Процесс аудита нематериальных активов

Содержание Введение.

1 Теоретические основы проведения аудита нематериальных активов.

1.1 Сущность категории нематериальных активов.

1.2 Правовая база для проведения аудита нематериальных активов.

1.3 Основные задачи аудита.

1.4 Роль внутреннего аудита.

2 Практическая реализация аудита нематериальных активов.

2.1 Составление плана аудита.

2.2 Методы проведения аудита.

3 Ошибки и неточности, допущенные в ходе аудита Заключение Список используемой литература.

С переходом к рыночным отношениям и их развитием аудиторская деятельность в России приобретает все большее значение.

В мировой практике аудиторский контроль широко применяется во всех сферах деятельности. В нашей стране независимый контроль, который обеспечивает потребности пользователей финансовой информации экономических субъектов в виде подтверждения ее достоверности. В связи с тем, что пользователям экономической информации необходима уверенность в качестве аудиторского заключения, подтверждающего достоверность отчетности, к работе аудиторов и аудиторских фирм предъявляются все более высокие требования.

В этих условиях в нашей стране вводятся в действие правила (стандарты) аудиторской деятельности, развивается система профессионального контроля качества работы аудита и предъявляются дополнительные требования к их профессиональной подготовке со стороны государства.

С другой стороны, участники экономических отношений, особенно субъекты малого и среднего бизнеса, в условиях непрерывно изменяющегося правового законодательства, часто не в состоянии отслеживать все изменения в нем, что может быть причиной наложения на них штрафных финансовых санкций. Они нуждаются в аудиторских и сопутствующих им услугах, как для подтверждения достоверности своей отчетности, так и для решения административных, правовых, налоговых вопросов текущей деятельности.

С развитием рыночных отношений в составе имущества предприятий появился новый вид средств, отличительной особенностью которых является отсутствие вещественно-натуральной формы — нематериальные активы, которые являются предметом настоящей курсовой работы.

В российской практике составления бухгалтерской отчетности нематериальные активы впервые появились в Положении по бухгалтерскому учету и отчетности 1992 года. Эти положения еще не содержали четкого определения понятия «нематериальный актив», ограничиваясь лишь бессистемным перечислением того, что к этой категории может быть отнесено. Сегодня учет нематериальных активов регулируется ПБУ 14/2007.

Основной целью курсовой работы является проверка правил нормативного регулирования операций с нематериальными активами и их учета, наличия и операций по движению нематериальных активов, срока полезного действия нематериальных активов и их амортизации, правильности аналитического учета нематериальных активов. Также проверка правильность налогообложения нематериальных активов, правильность отражения нематериальных активов в балансе и приложениях к нему, а также выявление типичные нарушения в учете операций с нематериальными активами и обобщение выявленных замечания по результатам проверки.

1 Теоретические основы проведения аудита нематериальных активов.

1.1 Сущность категории нематериальных активов.

В составе НМА могут учитываться:

— произведения науки, литературы и искусства;

— объекты смежных прав (исполнения, фонограммы и т. п.);

— программы для электронных вычислительных машин и базы данных;

— изобретения;

— полезные модели;

— селекционные достижения;

— секреты производства (ноу-хау);

— товарные знаки и знаки обслуживания;

— иные охраняемые результаты интеллектуальной собственности и средства индивидуализации, перечисленные в п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ.

Объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве НМА, если выполняются следующие условия:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем.

Это условие выполняется, если объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации;

б) организация осуществляет контроль над объектом.

То есть, организация имеет охранные или иные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительные права организации на него. Такими документами являются, в частности, патенты, свидетельства, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;

в) имеется возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени.

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) у объекта отсутствует материально-вещественная форма.

В составе НМА учитывается также положительная деловая репутация (Д08К60; Д04К08), возникшая при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части) (п. п. 3, 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).

1.2 Правовая база для проведения аудита нематериальных активов.

Аудиторская проверка операций с нематериальными активами проводится на основе следующих законодательных и нормативных документов, формирующих информационную базу проверки.

