Институционализация практик уклонения от уплаты налогов как феномен трансформирующегося общества

Актуальность темы

исследования. Переходное состояние российского общества, запаздывание создаваемой нормативной базы для обслуживания политических, социально-экономических и социокультурных преобразований и реформ создали объективные и субъективные условия для нарушений социальных и правовых норм, в том числе — и в сфере фискальных отношений.

До начала преобразований 1990;х гг. государство было единственным монополистом в сфере фискальных отношений, чрезмерно формализованных и обезличенных. При отсутствии альтернативных секторов экономики и неформальной занятости практики уклонения от уплаты налогов как социальный феномен не наблюдались и стали социальной реальностью лишь с формированием новой системы фискальных отношений и новой правовой практики по отношению к последним.

В трансформирующемся российском обществе практики уклонения от налогов, в первую очередь, субъектами неформальной занятости, носят массовый характер. Только в 2003 году в связи с нарушениями налогового законодательства было рассмотрено 253 026 споров с участием налоговых органов, в том числе 210 197 — споров о взыскании обязательных платежей и санкций1. Многочисленные случаи уклонений от уплаты налогов в общественном сознании при этом не воспринимаются как проявления социальной девиации или деликвенции. По данным опроса, проведенного Фондом «Общественное мнение», 30% россиян не считают себя налогоплательщиками- 76% - убеждены, что «в нашей стране многие уклоняются от уплаты налогов" — 48% относятся к таким людям с пониманием или безразличием, а 2% - даже с одобрениемни один из.

1 См.: Судебная арбитражная статистика // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации — 2004. — № 4. — С 33 опрошенных не отметил, что «не уклоняющихся от уплаты налогов нет"1. В приведенной статистической и эмпирической информации наглядно прослеживаются признаки институционализации практик уклонения от уплаты налогов.

Фискальные отношения к настоящему времени как научная проблема отведены в предметную область экономической или юридической наук. Однако социальный феномен уклонения от уплаты налогов требует не только экономической или правовой оценки, но и соответствующего социологического анализа, чем обусловлена актуальность темы диссертационного исследования.

Степень разработанности проблемы. В имеющейся научной литературе по теме диссертации условно можно выделить два основных направления.

1. Исследования фискальной политики и фискального поведения, выполненные в традициях разных наук или на стыке наук. Среди них следует выделить:

— исторические исследования становления и развития фискальной политики в западных странах, формирования налогового права в России (Ф. Бродель, Л. Васильев, П. К. Витт, П. П. Гензель, В. О. Ключевский, М. А. Курчинский, И. Т. Посошков, В. Н. Татищев, К.-Л. Хольтферих, X. Хэфеле, X. Шульце и др.) — историографический анализ работ российских историков представлен С. А. Арновой, Д. В. Арновым, В. В. Волковым, A.B. Толушкиным2;

1 В автореферате и диссертации вторичный анализ данных исследования Фонда «Общественное мнение» приводится по: http://bd.ru/report/map/projects/dominant2004/dom0443/domt0443/domt0443 4/d044312.

2 Об истории налогов в России см/ Арнова С А., Арнов Д В. Проблемы науки о налогах в.

России // Налогообложение и уклонение от налог ов. — Орел, 2002; Волков В. В. Смысл налоговых отношений в контексте истории формирования государств // Конкуренция за налогоплательщика — М., 2000. — С 95−115- Толушкин, А В История налогов в России. -М., 2002; см. также Витт П.-К «Патриотический дар» и «спекуляция на хлебе // Все начиналось с десятины, этот мнотликий налоговый мир /Пер с нем. -М, 1992.-С 284 300, Хольтферих К.-Л. Модернизация налоговой системы в период первой мировой войны и великой инфляции // Все начиналось с десятины этот многоликий налоговый мир / Пер 4.

— ранние экономические и социологические исследования роли налогов в возникновении и развитии государства, росте благосостояния общества (И. Бентам, Д. Рикардо, А. Смит, Ж. Б. Сэй, А. Кетле, К. Маркс)1;

— исследования на стыке социологии и других наук, в которых содержится прагматическое обоснование индивидуального выбора решения относительно уплаты налогов и рассматриваются факторы, способствующие отказу индивидов от уплаты налогов (Э.Б. Аткинсон, Г. Беккер, Л. Бляхер, Р. Бокло, Ф. Гэвари, X. Кремер, М. Леруа, М. Марчанд, П. Пестье, А. Сандмо, Дж.Э. Стиглиц, М. Эллинхэм, Г. Хоппе и др.), анализируется воздействие на фискальное поведение социальных норм, традиций, ценностей, правовой культуры конкретного общества (Дж. Кэмпбелл, Дж. О’Коннор, А. Портес, Э. Де Сото, Ч. Тилли, Й. Шумпетер, Н. Элиас и др.) 2- есть также ряд российских исследований в этой области (С. Ю. Барсукова, В. В. Волков, В. А. Вишневский, В. В. Веткин, Р. И. Капелюшников, Ю. В. Латов, Э. Л. Панеях, В. В. Радаев, В.А. Тамбовцев). с нем. — М., 1992 — С 301−315- Хэфеле X Границы налогообложения // Все начиналось с десятины: этот многоликий налоговый мир / Пер. с нем. — М., 1992. — С. 381−395- Шульце X. Налоговая политика в период между началом инфляции и экономическим кризисом (1913;1932) // Все начиналось с десятины: этот многоликии налоговый мир / Пер с немМ., 1992.-С. 316−329.

