Теоретические основы учета реализации готовой продукции

Задачи учета готовой продукции

Готовая продукция — конечный результат производственного процесса. Организации изготавливают продукцию исходя из условий заключенных c покупателями и заказчиками договоров, плановых заданий по ассортименту, количеству и качеству подлежащей к выпуску продукции. При этом необходимо постоянное изучение спроса и конкурентоспособности продукции, расширения ее ассортимента.

Основное значение придается реализации продукции (товаров) по договорам-поставкам. B объем реализации включаются отгруженная продукция, выполненные работы, независимо от того, зачислен или нет платеж на расчетный счет организации или получены векселя, авансы.

Реализация продукции завершает кругооборот хозяйственных средств организации, что позволяет ей выполнять обязательства перед бюджетом, банками по ссудам, персоналом, поставщиками. Невыполнение плана реализации вызывает замедление оборачиваемости оборотных средств, штрафы за невыполнение договорных обязательств перед покупателями, задерживает платежи, осложняет финансовое положение организации.

Сумма прибыли от реализации готовой продукции определяется ежемесячно как разница между продажной стоимостью реализованной продукции и ее полной фактической себестоимостью (производственная себестоимость плюс расходы по реализации продукции) за минусом суммы НДС и акцизов.

B организациях особое место занимает учет готовой продукции, ее отгрузки и реализации, так как это влияет на финансовые показатели деятельности организации. Задачи бухгалтерского учета готовой продукции включают:

систематический контроль выпуска готовой продукции, состояния запасов и сохранности их на складах;

своевременное и правильное документальное оформление отгруженной продукции (работ, услуг), организация расчетов c покупателями;

контроль выполнения плана договоров-поставок по объему и ассортименту реализованной продукции c целью оценки работы управленческого персонала;

своевременный и точный расчет сумм за реализованную продукцию, фактических затрат на ее производство и сбыт, расчет сумм прибыли.

Выполнение этих задач зависит от ритмичности работы организации, правильной организации сбыта и складского хозяйства, своевременности документального оформления хозяйственных операций.

В условиях рыночной экономики возникает объективная необходимость создания и функционирования сложной инфраструктуры, служащей в качестве приводного ремня механизма рыночной экономики, которая движется по определенным правилам, вырабатываемых и действующих с учетом удовлетворения интересов всех участников рыночного процесса.

Сбыт готовой продукции является одной из важных стадий круговорота средств предприятия, на которой выявляется общественная полезность продукта и которая дает начало очередному производственному циклу. Колчин А. И. считает, что реализация продукции необходима для поступления денежных средств в предприятие и является важным источником получения прибыли при правильном использовании средств на стадии во многом обеспечивается нормальное функционирование предприятия. В связи с этим, операции по реализации продукции, а также выполнению работ и оказанию услуг сторонним организациям и лицам должны правильно отражаться в бухгалтерском учете. 12].

Американские авторы А. Арене и Дж.К. Лоббек считают, что общая цель при анализе цикла реализации и получения выручки заключается в оценке того, представлены ли достаточно объективно, в соответствии с общепринятыми принципами остатки по счетам, которые имеют отношение к данному циклу. [1].

Основными источниками информации для анализа учета реализации продукции и финансовых результатов служат: первичные документы, регистры бухгалтерского учета, главная книга, бухгалтерская отчетность. [25].

Известно, что при реализации продукции заключаются договора и, как считает Корнеев А. А., что надлежащее выполнение заключенного договора обычно гарантирует выполнение производственно-финансового плана предприятия [14].

Неотъемлемой составной частью расширенного воспроизводства в сельском хозяйстве, наряду с валовой продукцией является ее реализация.

Реализацией продукции и поступлением выручки завершается кругооборот хозяйственных средств предприятия, что позволяет ему выполнять обязательства перед бюджетом, банками по ссудам, рабочими и служащими, поставщиками и возмещать производственные затраты. По мнению Козловой Е. П., невыполнение плана реализации вызывает замедление оборачиваемости оборотных средств, штрафы за невыполнение договорных обязательств перед покупателями, задерживает платежи, ухудшает финансовое состояние предприятия [11].

Основными задачами учета реализации являются: определение объема и качества реализованной продукции, контроль за выполнением планов и взятых обязательств по продаже продукции, исчисление полной себестоимости реализованной продукции, определение выручки и выявление финансовых результатов. [8].