Гражданский кодекс РФ, ч, 1, 2,3 и 4.

Налоговый кодекс РФ, ч. 1 и 2.

Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 7 августа 2001 г.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г.

5. Патентный закон РФ № 3517−1 от 23 сентября 1992 г.

Закон РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» № 3520−1 от 23 сентября 1992 г.

Закон РФ «О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных» № 3523−1 от 23 сентября 1992 г.

Закон РФ «О правовой охране топологий интегральных микросхем» № 3526−1 от 23 сентября 1992 г.

Закон РФ «Об авторском праве и смежных правах» № 5351−1 от 9 июля 1993 г.

Закон РФ «О селекционных достижениях» № 5605−1 от 6 августа 1993 г.

Приказ Минфина РФ «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» № 34н от 29 июля 1998 г.

Приказ Минфина РФ «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» № 94н от 31 октября 2000 г.

Приказ Минфина РФ «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учетная политика организации“ ПБУ 1/98» № 60н от 09 декабря 1998 г.

Приказ Минфина РФ «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учет нематериальных активов“ ПБУ 14/2007» № 91н от 16 октября 2000 г.

Приказ Минфина РФ «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» № 49 от 13 июня 1995 г.

Приказ Минфина РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» № 67н от 22 июля 2003 г.

1.3 Основные задачи аудита.

Основная цель аудита нематериальных активов — подтвердить соответствие существующего в организации порядка ведения бухгалтерского учета действующему законодательству Российской Федерации, а также достоверность отражения информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности.

Цель проверки учета операций с нематериальными активами по качественным аспектам бухгалтерской отчетности — подтверждение того, что нематериальные активы, отраженные в бухгалтерской отчетности:

реально существуют и относятся к проверяемому отчетному периоду (критерий существования и возникновения);

отражены в бухгалтерской отчетности в полном объеме (критерий полноты);

правильно оценены в бухгалтерском учете, бухгалтерской отчетности и отражены в соответствующем отчетном периоде (критерий оценки и точности);

документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц (критерий прав и обязанностей);

правильно объединены в группы однородных объектов, отражены в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации и раскрыты в бухгалтерской отчетности с достаточной степенью детализации (критерий представления и раскрытия).

В ходе проведения проверки операций с нематериальными активами должны быть решены следующие основные задачи:

проверка обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам;

проверка правильности документального оформления операций с нематериальными активами;

проверка организации бухгалтерского учета операций с нематериальными активами:

правильности и обоснованности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов;

обоснованности определения срока полезного использования нематериальных активов;

правильности начисления амортизационных отчислений по нематериальным активам;

своевременности отражения в бухгалтерском учете операций по поступлению, выбытию, предоставлению и получению прав на нематериальные активы;

проверка правильности раскрытия информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности;

проверка правильности налогообложения операций с нематериальными активами:

правильности расчетов по НДС;

правильности расчетов по налогу на прибыль;

* правильности расчетов по налогу на доходы физических лиц. В качестве источников информации при проверке операций с нематериальными активами используются:

данные учетной политики организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения;

документы, подтверждающие права на объекты нематериальных активов, — договоры об уступке исключительных прав; лицензионные и авторские договоры; договоры о передаче ноу-хау; договоры о выполнении НИОКР; договоры на создание произведений; охранные и регистрационные документы; учредительные документы; договоры продажи предприятия и пр.;

первичная документация по учету операций с нематериальными активами — карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1); акт о приеме-передаче нематериальных активов; акт на внутреннее перемещение нематериальных активов; акт о списании нематериальных активов; опись карточек учета нематериальных активов и др.;

первичная документация по оформлению данных инвентаризации нематериальных активов и результатов ее проведения — инвентаризационные описи; сличительные ведомости; приказ о создании комиссии по оценке и списанию с баланса нематериальных активов; приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии и др.;