1 См: Бентам И рассуждения о гражданском и уюловном законоположении. — СПб., 1806- Кетле Асоциальная система и законы, ею управляющие — СПб, 1866- Маркс К Капитал // Соч. — 2-изд — Т. 14, Смит, А Исследование о природе и причинах богатства народов. — М., 1935; Сэй Ж Б. Трактат о политической экономии. — М., 1896.

2 См. об этом: Беккер Г. С. Преступление и наказание экономический подход // Человеческое поведение. Экономический подход. — М., 2003. — С. 281−352, Бляхер Л. Народная игра в «налоги» и «семейные группы» // Конкуренция за налогоплательщика. -М., 2000. С 59−74- Cambell J L. I he State and Fiscal Sociology // The Annual Review of Sociology. — 1993 — № 19. — P. 163−185- Леруа M. Социология налогоплательщика и проблемы налогообложения // Налогообложение и уклонение от уплаты налогов. — Орел, 2002; Портес А. Неформальная экономика и ее парадоксы // Западная экономическая социологияХрестоматия современной классики. — М., 2004; Де Сото Э. Иной путь Невидимая революция в третьем мире. — М, 1995; Стиглиц Д Альтернативные подходы к макроэкономике (методологические проблемы и неокейнсианство //Мировая экономика и международные отношения — 1997 — № 3, Хоппе Г Г Экономическая и социологическая теория налогообложения // Отечественные записки. — 2002 — № 4−5 и др

3 Барсукова С. М. Формальное и неформальное трудоустройствопарадоксальное сходство на фоне очевидного различия // Социол. исслед. — 2003. — № 7- Вишневский В, Веткин В Уклонение от уплаты налогов и рациональный выбор налогоплательщика //Вопросы экономики. — 2004. -Т 2 — № 2 — С 96−108, Капелюшников Р. И «Где начало того конца?

2. Исследования новых явлений в фискальных отношениях в постсоветском российском обществе, в которых прослеживаются тенденции к институционализации практик уклонения от уплаты налогов.

В социологической литературе, начиная с ее классического периода по настоящее время, уделяется большое внимание исследованию социальных институтов (П.Блау, Т. Веблен, Э. Дюркгейм, О. Конт, К. Маркс, Г. Спенсер, позднее — Т. Парсонс, Р. Мертон, П. Монсон, Н. Смелзер, П. Сорокин), институционализации социальных практик (П. Бергер, Л. Бовье, У. Гамильтон, Дж.Э. Ландберг, Т. Лукман, Р. М. Макайвер, Р. Миллс, Б. Мур, Л. Томпсон, Дж. Хоманс и др.)1. Обстоятельный анализ западной социологической литературы, посвященной исследованию социальных институтов, представлен В. И. Ануриным, В. В. Волковым, В. И. Добреньковым, А. И. Кравченко, Ю. Ю. Комлевым .

Среди имеющихся исследований этого направления следует выделить те, в которых социальные, в том числе и фискальные, практики рассматриваются в рамках институциональной и неоинституциональной экономической теории (Дж. Бьюкенен, Р. Коуз, Д. Норт, О. Уильямсон, М. Фридман, из российских исследователей — Ю. А. Васильчук, А. Н. Олейник, Э. Л. Панеях, В. В. Радаев, М. В. Синютин, А.Е. Шаститко)3, социологии.

К вопросу об окончании переходного периода в России //Вопросы экономики. — 2001. -№ 1- Каиелюшников Р. И. Российский рынок трудаадаптация. без реструктуризацииМ, 2001, Неформальная экономика. Россия и мир /Под ред Г. Шанина. — М., 1999; Радаев В. В. Деформализация правил и уход от налогов в российской хозяйственной деятельности // Вопросы экономики. — 2001. — № 6 -С. 60−75- Тамбовцев В. А. Государство и переходная экономика: пределы управляемости — M, 1997.

1 См. Веблен I. Теория праздного класса — М, 1984; Бергер П. Приглашение в социологию Гуманистическая перспектива. — M, 1996, Бергер П., Лукман Т. Социальное конструирование реальности — М., 1995, A workbook and reader in sociology / Ed by L.F. Bouvier. — Berkeley, Californnia, 1968; Bernard J, Thompson L.F. Sociology. — Sant Louis, 1970; Макайвер P.M. Реальность социальной эволюции // Американская социологическая мысль. — M, 1994. — С.78−94- Сорокин II. Человек. Цивилизация. Общество — M, 1992 и др.

2 См.: Анурин В. Ф. Общая социология. — М., 2003 — С. 157- 174- Добреньков В. И, Кравченко, А. И. Социальные институты и процессы. — М., 2000. — С 137−138- Комлев Ю. Ю. Основы социологии для юристов — Казань, 2006 — С. 129−138 и др.

