во многих странах англо-американской системы учета, а их около тридцати (США, Великобритания, Голландия, Япония и т. п.) отсутствует единый план счетов. Администрация компаний и их бухгалтерский персонал самостоятельно формируют наиболее приемлемый для них перечень счетов. Такой подход дает бухгалтерскому сообществу большую независимость в выборе методологических решений, однако усложняет сопоставимость данных и переход специалистов из одной компании в другую. Несмотря на это, сформированные в компаниях планы счетов отображают требования бухгалтерских стандартов, принятых как национальными, так и международными профессиональными организациями.

Так, в США план счетов представляет собой совокупность всех счетов фирмы с соответствующими номерами. Каждая фирма, исходя из своих потребностей, разрабатывает собственный план счетов. Каждый счет имеет идентификационный номер. Первая цифра номера счета означает отнесение счета к одному из основных разделов финансового отчета. Счет, номер которого начинается с цифры 1, используется для учета Активов, с цифры 2 — для учета Пассивов.

Как правило, счета располагаются в следующем порядке: активы, пассивы, собственный капитал, изъятия собственника, доходы и расходы. Например, счета активов могут иметь нумерацию от 100 до 199, счета пассивов — от 200 до 299, счета собственного капитала и изъятий от — 300 до 399, счета доходов — от 400 до 499, счета расходов — от 500 до 599.

В США принято упорядочивать счета в порядке возрастания ликвидности. Баланс, построенный в соответствии со стандартами US GAAP, начинается с наиболее ликвидных активов — кассы и завершается нематериальными активами.

Континентальная модель бухгалтерского учета характерна для стран с регулируемой экономикой и сильным влиянием со стороны банковской системы, либо стран, устанавливающих жесткие требования к учету и отчетности (Германия, Франция, Испания, Россия и др.).

Ярким представителем данной модели является Германия. Ее давние традиции, ориентированные на четко соблюдение принятого законодательства, и присущий ей консерватизм уходит своими корнями в тридцатые годы двадцатого столетия. Политический режим национал-социалистов того времени был крайне заинтересован в единообразии и точности сформулированных норм ведения бухгалтерского дела, что облегчало осуществление общенационального контроля над экономическими ресурсами страны. Такие давние традиции непосредственного участия централизованных властей в формировании немецких бухгалтерских норм и законов объясняют наличие двух особенностей развития немецкой бухгалтерской практики. Это — активное государственное вмешательство в экономическую деятельность компаний и сильные традиции анти индивидуализма. Также хорошо раскрывает особенности континентальной модели Испания, в которой государственное регулирование бухгалтерского учета началось еще в средневековье с введением коммерческого кодекса 1829 года, который до сих пор сохраняет силу.

В Испании правила составления годовой отчетности обязательны для всех компаний, имеются стандартные правила оценки и требования к представлению отчетности, принята единая модель финансовой отчетности для всех компаний.

Современный Общий план счетов (Рlan Comtable General — PCG) Франции представляет собой совокупность правил ведения бухгалтерского учета. Его основные задачи также сводятся к стандартизации. Он содержит перечень счетов, имеющий значительную детализацию, и построен по десятичной системе классификации.

Номера основных счетов состоят из двух цифр, первая из которых означает класс, вторая — порядковый номер счета в соответствующем классе. Позиция цифры, а также сама цифра номера счета, следующая за первой, указывают на сущность и структуру операций, отраженных на данном счете. Номера субсчетов первого порядка представлены тремя цифрами, субсчетов второго порядка — четырьмя, аналитических счетов — пятью и большим числом цифр.

В отличие от российского плана счетов, французский имеет переменное число цифр в номере счета. Так, счет 21 называется «Основные средства», а счет 281 — «Накопленный износ основных средств».

Правила составления отчетности для французских организаций разработаны таким образом, чтобы формировать входную информацию для национальной системы счетоводства, посредством которой государство контролирует экономику [3].

С развитием международных экономических отношений появилась необходимость стандартизации бухгалтерской финансовой отчетности. На международном уровне она осуществляется Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Данный тип стандартизации представляет собой интернациональную модель ведения бухгалтерского учета.

МСФО не оперируют такими понятиями как бухгалтерский учет, план счетов и т. п. Это несомненный плюс, который делает стандарты универсальными для всех стран, сложившихся систем бухгалтерского учета. Однако, по мнению практиков, в этом есть неудобства технического характера. В частности, учебные пособия по МСФО не содержат типовой корреспонденции счетов. Бухгалтерские записи в них формулируются «на словах»: Дебет счета «Себестоимость» — Кредит счета «Запасы». Но не все факты хозяйственной жизни можно доступно и однозначно описать таким способом, и у обучаемых могут возникнуть трудности в определении влияния тех или иных операций на статьи «стандартизированной» бухгалтерской финансовой отчетности.

