Современное развитие бухгалтерской отчетности в России и мире

Бухгалтерская отчетность в РФ

В дореволюционное время Россия занимала одно из последних мест среди крупных европейских стран по систематизации и публикации знаний по ведению бухгалтерской отчетности и построению финансовой отчетности. Знакомство с системой двойной записи и применение ее на практике осуществились в России лишь в конце 18 века. Данный факт объясняется тем обстоятельством, что не было рынков капитала, отсутствовали крупные корпорации и другие рыночные институты. Управление финансами предприятий, как правило, ограничивалось рамками бухгалтерской отчетности, хотя в дореволюционной России зарождалось такое научное направление, как балансоведение.

Развитие учетной мысли в России, и политические особенности страны повлияли на характер нормативных документов в отношении требований, предъявляемых к финансовой отчетности, а также на ее сущность и цели.

Вопросами периодизации развития бухгалтерской отчетности России занимались многие российские ученые, такие как Д. Я. Соломатин, Д. М. Кочетков, Т. Я. Прокудин и многие другие. Заслуженный деятель науки Российской Федерации Я. В. Соколов (1938;2010) в своих трудах исследовал историю развития бухгалтерской отчетности в России.

Д.Я. Соломатин выделяет пять этапов в развитии бухгалтерской отчетности в России:

• 1. становление (1898 — 1916);
• 2. отчетность во времена военного коммунизма (1917 — 1921);
• 3. отчетность в период НЭПа и в годы Великой Отечественной войны (1921 — 1945);
• 4. отчетность в послевоенные годы в условиях жесткой административной системы (1946 — 1980);
• 5. отчетность на современном этапе — рыночные отношения в России (1981 — 2005).

Д.М. Кочетков дополнил данную классификацию этапом зарождения отчетности (1654 — 1898).

Исследователь Т. Я. Прокудин, проведя анализ развития бухгалтерской отчетности, выделил четыре этапа развития отчетности в зависимости от исторического периода.

Опираясь на классификацию, разработанную советскими учеными, а также на нормативную документацию в области учета и отчетности и более детально исследуя исторические этапы, предлагаем доработанный вариант классификации этапов становления учета и отчетности в России, основанный на диалектике особенностей развития страны в различные периоды. При разработке классификации применялось исследование институциональных изменений в теории и практике финансовой отчетности в Российской Федерации. Основные этапы становления финансовой отчетности в Российской Федерации показаны в таблице 1.

Таблица 1. Основные этапы становления финансовой отчетности в России Аверчев И. Составление сводной финансовой отчетности по МСФО // Финансовый директор, № 1. — 2011 г. стр. 92.

Плавно перетекающие этапы исторического развития России повлияли на «относительность» периода, в котором жил и творил тот или иной ученый, поэтому за основу периодизации были взяты основные требования, предъявляемые к финансовым отчетам конкретного исторического этапа развития российской экономики.

Применение теории «парадигм» американского историка науки Т. Куна (1922 — 1995) позволило выявить институциональные закономерности и изменения в теории и практике развития финансовой отчетности в Российской Федерации. Т. Кун в своем труде выдвигает идею парадигмы, т. е. совокупности общепризнанных знаний. Согласно Т. Куну научное знание развивается скачкообразно, посредством научных революций. Любой критерий имеет смысл только в рамках определенной парадигмы, исторически сложившейся системы воззрений. Переход от одной парадигмы к другой представляет собой научную революцию.

Опираясь на классификацию этапов научного развития бухгалтерской отчетности, разработанную Л. А. Чайковской, а также на проведенный автором статьи анализ становления финансовой отчетности в России, можно с уверенностью сделать вывод, что формирование отчетности в стране происходило посредством революционных (перестроечных) преобразований в стране. Таким образом, парадигмальное изменение финансовой отчетности в Российской Федерации можно изобразить следующим образом на рисунке 1.

Рисунок 1. Включение МСФО в действующую институциональную среду финансовой отчетности в России Суворов А. В. Международные и российские подходы к учетной политике хозяйствующих субъектов. Часть I // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2010 г. стр. 346.

Из вышеприведённого рисунка видно, что генезис бухгалтерской финансовой отчетности в России означает ее зарождение с 1721 году при попытке Императором Всероссийским Петром I создать первую коммерческую школу. Бухгалтерская отчетность в виде конкретной науки зарождался посредством соперничества научных школ и победы одной из них. Русская национальная школа во многом сформировалась под влиянием европейской учетной мысли. В начале XIX в. столкнулись два влияния на русский учет: французское и немецкое — с превалированием немецкого влияния. Влияние французской школы было слабее и к середине XIX в. прекратилось. Итальянское влияние на русский учет было непродолжительным и неглубоким, а англо-американского влияния в сущности не было вплоть до 1990;х гг. Вместе с тем российская учетная мысль отвечала уровню мировых стандартов, а во многом и превосходила их. Так, создателем балансовой теории в России явился представитель московской школы учета Н. С. Лунский.