3 См: Бьюкенен Дж М. Государс1 венные финансы в условиях демократии // Отечественные записки. — 2002. — № 2, Норт Д Институты, институциональные изменения организации (О.И. Генисаретский, А. А. Яковлев и др.)1, однако работ по социологии социальных институтов, в которых рассматривалась бы научная проблема институционализации уклоняющихся фискальных практик, немного (Т.Н. Звоновский, Н.В. Пышкова)2.

Цель диссертационного исследования — выявить и раскрыть объективные и субъективные факторы институционализации практик уклонения от уплаты налогов в рамках социологии социальных институтов. В соответствии с поставленной целью предполагается решение следующих задач:

— рассмотреть основные научные подходы к исследованию практик уклонения от уплаты налогов и определить специфику социологического подхода;

— проанализировать наиболее типичные индивидуальные фискальные практики в трансформирующемся российском обществе;

— определить основные мотивы «уклоняющегося поведения» в сфере фискальных отношений;

— раскрыть причины институционализации практик уклонения от уплаты налогов. и функционирование экономики. — М., 1997; Уильямсон О. Вертикальная интеграция производства: соображения, но поводу неудач рынка // Теория фирмы. — СПб, 1995. — С 411−442 и др.- Васильчук ЮА. Эпоха IITP: конвейерная революция и государство // Полит, исслед. — 1996. -№ 2- 3- Олейник A.II. Институциональная экономика. — М., 2000, Радаев В В. Новый институциональный подход, построение исследовательской схемы // Журнал социологии и социальной антропологии. — 2000. — № 3. — С. 109—130, Панеях Э. Л Формальные правила и неформальные институты и их применение в российской экономической практике // Экономическая социология — 2001. — № 4. — С. 56−78- Синютин М В. Институциональный подход, а экономической социологии. — М., 2000, Шаститко А. Е. Неоинституциональная экономическая теория. — М., 1998;

1 Генисаретский О. И. Воображаемая предметность и воображаемая деятельность: заметки к педагогике воображения // Навигатор методологические расширения и продолжения. -М.: Путь, 2002. — С 505−526, Яковлев A.A. Корпоративное управление и реструктуризация предприятий в России формальные институты и неформальные интересы собственников // Экономический журнал ВШЭ. — 2003 — Т. 7. — № 2 — С. 221−230, Яковлев, А Возможные стратегии экономических агентов по отношению к институтам корпоративного управления // Развитие спроса на правовое регулирование корпоративного правления в частном секторе — М, 2003. — С. 45−64.

2 Звоновский Т. И, Пышкова Н. В. Уклонение от уплаты налогов как социальная норма? // Социол исслед -2003.-№ 5.

Объектом исследования являются фискальные практики в сфере налогообложения в российском обществе.

Предмет исследования — институционализация уклонения от уплаты налогов, репрезентируемая в социальных практиках, как новый ситуативный феномен периода трансформации общества.

Теоретико-методологическая база исследования. Методологическую основу работы составляет институциональный подход, который представлен в научных исследованиях: 1) в контексте социальной структуры (Т. Веблен, Э. Дюркгейм, О. Конт, К. Маркс, Р. Мертон, П. Монсон, Т. Парсонс, Н. Смелзер, П. Сорокин, Г. Спенсер и др.), где социальные институты изучаются как формы организации и регулирования социальной деятельности, исторически обусловленные производственными отношениями (К.Маркс), ответственные за поддержание социального порядка, интеграции и стабильности общества (Т. Парсонс, Р. Мертон) — 2) в феноменологических традициях, в соответствии с которыми социальные институты подлежат изучению «в той форме, в какой они становятся значимыми для отдельных индивидов и в какой последние ориентируются на них в своих действиях» (М.Вебер), а сами институты — как идентичные с типизированными социальными практиками (П. Бергер, Э. Берджесс, Дж. Бернард, Л. Бовье, Т. Лукман, Р. Миллс, Дж. Хоманс и др.).

В диссертации институциональный подход использован в версии конструкционистской методологии П. Бергера, Т. Лукмана, согласно которой сферу налогообложения целесообразно рассматривать как совокупность норм и механизмов, регулирующих взаимоотношения потенциальных налогоплательщиков и фискальных структур, а институционализацию практик уклонения от уплаты налогов — как «опривыченные действия» индивидов, «помещенные в контекст существующего порядка, управления и стабильности».

Приводится по Бергер П., Лукман Т. Социальное конструирование реальности. — М., 1995 — С. 87,92.

Теоретическую базу исследования составили:

— веберовская концепция социального действия, в рамках которой мотивации легитимации уклонения от уплаты налогов могут иметь традиционное, аффективное, ценностно-рациональное, рациональное основания1;

— теория аномии Э. Дюркгейма, Р. Мертона. Именно аномическое состояние российского общества оказалось благотворной социальной почвой для выбора негативных индивидуальных фискальных практик: в начальный период реформ налоговые службы пользовались прежними, уже неадекватными к новым условиям правовыми нормами, затем поспешно разрабатывалось новое налоговое законодательство, которое позднее многократно менялось, и этот процесс обновления и стабилизации правовых норм в сфере налогообложения еще не завершился;

— концепция явных и неявных функций Р. Мертона (следуя мертоновской методологической логике, раз есть массовые правонарушения в налоговой сфере, значит, российское трансформирующееся общество выполняет такие неявные функции, которые воспроизводят эти негативные явления):

— теория индивидуальной и социальной дезорганизации (Э. Берджесс, Ф. Знанецкий, Ч. Кули, Р. Маккензи, Р. Парк, У. Томас), в соответствии с которой социальная дезорганизация, особенно на начальном этапе трансформации российского общества, создала объективные условия для легитимации уклоняющихся от уплаты налогов практик.