Денежные средства за реализованную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги образуют выручку. Она возмещает затраты на производство продукции и содержит прибыль. С. Б. Вальтер считает, что особенностью сельского хозяйства является неравномерное, в течении календарного года, поступление средств от реализации продукции. [7].

Государственные заготовки — это основной канал реализации продукции. Они позволяют организовать бесперебойное снабжение населения продуктами питания, а промышленности — сырьем. [26].

Выручка от реализации их продукции зависит как от объема, так и от цен, устанавливаемых с учетом качественных показателей и сроков продажи.

Никитенко А.Ф. выделяет три вида цен на продукцию сельского хозяйства: розничные, оптовые, закупочные. Петренко И. Я. считает, что закупочные цены устанавливаемые государством должны сочетать интересы товаропроизводителей и государства, и способствовать повышению экономической эффективности сельскохозяйственного производства. [20].

Во всех экономически развитых странах качеству продукции уделяется большое внимание, так как это совокупность её свойств, которые обуславливает пригодность продукции удовлетворить определенные производственные и личные потребности. Высокое качество продукции обеспечивается многими факторами, в том, числе зависит от размещения производства, специализации, интенсивных технологий, новейшей оргтехники.

В настоящее время, совершенствуются старые и разрабатываются новые стандарты и технические условия; усиливается связь оплаты труда и системы премирования с параметрами выпускаемой продукции; внедряются комплексные системы управления качеством продукции и труда на уровне подразделения, предприятий, отдельных отраслей; применяются документы, единообразно регламентирующие порядок определения уровня качества продукции независимо от ведомственной подчиненности хозяйств и их производственного направления.

По мнению А. С. Пшениченко положение, связанное с нехваткой продовольствия в значительной мере обусловлено в местах её производства, отсутствия единой методике учета и контроля качества продукции на разных этапах её движения.

Применяемые в настоящее время первичные документы на оприходование, расход, реализацию продукции ориентированны преимущественно на количественные показатели.

Они не обеспечивают непрерывный действенный контроль за потребительскими свойствами продуктов.

Момент передачи права собственности и на учитываемый объект от продавца к покупателюосновной предмет в дискуссиях между западными и нашими специалистами. Для западных коллег исходным пунктом выступает концепция права, согласно которой реализация — момент перехода права собственности на ценность. Для наших экономистов — это совершенно разные моменты.

Момент реализацииэто момент поступления денег от покупателя к продавцу и он не совпадает с переходом права собственности. Таким образом, согласно западной концепции — прибыль возникает в момент отгрузки товаров, согласно взглядов наших экономистов — в момент получения денег.

По мнению Козловой Е. П. моментом реализации считается или дата зачисления на расчетный счет платежей от покупателя, или дата отгрузки, сдача продукции и предъявление в банк платежных документов[11].

О преимуществе того или иного способа судить трудно. Бровина Т. М. считает, что «вариант учета реализации продукции по оплате» ведет к снижению достоверности в подсчете производственного результата, что вызвано несоответствием начисления расходов за отчетный период и поступление выручки за отгруженную в предыдущем периоде продукцию. Поскольку товары отгруженные оцениваются в балансе по себестоимости, при использовании учета реализации продукции по оплате, величина дебиторской задолженности (при прочих равных условиях) оказывается заниженной в сравнении с другим вариантом учета.

Также Бровина Т. М., предлагает использовать вариант учета реализации учета по отгрузке, при этом прибегая ещё к мировому опыту для ускорения платежей. В своей статье «О способах учета реализации продукции» она пишет, что в странах с развитой рыночной экономикой, для того, чтобы покупатель быстрее расплатился за поставленные товары, в контракт вносят поправки на условиях платежа, за сокращение сроков платежа предоставляется скидка до 5% от стоимости сделки. [6].

Действительно, при такой заинтересованности покупателей предприятие-поставщик может смело переходить на метод учета реализации по отгрузке. Козлова Е. П предлагает создать на предприятиях резерв по сомнительным долгам (фонд риска), так как с изменением момента реализации предприятие вынуждено прибегать к самофинансированию объема реализации, не оплаченного покупателями и заказчиками, для выполнения обязательств и платежей, связанных с реализацией. Для этого нужно использовать международный опыт — создание резерва, как источника для пополнения собственных оборотных средств за счет балансовой прибыли. [11].

