Проект экономически обособлен

Ситуация упрощается, если проект экономически обособлен. В этом случае учет затрат по проекту затруднений не вызывает. Методология, используемая для контроля, примерно такая же, как и при анализе бюджета по предприятиям и подразделениям, цехам, видам деятельности. Анализ исполнения бюджета представляет собой процесс, описанный во многих учебниках по управленческому учету. В числе обычных приемов такого анализа:

• • использование гибкого бюджета (flexible budget), т. е. бюджета, скорректированного на фактический объем полученного результата;
• • анализ отклонений, или метод измерения разниц (variance analysis).

Суть этих приемов покажем на конкретной ситуации.

Ситуация 1.1 (Продолжение)

Вернемся к ситуации 1.1, описанной в гл. 1, § 1. Напомним, что в ней рассматривается проект организации на целлюлозно-бумажном комбинате производства металлизированной бумаги для широкого использования в парфюмерии, пищевой промышленности при изготовлении различных видов упаковки. Выход на проектную мощность ожидается с 1-го года осуществления проекта. Годовой объем производства и реализации — 45 млн м2 в год. Срок жизни проекта — 10 лет, т. е. равен сроку полной амортизации технологического оборудования. Производство основано на использовании существующих производственных мощностей, технологий и систем сбыта на ЦБК.

Предположим, проект начал осуществляться. Данные о 3-м годе его осуществления — бюджетные и фактические — представлены в таблице:

Сравнив данные второй и третьей граф таблицы, можно сделать вывод, что прибыль несколько снизилась, что привело, конечно, и к снижению операционного денежного потока по сравнению с плановыми данными. Разница составила 1457,3 тыс. долл. — 1343,5 тыс. долл. = 113,8 тыс. долл. и будет еще более значительной, если пересчитать бюджет на фактический объем продукции, т. е. применить формулу гибкого бюджета. При этом переменные издержки будут скорректированы на фактический объем продукции, а постоянные затраты и амортизация останутся в рамках первоначально установленного бюджета:

Как видим, разница в прибыли по сравнению с бюджетными данными, скорректированными на фактический объем, составляет уже 386,8 тыс. долл.

Для того чтобы правильно оценить причины этих отклонений, применяют метод измерения разниц. Большинство категорий затрат по проекту можно представить как произведение цен ? на физические объемы д. Например, потребляемые материалы — как произведение физических расходов материалов на их цену, заработную плату — как произведение отработанных часов на стоимость одного часа, переменные затраты определенного вида — как норматив этих затрат на единицу продукции, умноженный на физический объем продукции, и т. п.

При анализе отклонений от бюджетных данных выделяют отклонение за счет изменения цен и отклонение за счет изменения физических объемов.

При расчете отклонений затрат за счет физических объемов бюджетную цену умножают на изменение физических объемов. Например, отклонение от бюджета переменных затрат за счет превышения физических объемов будет выглядеть так:

(48 млн м — 45 мли м) х 0,06 долл/ м = 180 тыс. долл.

При определении отклонений затрат за счет цен фактический объем в физическом выражении умножают на изменение цен. Например, отклонение от бюджета переменных затрат за счет превышения цеп (переменных расходов на единицу продукции) будет выглядеть так:

(0,07 долл/м2 — 0,06 долл/м2) х 48 млн м2 = 480 тыс. долл.

Можно видеть, что в сумме эти два отклонения равны общему отклонению переменных затрат, но сравнению с бюджетным уровнем, тыс. долл.:

180 + 480 = 660 = 3360 — 2700.

Но если первое отклонение можно считать оправданным (так как более высокие объемы реализации приводят, естественно, к соответствующему увеличению списываемых затрат), то второе отклонение представляет для предприятия неблагоприятное изменение — превышение себестоимости единицы продукции над бюджетным значением.

Подобный анализ проводят по разным категориям затрат. Смысл такого анализа состоит в том, чтобы:

• а) отделить благоприятные или нейтральные отклонения от неблагоприятных отклонений от бюджета и проанализировать их природу;
• б) попять, па каких участках допущены нарушения.

Дело в том, что во многих случаях ответственность за превышение тех или иных цен или количеств может ассоциироваться с качеством работы определенной группы линейных менеджеров. Например, увеличение стоимости часа затраченного труда часто связано с неэффективностью работы нормировщиков, менеджеров по персоналу, избыточный расход материалов может быть следствием неэффективного контроля над производственным процессом цеховых менеджеров, причины превышения стоимости единицы материалов, сырья могут объяснить менеджеры по закупкам и т. п.

Сопоставив цифры с конкретной ситуацией, можно выяснить, что же действительно более всего негативно влияет на отклонение от бюджетных условий и, соответственно, что нужно сделать, чтобы нейтрализовать негативные явления.