Эмпирическая база исследования. Эмпирическую базу составляют данные:

— вторичного анализа материалов специального всероссийского опроса по проблемам налогообложения и ориентации россиян на уплату налогов, проведенного 23−24 октября 2004 г. Фондом «Общественное мнение» в.

1 О веберовской типологии социального действия, или действования, см.: Вебер М. Основные социологические понятия // Теоретическая социология 4.1. — М, 2002. — С 96 101. форме интервью по месту жительства по случайной районированной выборкевыборочную совокупность составили 1500 человек в 100 населенных пунктах 44 областей, краев и республик всех экономико-географических зон1. Обращение к методу вторичного анализа обосновывается тем, что получаемая такими крупными исследовательскими центрами, как ФОМ, эмпирическая информация, в отличие от немасштабных опросов, инициируемых отдельными исследователями, всегда адекватно отражает общероссийские тенденции;

— текущей документации судебных исков по поводу неуплаты налогов, не составляющей предмет профессиональной тайныконтент-анализа публикаций о нарушениях налогового законодательства и спорах с участием налоговых органов в журнале «Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации» за 20 032 005 гг.;

— фокусированного интервью (20 человек), проведенного диссертантом в целях сбора качественной информации только об одной жизненной ситуации — в ситуации привлечения к административной или уголовной ответственности за нарушения налогового законодательства2;

— углубленного интервью, проведенного для выявления уровня юридической грамотности в сфере налогообложения молодых возрастных групп, составляющих наиболее экономически активную часть населения, имеющих или получающих высшее образование (в числе 43 информантов: 18 молодых специалистов, имеющих высшее образование, 25 студентов-дипломников гуманитарного факультета технического вуза). Выявленный уровень юридической грамотности в вопросах налогового права данной группы опосредованно позволяет судить о состоянии правовой культуры и других групп населения — старших возрастов, с более низким уровнем образования;

1 См Ьир7/Ь (1.ги/геро11/тар/рго)ес15Мот1пап12 004^от0443Мот10 443МошШ443 4/(1 044 312.

2 О методике диалогового, фокусированною интервью, невключеиного наблюдения см. Девятько И. Ф. Методы социологическою исследования. — М, 2003.

— невключенного наблюдения: объекты наблюдения изучались во время судебных заседаний по поводу предъявленных к ним претензий налоговых органов.

Научная новизна исследования. Научная новизна работы заключается в выдвижении в качестве научной проблемы нового ситуативного социального феномена трансформирующегося общества, ее теоретическом и эмпирическом обосновании:

— определены концептуальные основы исследования феномена уклонения от уплаты налогов на стыке науквыявлена и раскрыта методологическая неопределенность междисциплинарных границ институционального анализа фискальных практик, используемого в экономической, правовой, политической науках, экономической социологии, социологии организации, социологии социальных институтов;

— социальные практики уклонения от уплаты налогов впервые изучены в проблемном поле социологии социальных институтов;

— произведены уточнения исходных понятий исследуемой проблемы -«фискальные отношения», «фискальные практики», «фискальное поведение», дана авторская интерпретация указанных понятий в традициях институционального подхода;

— определены критерии легитимации «уклоняющегося поведения» в сфере фискальных отношений;

— раскрыты основные факторы институционализации практик уклонения от уплаты налогов в трансформирующемся российском обществе: занятость на неформальном рынке труда, способствующая сужению налогооблагаемой базы, динамичность изменений налогового законодательства, непрозрачность для населения целевого использования налоговых сборов, правовая неграмотность населения, предопределяющие особенности выбора индивидуальных стратегий легитимации уклонения от уплаты налогов;

— выявлены социальные группы, дифференцирующиеся по характеру субъективной самоидентификации со статусом налогоплательщика- - апробирована методика кластерного анализа применительно фискального поведения различных социальных групп и эмпирически обоснована типологизация позиций в континууме «лояльные» — «нелояльные» по отношению к налоговому праву и налоговым обязательствам.

На защиту выносятся следующие положения:

1. В отличие от структурного подхода к исследованию сферы налогообложения, рассматривающего ее масштабно, статически, на макроуровне, институциональный подход, ориентированный на изучение институтов и практик повседневной деятельности в этой сфере, позволяет выявить и определить воздействие не только формальных, но и неформальных норм на фискальное поведение индивидов.