Становление бухгалтерской отчетности как науки, происходило на стадиях со 2-го по 6-й этап. Законодательное устройство хозяйственной жизни страны, закрепившее нормы права по типу европейской правоприменительной практики, отличалось механизмом детальной регламентации ведения учетных книг, организации государственного контроля и налогообложения. Централизованное регулирование формальных институтов бухгалтерской отчетности в послереволюционный период органически вписалось не только в институциональную систему советской экономики, но поддерживалось неформальными институциональными образованиями (культурой, традициями, ментальностью нации и др.).

Таким образом, регулирование советского бухгалтерского учета и отчетности выполняло задачи создания единого порядка документального оформления, отражения в аналитическом и синтетическом учетах и бухгалтерской отчетности фактов хозяйственной деятельности и обобщенных учетных и отчетных показателей. Советская учетная система, оцениваемая учеными как уникальная, отвечала интересам общества господства общественной собственности на средства производства.

На начальных этапах строительства социализма создавалась теоретическая платформа централизованного учетного регулирования, а выстроенная в стране система регламентирования бухгалтерского учета и отчетности обладала следующими признаками:

• · приоритетом законодательного регулирования хозяйственной деятельности предприятий, организаций, объединений, ведомств и министерств;
• · централизованным регулированием бухгалтерского учета и отчетности;
• · преобладанием регулирования бухгалтерской отчетности над регламентацией процедур бухгалтерской отчетности;
• · отсутствием в нормативном учетном регулировании принципов бухгалтерского учета и отчетности;
• · первостепенностью методик бухгалтерской отчетности и оценки её объектов перед правилами отчетности;
• · единством регулирования бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности;
• · жесткими правилами особенностей видов экономической деятельности в бухгалтерском учете субъектов хозяйствования. Булатов М. А. Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие. — М.: Экзамен, 2011 г. стр. 241

На данный политический период приходятся тяжелые годы: революция, годы военного коммунизма, НЭПа, сталинских репрессий, годы Великой Отечественной войны. Несомненно, все это отражалось и на характере требований к финансовой отчетности в эти годы. В этот непростой политический период русские ученые показали огромную эрудицию в теории и практике учета, большую начитанность в иностранной, главным образом немецкой, литературе. Данный факт, несомненно, вызывает гордость за российскую науку. Однако политическая обстановка вносила зависимость и нервозность в развитие ученой мысли. Так, учение А. П. Рудановского было признано буржуазным, и в 1934 году он внезапно скончался от сердечного приступа. Над А. М. Галаганом также был устроен показательный общественный суд. В результате ему была запрещена педагогическая деятельность, и в 1938 году он умирает. Таким образом, в 30-е гг. теория и практика учета стали стремительно деградировать. Исследования трудов основоположника марксизма-ленинизма В. И. Ленина показали их противоречивость и спорность. Его высказывание по поводу недостоверности капиталистического баланса из-за того, что он составляется в интересах собственника, не прошло проверку временем. В нормативных документах советского времени отсутствовали требования, предъявляемые к бухгалтерскому балансу на концептуальном уровне, в то время как современные МСФО содержат описание принципов финансовой отчетности, а также содержат в своем перечне МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», основным требованием которого является проведение обязательной проверки активов и обязательств на их обесценение. Также не выдержала проверки временем мысль В. И. Ленина, что в коммунистическом обществе функции учета и контроля станут «…выполняться всеми по очереди, будут затем становиться привычкой и, наконец, отпадут как особые функции особого слоя людей». Все эти обстоятельства в совокупности, в конечном счете, и привели к кризису бухгалтерского учета и отчетности как науки, выражающемуся в накоплении фактов, не вписывающихся в научную учетную традицию и не объяснимых в ее рамках.

В предложенной автором классификации к этому сложному периоду относятся два этапа: период застоя; доперестроечный и перестроечный периоды.