Как уже отмечалось, любой процесс производства в конечном итоге направлен на удовлетворение потребностей потребителей и на улучшение финансового состояния своего производства. Этот вопрос изучался в статье заочной школы бухгалтера, в ней говорится о том, что наибольший удельный вес в валовой прибыли производственных предприятий составляют финансовые результаты от реализации продукции, работ и услуг. Они сказываются под воздействием двух групп факторов объемов и структуры (ассортимента) реализованной продукции, уровня затрат на её производство и реализацию, списанных в отчетном периоде на результаты от реализации. Конечный финансовый результат выявляют в бухгалтерском учете на счете «Итоговый доход (убыток)».

Если дебетовый оборот по счетам раздела VII «Доходы» превышают кредитовый оборот по счетам раздела VIII «Расходы», сумма превышения означает потери от реализации (убыток). Его переносят на счет 5410 «Нераспределенный доход (непокрытый убыток) отчетного года». Превышение кредитового оборота над дебетовым, означает превышение доходов над расходами по реализованной продукции, то есть доход от реализации. [10].

Сельскохозяйственные предприятия основную массу произведенной продукции реализуют. Они реализуют также выполненные на сторону услуги и работы своих вспомогательных, обслуживающих производств.

При решении проблемы финансовой стабильности, улучшения платежеспособности предприятий АПК главным является создание условий для беспрепятственного выгодного сбыта продукции. В настоящее время «товаропроизводителям» в сфере агропромышленного производства гарантируется возможность свободной реализации сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия. Органы государственной власти стимулируют формирование рыночной системы сбыта и реализации сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия в соответствии с действующим законодательством.

В процессе реализации продукции формируется конечный финансовый результат производственно-финансовой деятельности — прибыль или убыток. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) — это положительная (отрицательная) разница между выручкой от реализации продукции в действующих ценах без НДС и акцизов и затратами на ее производство и реализацию.

Коренная перестройка экономических отношений в АПК повлекла за собой существенные изменения в системе бухгалтерского учета. В «Положении о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», с учетом изменений и дополнений, хозяйствующим субъектам было дано право самостоятельно устанавливать метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) «на длительный срок (ряд лет) исходя из условий хозяйствования и заключаемых договоров». «Для целей налогообложения выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты (при безналичных расчетах — по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчете наличными деньгами — по поступлении средств в кассу), либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ и услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов». Иначе говоря, данным Положением четко определена структура расходов и доходов, которые списываются на финансовые результаты.

Ученые и специалисты ведут споры по поводу целесообразности выбора того или иного варианта. Первый вариант признания выручки от реализации по мере оплаты отгруженной продукции является традиционным для отечественного учета, если оценивать выручку по мере поступления платежей, то отдельные предприятия зачастую не спешат выполнить свои обязательства по отгрузке товаров и оказанию услуг, стараясь воспользоваться деньгами в своих интересах. А если вовремя отгружают, то или не ту продукцию, или не в том объеме, или не того качества. В результате у покупателя растет дебиторская задолженность, которая впоследствии ведет к убыткам и возникновению арбитражных споров.

Валебникова Н.В. считает, что внешний пользователь отчетности, анализируя баланс предприятия, приказом об учетной политике которого избран способ определения финансового результата от реализации по мере поступления от покупателей оплаты, не сможет определить фактическую сумму задолженности дебиторов, необходимую для оценки его финансового состояния.

Бровина Т.М., свидетельствуя в пользу выбора второго варианта учета реализации (по отгрузке) утверждает, что из-за снижения размеров дебиторской задолженности предприятие, применяющее вариант учета реализации продукции по оплате, будет иметь (при прочих равных условиях) более низкие значения коэффициента промежуточного покрытия и коэффициента текущей ликвидности, чем предприятие, применяющее другой вариант учета реализации. А оценка финансового положения предприятия при выборе предприятия-партнера дается на основе вышеупомянутых показателей.

При оценке выручки по мере отгрузки ситуация усложняется тем, что товар отгружен, а деньги на расчетный счет не поступили. Получается, что предприятие рентабельное, но не платежеспособное. К тому же оно еще обязано платить пеню за каждый день просрочки налоговых платежей. Далеко не всегда и не от всех дебиторов задолженность бывает получена в полном объеме.