2. Фискальные отношения представляют собой отношения, складывающиеся между налогоплательщиками и субъектами, осуществляющими или контролирующими действия по сбору налогов. Они изучаются в рамках экономической (практики индивидов в той или иной фискальной ситуации, детерминируемые экономическим интересом, проявляемым в отношениях собственности), юридической (санкции, полагающиеся за нарушения налогового законодательства, а также практики субъектов фискальных структур в налоговой сфере), социологической (поведение и ценностные установки индивидов в системе фискальных отношений) наук. Субъектами фискальных отношений выступают: а) соответствующие службы, ответственные за сбор налогов с юридических и физических лиц, б) индивиды, выполняющие роль налогоплательщиков.

Понятие «фискальные практики» имеет как широкий, так и узкий смыслы: в широком смысле данным понятием могут быть обозначены и практики индивидов в роли налогоплательщиков, и действия субъектов структур налогообложенияв узком смысле — поведение людей в сфере налогообложения", или «фискальное поведение» При институциональном анализе феномена уклонения от уплаты налогов предпочтительно применение понятия «фискальные практики» в узком значении.

3. Институционализация практик уклонения от уплаты налогов как процесс представляет собой:

— легальное уклонение от уплаты налогов, или осознанные, прагматически обоснованные действия индивидов по обходу налогового права, использование для достижения такой цели несовершенства формальных норм;

— нелегальное уклонение от уплаты налогов, или сознательный отказ экономических агентов следовать установленным законом правилам.

4. Основными мотивами легитимации практик уклонения от уплаты налогов являются: признание материальной необеспеченности достаточной причиной для уклонения от уплаты налогов, рассмотрение уклонения от уплаты налогов как «способа выживания» в новой экономической ситуацииссылки на несовершенство налогового законодательства, на высокие ставки налогов, на трудности развития бизнес-деятельности.

5. Успешность субъективной идентификации со статусом налогоплательщика имеет прямую зависимость от уровня адаптированности индивидов к экономическим реформам (чем она выше, тем выше и уровень институционализации уклонения от уплаты налогов), образования (чем выше уровень образования, тем выше лояльность индивидов к налоговому праву). Однако влияние уровня доходов и возрастного фактора на институционализацию практик уклонения от уплаты налогов специфично: у групп с низкими доходами уровень законопослушности в налоговой сфере выше лишь в старших возрастахв группах с высокими доходами она слабее безотносительно возрастного фактора.

Эмпирически подтверждается (и по данным вторичного анализа материалов исследования Фонда «Общественное мнение», и по материалам проведенного фокусированного интервью и невключенного наблюдения) социально-негативный вывод о том, что фискальный нонконформизм и абсентеизм как институционализированные практики характерны для экономически наиболее активной части населения, транслируются молодым поколением, чья социализация происходит в новых экономических условиях.

6. Действенными мерами государственного регламентирования и профилактики фискального нонконформизма и абсентеизма являются: устранение из законодательной практики, касающейся фискальной политики, разночтений законодательных актов, систематически принимаемых дополнений к нимусиление требований безусловного выполнения налоговых законов, соблюдение интересов налогоплательщиков, последовательное осуществление политики партнерства и взаимовыгодных отношений между налогоплательщиками и институтами фискального права, более эффективная деятельность институтов социализации по повышению юридической грамотности населения в отношении налогового законодательства. Такая роль государства в сфере фискальных отношений не противоречит принципам демократического общества.

7. Все административные и уголовные санкции, поддерживающие «устрашающий» эффект, в условиях массового игнорирования фискальных законов и правил в настоящее время необходимы. Однако без рассчитанной на длительную перспективу работы, направленной на формирование правовой культуры и юридической грамотности граждан в сфере налогообложения институты государственной власти будут находиться в состоянии превентивной «войны» со своими гражданами, принуждая их платить налоги.

Научно-практическая значимость работы. Положения, выводы, полученные научные результаты расширяют рамки концептуального осмысления современных фискальных проблем российского общества и актуализируют более активное введение указанных проблем в предметную область социологии социальных институтов. Они могут быть использованы в разработке проектов по созданию положительного имиджа отечественной налоговой службы, а также в образовательном процессе — при изучении социологии социальных институтов, экономической социологии, социологии организации, политологии, государственного, муниципального управления.

Апробация работы. Диссертация обсуждена по месту ее выполнения на кафедре социологии, политологии и менеджмента при Казанском государственном техническом университете им. А. Н. Туполева, на кафедре государственного, муниципального управления и социологии при Казанском государственном технологическом университете. Основные положения работы изложены в выступлениях диссертанта на межвузовских научно-практических конференциях в КГТУ им. А. Н. Туполева (Казань, 2004;2005 гг.), на межрегиональной конференции «Регионы России: проблемы безопасности» (Казань, 2005 г.), на всероссийской научной конференции «Современное российское общество: состояние и перспективы» (Казань, 2005 г.) — в пяти публикациях (в их числе — одна монография, одна статья, опубликованная в издании, рекомендованном ВАК РФ).

Структура работы. Работа состоит из введения, двух глав, четырех параграфов, заключения, списка использованной литературы.

Выводы, полученные исследователями, оказались противоречивыми, а потому их практическое применение затруднительно. Во-первых, в этих моделях были заложены разные параметры налоговой системы, что не позволяло их сравнивать. Во-вторых, модели, разработанные указанными исследователями, не учитывали широко распространившихся.