регистры синтетического и аналитического учета: главная книга; журнал-ордер № 13 по кредиту счета 04 «Нематериальные активы», журнал-ордер № 10 по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов», журнал-ордер № 16 по кредиту счету 08 «Вложения во внеоборотные активы», ведомости № 17 и 18, разработочные таблицы по расчету амортизационных отчислений (при журнально-ордерной форме); журналы-ордера (ведомости) по дебету и кредиту счетов 04, 05, 08, 91, а также счетов по учету затрат, журналы-ордера в разрезе аналитических показателей по указанным счетам, отчет по проводкам, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 04 и 05 (при автоматизированной форме);

бухгалтерская отчетность организации — форма № 1 «Бухгалтерский баланс»; форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»; форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»; пояснительная записка;

регистры налогового учета, книги покупок и продаж;

налоговые декларации и расчеты;

другие документы, справки, расчеты и т. д.

1.4 Роль внутреннего аудита.

Для определения объема работ, необходимых для формирования мнения о достоверности отражения информации о нематериальных активах, нужно рассмотреть состояние внутреннего контроля бухгалтерской отчетности. При анализе системы внутреннего контроля аудитор обращает внимание на следующее:

· определен ли круг лиц, ответственных за сохранность нематериальных активов;

· каким образом организация обеспечивает неразглашение коммерческой тайны;

· создана ли комиссия по приемке нематериальных активов;

· проводится ли инвентаризация нематериальных активов.

Чтобы сделать вывод об организации бухгалтерского учета, аудитор анализирует учетную политику на момент раскрытия в ней информации:

· о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

· принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);

· способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;

· способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.

Отсутствие контроля со стороны руководства организации над нематериальными активами, а также неудовлетворительная организация системы их бухгалтерского учета повышает аудиторский риск. В таком случае аудитор увеличивает объем выборки.

Основные элементы системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля по операциям с нематериальными активами представлены в таблице 1.

Таблица 1- Основные элементы системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля по операциям с нематериальными активами.

Для получения аудиторских доказательств относительно эффективности структуры систем учета и внутреннего контроля в части операции с нематериальными активами аудитор может воспользоваться специально разработанными для этого тестами, представленные в таблице 2.

Таблица 2.

Отсутствие контроля со стороны руководства организации над нематериальными активами, а также неудовлетворительная организация системы их бухгалтерского учета повышает аудиторский риск. В таком случае аудитор увеличивает объем выборки.

2 Практическая реализация аудита нематериальных активов.

2.1 Составление плана аудита.

Разработка плана и программы аудита учета нематериальных активов основывается на предварительных данных об аудируемом субъекте. При их подготовке аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности и аудиторский риск, которые позволяют считать бухгалтерскую отчетность достоверной.

Для оценки неотъемлемого риска при аудите операций с нематериальными активами аудитору необходимо принимать во внимание факторы, непосредственно воздействующие на форму использования, организацию учета и контроля нематериальных активов (НМА) в организации (табл. 3).

Таблица 3 — Основные факторы, влияющие на форму использования, организацию учета и контроля.

В плане проверки учета нематериальных активов необходимо предусмотреть сроки проведения проверки, способ аудита, бюджет рабочего времени, состав аудиторской группы, планируемый аудиторский риск, уровень существенности и виды работ.

В общем виде содержание общего плана аудита учета нематериальных активов, разрабатываемого в соответствии с основными направлениями и задачами проверки, представлено в табл. 3.

Таблица 3 — Общий план проверки учета нематериальных активов Проверяемая организация ООО «Вымпел».

Период проверки 01.01 по 31.12.2008 г.

Число человеко-часов 80.

Руководитель аудиторской группы Иванов И. И Состав аудиторской группы Иванов И. И., Петров И.Я.

Планируемый аудиторский риск 4%.

Планируемый уровень существенности.

Программа аудита представляет собой развитие плана проверки, детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана проверки.

В общем виде содержание программы аудита учета нематериальных активов, разрабатываемой в соответствии с основными направлениями и задачами проверки представлено в табл. 4.

Таблица 4- Программа проверки учета нематериальных активов ООО «Вымпел».