Данный этап характеризуется тем важным обстоятельством, что в момент внутренних противоречий в стране, вызванных периодом застоя и перестройкой, в мире происходят значительные события, вызванные глобализацией экономики, созданием Европейского союза, мирового капитала и внедрением МСФО в организацию учета развитых стран. Поэтому своевременным и судьбоносным событием в развитии современного учета и отчетности в России явилось появление в 90-х гг. статьи профессора В. Ф. Палия, способствовавшей принятию нового Плана счетов бухгалтерской отчетности по финансово-хозяйственной деятельности организаций, учитывающего изменения в хозяйственном механизме страны. За период 1946;1964 гг. неоднократно изменялся План счетов. Типовые планы счетов 1949 и 1954 гг. были громоздкими и излишне детализированными. План счетов 1949 года содержал 126 счетов, План счетов 1954 года — 73 синтетических счета и 139 субсчетов. В 1956 г. введен Сокращенный план счетов (45 счетов). С 1960 г. введен единый План счетов для предприятий всех видов экономической деятельности местного, республиканского и союзного подчинения, состоящий из 69 синтетических счетов, сгруппированных по экономическому содержанию. В. Ф. Палий отмечал, что причинами подготовки нового Плана счетов бухгалтерской отчетности по финансово-хозяйственной деятельности организаций по сравнению с действующим документом явились необходимость учета внешнеэкономической деятельности и необходимость одновременного учета, как коммерческой деятельности, так и деятельности некоммерческих организаций.

Последняя классификация, предложенная автором статьи на рисунке, — это вытеснение старой учетной парадигмы новой, способной объяснить вновь возникающие факты хозяйственной деятельности. Сюда относятся три этапа: 9-й этап, 10-й этап, 11-й этап и последний, 12-й этап, охватывающий перспективный переход учета в общественном секторе на МСФООС.

С начала 1990;х гг. Минфин России стал выпускать Положения по бухгалтерскому учету и отчетности, которые являются национальными стандартами ведения учета и отчетности в Российской Федерации. По ним можно проследить историю сближения МСФО с российскими стандартами. Так, Положение по бухгалтерской отчетности «Учетная политика организации» с 1994 г. пересматривалось четыре раза (в 1994 г., 1998 г. и 2008 г.).

Причина пересмотра — появление новых требований и редакций по учетной политике в МСФО. На протяжении этого периода также дважды пересматривалось и Положение по бухгалтерскому учету и отчетности (ПБУ 4/99). Последняя редакция ПБУ 4/99, появившаяся в связи с Программой реформирования бухгалтерской отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, существенно отличается от предыдущей редакции ПБУ 4/96 лишь тем, что в ней описывается современная модель баланса, не содержащая в активе строки «убытки». Остальные различия между старой и новой редакциями ПБУ незначительны. Следует отметить, что подготовительные периоды, предшествующие вводу в действие МСФО на территории России, занимали довольно продолжительное время. По внедрению МСФО Россию опередили многие бывшие союзные республики. Революционным шагом явилось принятие Приказа Минфина России от 25.11.2011 № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации», которые должны применяться при построении консолидированной отчетности.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность — информация о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом.

Финансовая отчетность представляет собой структурированное отображение финансового положения и финансовых результатов предприятия. Целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств предприятия, которая будет полезна широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений. Финансовая отчетность общего назначения (именуемая «финансовая отчетность») — это отчетность, предназначенная для удовлетворения потребностей тех пользователей, которые не имеют возможности получать отчетность, подготовленную специально для удовлетворения их особых информационных нужд.

Минфин России еще в 2011 г. опубликовал проект Плана дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности на 2012 — 2015 годы. Среди перечня мероприятий можно отметить следующие:

• · введение упрощенных процедур бухгалтерской отчетности и упрощенной индивидуальной бухгалтерской (финансовой) отчетности для некоторых категорий хозяйствующих субъектов;
• · разработку предложений по осуществлению дифференцированного подхода к ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности хозяйствующими субъектами;
• · разработку предложений по усилению государственного надзора за своевременностью и полнотой раскрытия бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующими субъектами;
• · разработку рекомендаций по организации и осуществлению хозяйствующими субъектами внутреннего контроля за бухгалтерским учетом и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• · разработку предложений по внесению изменений и дополнений в законодательство по вопросам административной, уголовной и гражданско-правовой ответственности хозяйствующих субъектов, их руководителей и иных должностных лиц за своевременностью, полнотой и достоверностью раскрытия бухгалтерской (финансовой) отчетности и др. Переход на МСФО: как и когда это произойдет?. Интервью с И. Н. Ложниковым, заместителем руководителя департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России // Главбух. Отраслевое приложение «Бухучет в производстве». — № 4. — 2010 г. стр. 86

Таким образом, перечисленные мероприятия позволяют надеяться, что перспективы развития финансового учета и отчетности в нашей стране путем реформирования бухгалтерской отчетности, в соответствии с международными стандартами, повысят престиж и привлекут новые кадры в столь сложную, но всегда востребованную профессию бухгалтера.