1 Allingham M., Sandmo A. Income Tax Evasion: A Theoretical Analysis // Journal of Public Economics -1972.-№ 1.-P. 323−338.

2 См.: Беккер Г. Человеческое поведение. Экономический подход. — M, 2003. — С 281−352, Дэвис Л., Лоуз Б, Пасс К. Словарь по экономике. — М., 2003. — С. 337: Быокенен Дж.М. Государственные финансы в условиях демократии // Отечественные записки. — 2002. — № 4.

3 См: Cremer H., Gahvary F. Tax Evasion, Concealment and the Optimal Linear Income Tax // Scandinavian Journal of Economics — 1994. — № 96. — Pp. 219 — 239, Boaclway R., Marchand, M., Pcstieau P. Towards a Theory of Direct-indirect Tax Mix // Journal of Public Economics. -1994 — № 55. — P. 71−88- Левин M., Цири M. Математические модели коррупции // Экономика и математические методы -1998 — Г. 34 — Вып. 4 -№ 55.-С 34. посреднических структур, предлагавших различные варианты уклонения от уплаты налогов. С течением времени экономистами в развитие идей М. Эллинхэма и А. Сандмо были предложены новые модели, которые, в частности, включали всю совокупность налогов, измеряемую за счет определения средней ставки всех налогов и введения специфического налогового коэффициента1.

Однако во всех этих моделях, кроме указанных, имеется ряд существенных недостатков. Эти модели не учитывали социологических переменных, связанных, например, с влиянием культуры налогообложения, предпринимательской этики, хозяйственных норм и ценностей, неформальных практик давления на предпринимателей (рэкета) и т. п.

В концепцию рационального выбора налогоплательщика вписывается и концепция экономической теории преступлений и наказаний Г. Беккера2. По его мнению, индивид принимает решение об уклонении от уплаты налогов только в том случае, если предполагаемая выгода от такого действий будет превышать выгоды, которую он получил бы, занимаясь другими видами деятельности. Одним из оптимальных способов пресечения уклонения от уплаты налогов сторонники данного направления считают введение жесткой репрессивной политики. Этот подход находит большую поддержку в российской политической практике, ориентированной в настоящее время на жесткие превентивные меры предотвращения уклонения от уплаты налогов как действия, представляющего социальное зло и требующего искоренения3. Однако по отношению к деятельности домашних хозяйств этот подход малоэффективен.

Другая разновидность экономического подхода связана с теорией производства общественных благ. К числу последних исследователи обычно.

1 См., напр • Вишневский В., Веткин В. Уклонение от уплаты налоюв и рациональный выбор налогоплательщика // Вопросы экономики. — 2004. — Т. 2. — № 2. — С. 96−108.

2 См.: Беккер Г. С. Человеческое поведение Экономический подход. — М, 2003. — С. 281 352.

3 См.: Способы противодействия налоговой преступности и теневому обороту // Вопросы экономики. — 2001. — № 1. относят такие блага, выгоды от производства и продажи которых не поддаются прямой денежной оценке (например, строительство детских садов или возведение парков) и поэтому не могут быть объектом купли-продажи и извлечения прибыли для предпринимателей.

Общественные блага — это товары или услуги, предоставляемые государством в распоряжение всем гражданам или большинству населения страны. «Общественные блага, — пишут Л. Дэвис, Б. Лоуз, К Пасс, -оплачиваются за счет общего налогообложения, а не покупаются отдельными потребителями на рынке"1. Согласно данному подходу, основной функцией государства является производство общественных благ, которое становится возможным при использовании государством на эти цели бюджетных средств, аккумулируемых в результате налогообложения. Выплата экономическими агентами налогов в государственный бюджет в данном подходе рассматривается как рациональный выбор, который направлен на производство тех благ, которые принципиально не могут быть произведены л без государственного участия. Типичным примером производства общественных благ является участие государства в политике предотвращения загрязнения окружающей среды, в предоставлении бесплатных образовательных и медицинских услуг. Однако неясны пределы государственного участия в фискальной политике, того, насколько государство преследует интересы налогоплательщиков и как эффективно расходуются им налоги граждан. При этом не исключаются возможности уклонения от уплаты налогов экономическими агентами. Некоторые исследователи полагают, что индивид в данном случае будет еще менее заинтересован в уплате налогов, так как производство общественных благ легко может быть переложено на других3.

Дэвис Л., Лоуз Б., Пасс К. Словарь по экономике — СПб., 1998. — С 337.

2 См. о развитии этого подхода с позиций теории общественного выбора: Бьюкенен Дж.М. Государственные финансы в условиях демократии // Отечественные записки. — 2002. — № 4.

3 См • Блок Ф Роли государства в хозяйстве // Западная экономическая социология. — М., 2004.-С. 571−572.

Таким образом, в основе любого из экономических подходов к анализу уклонения от уплаты налогов лежит модель «экономического человека», действия которого, как правило, трактуются в терминах рациональности. Рациональным в сфере налогообложения считается любое действие, направленное на максимизацию «полезности», а если речь идет о домашнем хозяйстве — на максимизацию благосостояния и минимизацию издержек. Поэтому решение о том, платить или не платить налоги, в любом случае оказывается рациональным, поскольку всегда предполагает наличие утилитарной установки индивида. В то же время в социологической традиции не всякие действия человека в сфере налогообложения могут быть рассмотрены исключительно в экономических категориях.