с 1 января по 31 декабря 2008 г. 80.

Иванов И. И.

Иванов И.И., Петров И.Я.

4%.

1%.

Проверяемая организация.

Период проверки.

Число человеко-часов.

Руководитель аудиторской группы Состав аудиторской группы Планируемый аудиторский риск.

Планируемый уровень существенности.

Руководитель аудиторской организации_________________.

(подпись) Руководитель аудиторской группы ________________ (подпись) Общий план и программа аудита учета нематериальных активов могут быть дополнены. Аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования аудита и эффективного подхода к своей работе.

2.2 Методы проведения аудита.

Для обоснованного выражения мнения о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета операций с нематериальными активами требованиям законодательства Российской Федерации и достоверности показателей бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства.

В соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудита «Аудиторские доказательства», собирая их, аудитор может применить несколько аудиторских процедур.

Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения процедур:

на соответствие, которые имеют цель проверить соответствие содержащейся в документах информации установленным правилам, требованиям, нормативам;

по существу, которые имеют цель выявить в учетных документах ошибочные суммы, которые могут оказаться существенными.

Методы проведения аудиторских процедур для получения достаточных и надлежащих по характеру аудиторских доказательств при проверке учета операций с нематериальными актинами состоят из следующего:

проверки арифметических расчетов аудируемого лица (пересчета) по операциям начисления амортизации нематериальных активов, по исчислению налогообложения по операциям поступления и выбытия НМА и т. д.;

инспектирования, которое осуществляется при проверке правильности и обоснованности оценки нематериальных активов;

подтверждения для признания правильности отнесения объекта к нематериальным активам;

осуществления аналитических процедур при определении величины чистых активов, финансового состояния, определения инвестиционной привлекательности и т. п.

При организации проверки ведения учета нематериальных, а к типов аудитору целесообразно участвовать в проведении инвентаризации нематериальных активов. Для получения достаточных доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в целом и по операциям с нематериальными активами, в частности, аудитор проводит тестирование средств внутреннего контроля.

Методика проверки учета операций с нематериальными активами:

1. Проверка обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам. Основной целью проверки обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам является проверка соблюдения аудируемым лицом условий идентификации объектов в качестве нематериальных активов при их принятии к бухгалтерскому учету.

В процессе проверки аудитором проверяются документы, подтверждающие существование каждого объекта нематериальных активов, и документы, подтверждающие исключительное права у аудируемого лица на каждый из этих объектов. Аудитору также надлежит убедиться в намерении руководства организации использовать данные объекты в производственных или управленческих целях в течение срока, превышающего 12 месяцев. Такое подтверждение может быть получено в ходе проведения опроса работников руководящего звена на предмет установления целей приобретения нематериальных активов и предполагаемых результатов их использования в данной организации.

Аудитору также необходимо получить достаточные доказательства, подтверждающие законность совершения сделок с объектами нематериальных активов. Для этого он проводит проверку каждого документа на возможные ошибки, содержащиеся в них, и осуществляет сопоставление данных, содержащихся в документах, подтверждающих существование нематериальных активом, с данными документов, подтверждающих права аудируемого лица на конкретный объект нематериальных активов, и данными платежных документов по таким показателям:

наименование нематериального актива;

наименование охранного документа;

территория действия охранного документа;

срок окончания действия охранного документа;

объем прав, устанавливаемых охранным документом;

наименование объекта, указанного в документе, подтверждающем права на нематериальные активы;

дата подписания конкретного договора;

дата регистрации договора;

дата платежного документа;

соответствие наименования сторон договора.

Если проверка операций с нематериальными активами проводится у данного аудируемого лица не в первый раз, то по ранним документам предыдущего проверяемого периода аудитору необходимо убедиться в том, что срок действия прав на объекты нематериальных активов по конкретному охранному документу не истек.

2. Проверка правильности проведения инвентаризаций нематериальных активов и отражения их результатов в бухгалтерском учете.