Следовательно, под одну и ту же задолженность при разных методах определения выручки от реализации в одном случае разрешается, а в другом воспрещается создавать за счет финансовых результатов соответствующие резервы. «Очевидно, что во втором случае предписываемый нормативными документами порядок приводит к завышению отражаемой в учете прибыли, что происходит из-за отражения нереальной к получению задолженности как высоколиквидного актива. Таким образом, создается препятствие для реализации принципа осмотрительности, заключающегося в большей готовности к бухгалтерскому учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных активов и доходов», считает Валебникова Н. В. В то же время «метод определения выручки по отгрузке», по мнению Грековой З. Н. и Кочуровой Л. И. имеет ряд существенных недостатков: по налоговому законодательству предоплата влечет за собой применение этого метода определения выручки от реализации и предъявления покупателю расчетных документов. Здесь многое зависит от предприятия, получившего предоплату: оно может задержать отгрузку товаров по различным причинам. Но если даже продукция отгружается своевременно, то у предприятия покупателя все равно проблемы: покупатель вынужден ждать продукцию какое-то время после того, как деньги перечислены на расчетный счет поставщика. И как результат — замедление оборачиваемости оборотных средств, снижение коэффициента покрытия. Имеются проблемы и у предприятия-поставщика. Получив предоплату, оно обязано перечислить в бюджет налог на добавленную стоимость, не оказав услуг и не выполнив работ по отгрузке товаров. В случае, если покупатель отказывается от товара, поставщик не в состоянии вернуть ему все деньги, т.к. часть из них перечислена в бюджет в виде налогов. Поэтому Грекова З. Н. и Кочурова Л. И. считают, что нельзя платить свои долги и взыскивать чужие по прежней оценке, т.к. их обесценивание ведет к тому, что одни предприятия живут за счет других [14 ]. Решение данной проблемы эти авторы видят в законодательном порядке решения взаимных претензий предприятий с учетом периодически публикуемого коэффициента инфляции".

Оставляя за хозяйствующим субъектом право на самостоятельный выбор момента признания финансового результата от реализации полученным, необходимо изменить порядок отражения реализации в бухгалтерском учете продавца при установлении им момента реализации «по оплате» в целях реального отражения произошедшей продажи (реализации). При выборе предприятием способа признания финансового результата от реализации «по отгрузке» эти моменты будут совпадать, а способа «по оплате» рассматриваться для целей бухгалтерского учета обособленно.

Итак, обобщая все вышесказанное, следует отметить, что каждый из методов определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) имеет как достоинства, так и недостатки.

Но наиболее грамотным и обоснованным, на наш взгляд, является предложение Бровиной Т. М. шире использовать мировой опыт и отечественную практику внешней торговли. В частности, в странах с развитой рыночной экономикой для того, чтобы покупатель быстрее расплатился за поставленные товары, в контракт вносятся поправки на условия платежа: за сокращение сроков расчетов предоставляются скидки до 5% от стоимости сделки. Применение скидок при оплате в срок побуждает покупателей своевременно оплачивать счета. А при такой заинтересованности покупателей предприятие — поставщик может смело переходить на метод учета реализации продукции «по отгрузке».

В настоящее время государство пытается решить проблему неплатежей в АПК страны.

Срок оплаты за сельскохозяйственную продукцию и сырье, поставленные перерабатывающим и другим организациям, также за продовольствие, поставленное торговым организациям, устанавливается при инкассо до десяти дней после поступления расчетных документов в банк плательщика.

При наличии устойчивых хозяйственных связей расчеты за сельскохозяйственную продукцию, сырье и продовольствие осуществляется посредством обязательных платежей не реже трех раз в месяц". Однако, как будет выполняться данный закон на практике, покажет время.

В процессе сбытовой деятельности хозяйств АПК возникают дополнительные затраты, связанные с реализацией продукции. Такие затраты и виды работ относятся к коммерческим расходам. Коммерческие расходы в основном возникают на завершающем этапе кругооборота средств. Эти расходы позволяют формировать товарное содержание продукции. Удельный вес таких расходов в полной себестоимости по сельскохозяйственным предприятиям может колебаться (по стандартным продуктам) от 5,9 до 37,0%. Часть хозяйств относят затраты такого рода либо на счет «Растениеводство» и «Животноводство» с последующим распределением по видам и группам культур или с последующим отнесением этих расходов в конце года на производственную себестоимость продукции животноводства, либо относят коммерческие расходы непосредственно на реализованную продукцию. Однако, по мнению Голованова А. А. экономически обоснованным является такой порядок ведения учета коммерческих расходов, когда все расходы по сбыту продукции предварительно учитывают, а затем ежемесячно списывают в полной сумме или в доле, относящейся соответственно к отгруженной или реализованной продукции. Эти расходы в конце года присоединяют к производственной себестоимости отдельных видов продукции на основании первичных документов. При невозможности определения коммерческих расходов по данным первичных документов, Голованов А. А. предлагает распределять их между отдельными видами продукции пропорционально массе, объему, количеству или производственной себестоимости. Для учета дополнительных затрат, связанных с повышением качества продукции, следовало бы в бухгалтерском учете на счете «Основное производство», по мнению ученого, выделить специальный субсчет, где в разрезе отдельных видов производимой продукции учитывать дополнительные затраты на повышение качества продукции. Дополнительные капитальные вложения, направленнные на проведение мероприятий по повышению качества продукции, также должны, по мнению Голованова А. А. выделяться в учете и анализироваться отдельно .