План счетов, построенный на основе МСФО очень похож на план счетов, построенный по принципам USA GAAP. Каждая организация сама составляет для себя план счетов, главное, чтобы он удовлетворял общепринятым принципам. В таблице 2 показана типовая кодировка плана счетов в соответствии с МСФО [5].

На практике также применяется система кодировки, при которой в код счета вводится буквенное обозначение элемента финансовой отчетности и его классификационный признак. Например, актив — «А», внеоборотный актив — «ВА» («NC») и т. д. (таблица 3).

Таблица 2 — План счетов в соответствии с МСФО (цифровая кодировка).

Таблица 3 — Буквенная классификация счетов (английский/русский язык).

Применительно к буквенной системе кодировки счетов целесообразно применять аббревиатуру английского наименования, потому что отчетность по МСФО в настоящее время обычно готовится на двух языках, так как предназначена для использования на международных рынках, и это позволит правильно соотнести счета в структуре отчетности, произвести объединение объектов. Далее присоединяется цифровой код, которым кодируется сам объект плана счетов с учетом адресных и содержательных признаков.

Второй вариант — способ построения иерархически-матричный с использованием фасетного способа по одному признаку: статья с отражением увеличивающих и уменьшающих корректировок (таблица 4). Такой вариант кодирования счета позволяет отразить разницу между российским учетом и международным [1].

Таблица 4 — Кодирование номера счета иерархически-матричным способом с использованием фасетного приема.

Таким образом, системы построения плана счетов в различных странах отличаются друг от друга, но являются схожими по критерию соответствия разделов плана счетов и показателей финансовой отчетности, что проиллюстрировано данными таблицы 5 [8].

Итак, на данный момент мы имеем два противоположных подхода к формированию плана счетов. Это план счетов в англо-американских странах (каждая компания может использовать собственный план счетов) и план счетов в континентальных странах (план счетов стандартизован, и его применение обязательно для всех предприятий).

Таблица 5 — Сравнительная характеристика плана счетов ряда стран.

В современной мировой экономике отдается предпочтение англо-американской системе учета и отчетности. Об этом свидетельствуют Международные стандарты финансовой отчетности, основные принципы которых схожи с USA GAAP.

На протяжении последнего десятилетия учетная система российских коммерческих организаций адаптируется к условиям ведения бухгалтерского (финансового) учета по Международным стандартам финансовой отчетности. В соответствии со ст. 8 Федерального закона от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» российские организации с 2012 года составляют, представляют и публикуют консолидированную финансовую отчетность в формате МСФО [7].

Анализ положений нормативных правовых документов в области бухгалтерского учета в РФ позволил выявить четыре вида классификации бухгалтерских статей:

• 1) план счетов бухгалтерского учета, главным преимуществом которого заключается в исторической преемственности и экономической обоснованности;
• 2) перечни показателей бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках в пунктах 20 и 23 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность;
• 3) показатели форм бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н;
• 4) коды строк бухгалтерской отчетности.

По мнению ряда авторов, российский План счетов, разработанный в своей основе Минфином более 50 лет назад, не вполне отвечает целям управленческой и финансовой отчетности. Отечественный план счетов ориентирован, прежде всего, на управление имуществом предприятия, а не на анализ его финансовой деятельности. В результате бухгалтер при составлении отчетности вынужден «переводить» данные, подготовленные на Плане счетов «кругооборота средств предприятия», в финансовую отчетность [2].

В ближайшем будущем Министерство финансов РФ планирует ввести новый план счетов бухгалтерского учета, который будет выполнен в виде отдельного стандарта.

Основными факторами, предопределившими пересмотр единого плана счетов, выступают изменения условий хозяйственной деятельности, развитие методологии бухгалтерского учета и потребность в его гармонизации с мировой учетной практикой. С новым планом российская классификация активов и обязательств, доходов и расходов будет соответствовать стандартам МСФО.

В обновленном классификаторе счетов планируется реализовать соответствие номера счета номеру статьи бухгалтерской отчетности.

Исходя из поставленных целей, по нашему мнению, новый план счетов должен быть построен по иерархически-матричному принципу с элементами фасетного построения (при необходимости корректировок в соответствии с МСФО) .

С одной стороны, новая кодировка счетов значительно упростит работу с финансовыми документами, поскольку номер счета будет восприниматься как номер статьи финансового отчета, и наоборот. С другой стороны, безболезненный переход на новый план счетов потребует от Минфина и бухгалтерского сообщества тщательной проработки положений единого плана счетов.

Рабочее предложение стандарта должно будет содержать синтетические позиции, предусмотренные единым Планом счетов, а также отдельные субсчета. Экономическим субъектам необходимо разрешить самостоятельно дополнять перечень субсчетов, исключать их, объединять, изменять название и содержание.