Основная цель проверки правильности проведения инвентаризаций нематериальных активов — получение достаточных доказательств того, что в организации проводятся обязательные и периодические инвентаризации нематериальных активов и оформляются соответствующие им инвентаризационные документы. Информационными источниками проверки служат:

приказы о порядке и сроках проведения инвентаризации и о назначении состава постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий;

инвентаризационные описи, акты инвентаризации, сличительные ведомости;

протоколы заседания инвентаризационной комиссии;

решения руководства организации по утверждению результатов инвентаризации;

регистры бухгалтерского учета, в которых отражены результаты проведенной инвентаризации;

контрольные подсчеты аудитора.

Поскольку объекты нематериальных активов не имеют материально-вещественной структуры, проведение их инвентаризации осуществляется путем:

проверки документов, подтверждающих существование объектов нематериальных активов и прав организации на них;

анализа способности конкретных объектов нематериальных активов приносить экономические выгоды организации;

проверки правильности оформления инвентаризационных документов и отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете.

В большинстве случаев при проведении инвентаризации нематериальных активов аудиторы не присутствуют, поэтому в ходе проведения этой процедуры ассистенту необходимо полистно при смотреть все организационно-распорядительные и первичные документы, связанные с инвентаризацией нематериальных актинон и осуществить их проверку по формальным признакам.

Проверку правильности отражения в бухгалтерском учете результатов проведенных инвентаризаций ассистент может провести путем взаимного контроля корреспондирующих счетов: 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба», 91 «Прочие доходы и расходы», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и бала и совой стоимостью по недостачам ценностей».

3. Проверка правильности документального оформления операции с нематериальными активами. Основная цель этой аудиторской процедуры состоит в получении аудитором уверенности в том, что в организации присутствует вся первичная документация, связанная с движением нематериальных активов в организации.

Первичные документы по учету операций, связанных с поступлением объектов нематериальных активов, должны фиксировать факт их существования, поступления в организацию и принятия к бухгалтерскому учету, поэтому для достижения указанной цели аудитором просматриваются полистно и сравниваются не обходимые первичные документы (карточки учета нематериальных активов, акты о приеме-передаче нематериальных актинон и т. п.). Кроме того, аудитором проводится пересчет числовых данных первичных документов и устанавливаются возможные ошибки в их оформлении (формальные, арифметические, хронологические, ошибки в оценке и т. п.).

Аудитором может быть проведен опрос работников бухгалтерского аппарата для определения сроков и способов oбpaботки первичных учетных документов по учету операций с нематериальными активами. Также аудитору целесообразно провести сравнение даты оформления первичных документов по учету нематериальных активов и даты их фактического принятия к бухгалтерскому учету или списания с баланса организации.

4. Проверка правильности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов и определения их сроков полезную использования. Аудитору необходимо получить достаточные доказательства того, что первоначальная стоимость нематериальных активов, поступивших в организацию, сформирована в соответствии с требованиями ПБУ 14/2007 и положениями, утвержденными в учетной политике аудируемого лица.

Порядок формирования первоначальной стоимости нематериального актива зависит от способа его поступления в организацию.

При проверке правильности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, полученных в счет вклада в уставный капитал (Д08−5 К75−1; Д04 К08−5), необходимо обратить внимание на наличие в учредительных документах аудируемого лица записи о возможности формирования уставного капитала неденежными средствами (в том числе и путем передачи исключительных прав на объекты нематериальных активов). Кроме того, аудитору необходимо проверить, привлекался ли независимый эксперт (оценщик) для оценки таких вкладов или нет. Проверка осуществляется путем сопоставления стоимости объекта нематериальных активов с его стоимостью, указанной в акте о согласовании цепы учредителями (участниками, акционерами).

При проверке правильности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, полученных безвозмездно, аудитору следует при помощи инструмента встречного контроля установить, не были ли нарушены права добровольных инвесторов, а также выяснить посредством проверки документов и проведения опросов главного бухгалтера, какие методы определения рыночных цен по данной операции были использованы аудируемым лицом. Без использования счета 98 «Доходы будущих периодов» -Д08−5 К91−1 или с использованием счета 98 «Доходы будущих периодов» — Д08−5 К98−2, признание внереализационных доходовД98−2К91−1.