Невозможность однозначного рассмотрения действий по уклонению от уплаты налогов как действий по максимизации полезности определяется по следующим причинам:

— не всякое экономическое действие является рациональным (в традиционном понимании понятия рациональности как выбора наиболее оптимального способа действий на пути к достижению количественно определенной цели);

— на уклонение от уплаты налогов действует одновременно несколько факторов, среди которых утилитарные факторы часто играют второстепенную роль;

— уклонение от уплаты налогов становится возможным тогда, когда та или иная ставка налогообложения не имеет легитимности, т. е. не признается справедливой и целесообразной;

— часто выплата налогов является по отношению к индивиду фактором принуждения, причем принуждения не только со стороны института, обладающего монополией на установление насилия (государства), но и таких принудительных механизмов, как нормы, обычаи и традиции, характерные для данного общества.

При анализе причин, способствующих уклонению от уплаты налогов, помимо указанных собственно экономических причин, таким образом, следует принимать во внимание: 1) мотивацию индивида при принятии решения и его субъективную позицию, 2) принудительное воздействие окружающей среды на формирование мотивации индивида в системе фискальных отношений.

Кроме традиционных механизмов воздействия на практики уклонения от уплаты налогов (влияние государства и субститутов государства), действуют, таким образом, и механизмы, имеющие социальное происхождение:

— нормы и ценности данного типа общества;

— традиции и обычаи, обосновывающие необходимость или, напротив, определяющие невозможность выплаты того или иного типа налога;

— предубеждения людей и стереотипы, оказывающие значительное влияние на формирование определенного (часто неположительного) образа налоговой системы государства;

— практики легитимации отказа от участия или, напротив, принятия участия в фискальных отношениях;

— институты, регламентирующие на инструментальном уровне действия индивидов.

Концептуальная схема исследования участия / неучастия индивидов в фискальных отношениях может быть представлена в следующем виде (табл. 1.1):

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

.

Уклонение от уплаты налогов как устойчивая практика невыполнения гражданами данного государства своих обязательств по выплате налогов в государственный бюджет может быть изучено с разных дисциплинарных подходов.

В соответствии с использованным институциональным подходом в трансформирующемся российском обществе имеются объективные и субъективные предпосылки для институционализации не законопослушного поведения индивидов в сфере фискальных отношений, а уклоняющегося от уплаты налогов поведения, когда не уплата налогов, а сокрытие доходов во избежание налогов или снижение их размеров рассматривается людьми как способ улучшения или поддержания имеющегося их материального благосостояния.

1. Институциональный анализ феномена уклонения от уплаты налогов, позволяет смещение исследовательского акцента таким образом, когда в центр внимания переносятся не столько формальные нормы, как это характерно, в частности, для социологии права, или неформальные нормы, например, в исследованиях по экономической социологии, а и рутинизированные и типизированные индивидуальные фискальные стратегии.

2. Главным объективным фактором институционализации практик уклонения россиян от уплаты налогов стал кризис государственной власти, последовавший после распада СССР, ослабление роли государства в сфере налогообложения в период экономических преобразований 1990;х гг., отсутствие должной публичности и прозрачности деятельности налоговых органов, касающейся целевого использования налоговых сборов.

В числе других факторов легитимации «уклоняющегося» поведения в сфере фискальных отношений следует указать:

— культурные нормы, ценности, традиции налогового права российского общества;

— формирующаяся в трансформирующемся обществе прагматичность (рациональность) налогоплательщика, вызванная преследованием личной выгоды за счет сокрытия личных доходов;

— отсутствие целенаправленной и компетентно организованной систематической работы по созданию положительного имиджа налоговой службы страны;

— недостаточность последовательных и приемлемо-жестких санкций, используемых по отношению к нарушениям налогового права;

— невысокий уровень общей правовой культуры юридической грамотности населения в вопросах налогового законодательства.

3. Действенным способом регламентирования практик налогового абсентеизма является активизация государственной фискальной политики: принятие мер по повышению юридической грамотности населения в отношении налогового законодательстваустранение из законодательной практики, касающейся налоговой политики, разночтений законодательных актов, систематически принимаемых дополнений к нимусиление требований безусловного выполнения налоговых законов, более последовательное соблюдение интересов налогоплательщиковустановление партнерского взаимодействия и взаимовыгодных отношений между налогоплательщиками и институтами фискального права.

4. В условиях массового игнорирования фискальных законов и правил необходимы все административные и уголовные санкции, поддерживающие «устрашающий» эффект. Однако работа, направленная на формирование правовой культуры и юридической грамотности граждан в сфере налогообложения, без которой институты государственной власти будут находиться в состоянии превентивной «войны» со своими гражданами, пока находится в зачаточном состоянии. В наиболее общих чертах такая деятельность должна включать в себя:

1) усиление ранней правовой социализации (в семье, в период обучения в школе), что будет способствовать в будущем становлению личности законопослушного налогоплательщика;

2) организацию информационно-пропагандистской работы с потенциальными налогоплательщиками в средних специальных и высших образовательных учреждениях, производственных коллективах по вопросам налогового законодательства;

3) эффективную социальную рекламу в средствах массовой информации, специально ориентированную на просвещение и информирование населения по вопросам налогового законодательства и фискальной политики;

4) создание положительного имиджа институтов фискальной политики с помощью средств массовой информации.