В инструкции по применению плана счетов должны быть закреплены общие подходы и идеи каждого счета и для чего он предназначен. Если в процессе финансово-хозяйственной деятельности организация столкнется с операцией, по которой не предусмотрена корреспонденция счетов, то она должна иметь возможность составить собственную, соблюдая общие подходы и принципы, установленные единым Планом счетов.

На уровне хозяйствующего субъекта потребуются дополнительные затраты на реинжиниринг компьютерных программ для учета бизнес-процессов, создание рабочих планов счетов. Также подлежат модификации применяемые регистры и формы первичной учетной документации. Кроме того, на этапе перехода на новый план счетов важно правильно осуществить перенос остатков, сформированных по прежней кодификации. Предприятиям и организациям потребуется провести анализ остатков по счетам бухгалтерского учета и в межотчетный период сделать соответствующие записи.

Таким образом, введение единой классификации счетов бухгалтерского учета, ориентированной на статьи финансовой отчетности, обосновано, прежде всего, процессами адаптации отечественных стандартов к формату МСФО. Переходный период должен сопровождаться продуманными и взвешенными мерами со стороны государственных органов и бизнес сообщества. В процессе внедрения нового плана счетов трудно переоценить роль высококвалифицированных кадров в области бухгалтерского учета и аудита, их творческий подход к постановке бухгалтерского учета и формированию рабочего плана счетов экономического субъекта. Ведь не случайно еще в ХV в. Лука Пачоли сказал: «Счет — не более чем надлежащий порядок, установленный самим купцом, при удачном применении которого он получает сведения о всех своих делах и о том, идут они успешно или нет».

• 1. Гришина, Л. В. ООО УК «Группа ГМС» Виды планов счетов и методика их формирования для целей МСФО / Л. В. Гришина ООО УК «Группа ГМС» // Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты. — 2011. — № 8.
• 2. Гришина, Л. В. Принципы построения, классификации и модели планов счетов для целей трансформации отчетности в МСФО/ Л. В. Гришина // Проблемы современной экономики, Новосибирск. — 2010. — № 1−3. — С. 23−31.
• 3. Жарикова, Л. А. Бухгалтерский учет в зарубежных странах: учеб. пособие / Л. А. Жарикова, Н. В. Наумова. — Тамбов: Тамб. Гос. техн. ун-т, 2008.
• 4. Михалкевич, А. П. Бухгалтерский учет в зарубежных странах: учеб. пособие. -2-е изд., перераб. и доп., — Мн.: ООО «Мисанта», ООО «ФУАинформ», 2003.
• 5. План счетов в соответствии с МСФО // Главбух.- Режим доступа: http://www.glavbukh.ru/art/11 761.
• 6. Соколов, Я. В. История бухгалтерского учета: учебник. — М.: Финансы и статистика, 2004.
• 7. Федеральный закон «О консолидированной финансовой отчетности» от 27.07.2010 № 208-ФЗ.
• 8. Шальнова, Е. А. Сравнительная характеристика особенностей построения плана счетов в России и зарубежных странах/ Е. А. Шальнова // Проблемы современной экономики. — Новосибирск, 2010. — № 1−3. — С. 445−446.
• 1. Grishina, L. V. OOO UK «Gruppa GMS» Vidy planov schetov i metodika ih formirovaniya dlya celey MSFO / L. V. Grishina OOO UK «Gruppa GMS» // Korporativnaya finansovaya otchetnost'. Mezhdunarodnye standarty. — 2011. — № 8.
• 2. Grishina, L. V. Principy postroeniya, klassifikacii i modeli planov schetov dlya celey transformacii otchetnosti v MSFO/ L. V. Grishina // Problemy sovremennoy ekonomiki, Novosibirsk. — 2010. — № 1−3. — S. 23−31.
• 3. Zharikova, L. A. Buhgalterskiy uchet v zarubezhnyh stranah: ucheb. posobie / L.A. Zharikova, N. V. Naumova. — Tambov: Tamb. Gos. tehn. un-t, 2008.
• 4. Mihalkevich, A. P. Buhgalterskiy uchet v zarubezhnyh stranah: ucheb. posobie. -2-e izd., pererab. i dop., — Mn.: OOO «Misanta», OOO «FUAinform», 2003.
• 5. Plan schetov v sootvetstvii s MSFO // Glavbuh.- Rezhim dostupa: http://www.glavbukh.ru/art/11 761.
• 6. Sokolov, Ya. V. Istoriya buhgalterskogo ucheta: uchebnik. — M.: Finansy i statistika, 2004.
• 7. Federal’niy zakon «O konsolidirovannoy finansovoy otchetnosti» ot 27.07.2010 № 208-FZ.
• 8. Shal’nova, E. A. Sravnitel’naya harakteristika osobennostey postroeniya plana schetov v Rossii i zarubezhnyh stranah/ E. A. Shal’nova // Problemy sovremennoy ekonomiki. — Novosibirsk, 2010. — № 1−3. — S. 445−446.