На наш взгляд, описанный порядок учета коммерческих расходов имеет ряд существенных преимуществ, он позволяет повысить реальность и информативность учетной информации при учете процесса реализации продукции (работ, услуг).

В настоящее время для предприятий актуальна проблема реализации продукции (работ, услуг) по ценам не выше (ниже) себестоимости: полученный по бартеру товар или его часть предприятию необходимо реализовать с оплатой в денежной форме для получения средств на выплату заработной платы, коммунальных платежей, расчетов с бюджетом. Часто товар не удается реализовать даже по цене приобретения. Реализуя товар ниже себестоимости, предприятие получает реальные убытки. Действующее налоговое законодательство предусматривает штрафные санкции за подобные хозяйственные операции.

У предприятий существует возможность реализации товаров по ценам ниже себестоимости без штрафных санкций в случае снижения потребительских свойств товара либо, если сложившиеся рыночные цены оказались ниже себестоимости. Однако, возможность принимать для целей налогообложения фактические цены реализации (в случае, когда сложившиеся рыночные цены оказались ниже себестоимости) предприятие может реализовать только в отношение НДС и налога на прибыль, в отношение налога на реализацию ГСМ и налога на пользователей автодорог.

Для документального оформления операций по реализации продукции в сельском хозяйстве в бухгалтерском учете действуют типовые межведомственные формы первичной документации.

В последнее время возникла срочная необходимость пересмотра форм, а по новым операциям, возникшим в последние годы — разработка новых форм первичного учета. В утвержденных новых формах большое внимание уделено реквизитам для отражения качества получаемой продукции. Некоторые формы (например, товарно-транспортные накладные на отправку продукции) существенно упрощены, из них исключены реквизиты второстепенного характера.

Раздел учетной документации по движению готовой продукции для сельскохозяйственных предприятий оказался самым большим.

В связи с развитием рыночных отношений в последние годы большое распространение получили операции по прямой продаже хозяйствами, минуя традиционных заготовителей, сельскохозяйственной продукции населению, в том числе через стационарные пункты торговли, принадлежащие хозяйствам.

Для тех новых операций в сельскохозяйственных предприятиях был разработан ряд специальных документов: № 184-АПК «Отчет о продаже сельскохозяйственной продукции (на рынке)». В «Акте о приемке продукции для реализации» указывают все необходимые реквизиты по качеству, количеству, сортности, сумме поступившей для реализации продукции по каждому ее виду, что подтверждается подписями лиц, сдавших продукцию и принявших ее для реализации.

Для оформления операций по списанию продукции в дебет счета «Реализация продукции (работ, услуг)» и отражению выручки по кредиту этого счета используют отчет о реализации продукции. В документе приводятся данные и об использовании выручки «Отчет о продаже сельскохозяйственной продукции» составляется при разовой продаже продукции на рынке и других местах торговли. К отчету прилагаются оправдательные документы на приемку продукции и использование денежной выручки.

Обобщая весь вышеизложенный материал, мы утверждаем, что решение перечисленных проблем способствовало бы повышению эффективности разработки и осуществления финансовой политики предприятия и улучшению экономической обстановки в стране в целом.

Изменения происходящее в экономической жизни Республики такие, как процесс приватизации государственной собственности, становление рынка ценных бумаг, развитие налоговой системы, увеличение объема иностранных инвестиций в экономику Казахстана, породили настоятельную необходимость в переформировании системы бухгалтерского учета в Республики и снабжение норм нашего учета и отчетности международным стандартам учета.

Казахстанский стандарт бухгалтерского учета № 5 описывает условия признания дохода предприятием, позволяет оценить его величину. Доходэто увеличение экономических выгод в течении отчетного периода в форме притока или увеличения активов, либо уменьшение обязательств, которые приводят к увеличению собственного капитала. Он оценивается по стоимости реализации, полученной или причитающейся, сегодня необходимо всем предприятиям области нести учет в соответствии с казахстанскими стандартами бухгалтерского учета.