5. Государство — центральный элемент системы фискальных отношений, однако его функции в этой сфере общественной жизни могут быть узурпированы и другими субъектами (индивидами и группами), вступающими в конкурентную борьбу за право на легитимное принуждение, в том числе и за право сбора налогов, что произошло на начальном этапе экономических преобразований. Ослабление роли государства в сфере налогообложения всегда содействует фискальному абсентеизму.

6. Действия субъектов уклонения от уплаты налогов не следует трактовать исключительно в терминах девиантологии, поскольку эти действия предстают в определенной логической и социально одобряемой последовательности, которая принимается большинством участников социального взаимодействия в фискальной сфере, хотя на макроуровне абсентеизм в фискальной сфере действительно способствует нарушению социальной стабильности.

7. Субъективная идентификация россиян со статусом налогоплательщика противоречива и неоднозначна, что позволило произвести в континууме фискальных отношений типологизацию налогоплательщиков, крайние полюса которой занимают абсентеисты и нонконформисты. Основным критерием такой поляризации выступает система социальных ценностей, иерархизируемая неоднозначно разными возрастными группами: чем старше поколение, тем выше вероятность следования его представителей формальным правилам в сфере налогообложения, и, наоборот, чем моложе поколение, тем выше вероятность уклонения его составляющих индивидов от уплаты налогов.

8. Специфика фискального абсентеизма в России заключается также в том, что в отличие других стран (например, Польши), уклонение от уплаты налогов потенциальными налогоплательщиками рассматривается как фактор повышения их благосостояния, что находит эмпирическое подтверждение. Фискальный абсентеизм стал самовоспроизводящимся феноменом, своеобразной культурной практикой, преодолеть которую в ближайшее время будет затруднительно. Одним из условий воспроизводства фискального абсентеизма незнание налоговых законов.

9. Вероятность субъективной идентификации со статусом налогоплательщика непосредственно связана с уровнем образования: чем он выше, тем выше вероятность идентификации гражданина как налогоплательщика, соответственно выше и вероятность уплаты им налогов и его лояльности к налоговому праву;

10. Институционализации «уклоняющегося от уплаты налогов поведения» в значительной мере способствует несовершенность и изменчивость российской система налогообложения.

11. Выявлена не предполагавшаяся специфика фискального поведения россиян: чем выше степень адаптированности людей к экономическим реформам, тем выше и уровень доходов, и одновременно риск уклонения от уплаты налогов. Эта российская специфика фискальных отношений и фискального поведения в диссертации интерпретируется как ситуативная: по мере развития новых экономических отношений, роста уровня и качества жизни населения, формирования нового среднего класса, развития правовой культуры и юридической грамотности граждан такая детерминация уклоняющегося от уплаты налогов поведения будет постепенно слабеть.

12. Уклонение от уплаты налогов имеет социальную сущность, поскольку воспроизводится определенными социальными нормами и социальными институтами. При этом нормы и институты являются инертными социальными конструкциями, плохо поддающимися модификации.

13. Действенным способом регламентирования практик налогового абсентеизма является активное вмешательство государства в дела общества: принятие мер по повышению юридической грамотности населения в отношении налогового законодательстваустранение из законодательной практики, касающейся налоговой политики, разночтений законодательных актов, систематически принимаемых дополнений к нимусиление требований безусловного выполнения налоговых законов, соблюдение интересов налогоплательщиковустановление партнерского взаимодействия и взаимовыгодного отношений между налогоплательщиками и институтами фискального права.

14. В условиях массового игнорирования фискальных законов и правил необходимы все административные и уголовные санкции, поддерживающие «устрашающий» эффект. Однако в российском обществе работа, направленная на формирование правовой культуры и юридической грамотности граждан в сфере налогообложения, без которой институты государственной власти будут находиться в состоянии превентивной «войны» со своими гражданами, принуждая их платить налоги, пока находится в зачаточном состоянии. В наиболее общих чертах абрис такой работы можно описать следующим образом:

— введение элементов правовой социализации в систему семейного воспитания, ранней социализации личности в период обучения в школе, что будет способствовать в будущем становлению личности законопослушного налогоплательщикаорганизация информационно-пропагандистской работы с потенциальными налогоплательщиками в средних специальных и высших образовательных учреждениях, производственных коллективах для выработки их юридической грамотности по вопросам налогового законодательства (именно «выработка», а не «повышение», поскольку такая грамотность населения в настоящее время фактически отсутствует);

— системное ведение социальной рекламы в средствах массовой информации, специально ориентированной на просвещение и информационную подготовку граждан по вопросам налогового законодательства и фискальной политики;

— совершенствование налогового законодательства и кадровой политики в системе фискальной политики.