При проведении данной процедуры внимание аудитора должно быть обращено на правовое оформление и порядок формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, созданных в организации.

В первую очередь аудитору необходимо определить, были ли нематериальные активы созданы силами аудируемого лица (Д08−5К10,70,69; Д04К08−5) или с привлечением сторонних специализированных организаций (Д08−5К60,76; Д04К08−5). Затем аудитор должен установить, отвечают ли сознанные объекты условиям, содержащимся в п. 7 ПБУ 14/2007. Если нематериальные активы были созданы аудируемым лицом самостоятельно, то аудитору, используя процедуры сканирования и прослеживания, необходимо проверить правильность и обоснованность включения фактических расходов на их создание в первоначальную стоимость нематериальных активов. Если же нематериальные активы были созданы с привлечением сторонних специализированных организаций (физических лиц), аудитору необходимо обратить внимание на такой существенный момент, как наличие в договоре перечня прав, принадлежащих каждой стороне после исполнения ими своих обязательств по договору.

При проверке формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, приобретенных за плату (Д08−5К60; Д76К51; Д08−5К76; Д04К08−5) аудитору необходимо обратить внимание на состав фактических расходов, которые были включены в стоимость его приобретения. К фактическим расходам на приобретение нематериальных активов могут быть отнесены:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;

регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;

иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они будут пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы также увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.

Аудитору также следует получить достаточные доказательства того, что при принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету по ним установлены сроки полезного использования, определенные с учетом требований законодательных актов. Для этого аудитору необходимо проанализировать состав нематериальных активов, просмотреть организационно-распорядительные документы, подтверждающие создание специальной экспертной комиссии, уполномоченной совершать действия по определению сроков полезного использования нематериальных активов, и ознакомиться с решениями, принятыми данной комиссии. Также аудитор должен просмотреть соответствующие вопросу охранные документы, учетную политику организации, приказы руководителя организации по установлению сроков полезного использования конкретных объектов нематериальных активов. Затем данные из указанных документов сравниваются с данными, отраженными в актах приема-передачи нематериальных активов и карточках их учета.

5. Проверка правильности и своевременности отражения в учете операций по поступлению нематериальных активов. Основная цель любой аудиторской процедуры — достижение уверенности в том, что все операции по поступлению нематериальных активов отражены в бухгалтерском учете аудируемого лица своевременно, в соответствии с требованиями нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет.

Такая проверка осуществляется следующим образом. По данным регистров синтетического учета проверяется правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операций с нематериальными активами. Затем путем взаимного контроля корреспондирующих счетов осуществляется проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с формированием первоначальной стоимости нематериальных активов по следующим корреспондирующим счетам: 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов», 10 «Материалы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 91 «Прочие доходы и расходы», 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления».

Для определения правильности оприходования объектов нематериальных активов взаимный контроль проводится в разрезе корреспонденции счетов 04 «Нематериальные активы» и 08 «Вложения в внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».

Проверка полноты и своевременности отражения в учете поступивших в организацию нематериальных активов может также проводиться и путем сопоставления наименования и числа оприходованных объектов с аналитическими данными контрагентов.

6. Проверка правильности начисления амортизационных отчислений по нематериальным активам. Аудитору необходимо установить, осуществляется ли в проверяемой организации расчет амортизационных отчислений по нематериальным активам в соответствии с принятыми и утвержденными в учетной политике для однородных групп нематериальных активов способами начисления амортизации с использованием методики расчета амортизационных отчислений, установленной в законодательных актах по бухгалтерскому учету.

Проведение проверки осуществляется в следующей последовательности: аудитор просматривает учетную политику аудируемого лица в целях получения информации о принципах объединения нематериальных активов по однородным группам и об установленных для этих групп способах амортизации. Путем проведения опроса руководящего звена и анализа производственных процессов, осуществляемых в организации, аудитор может получить достаточные доказательства того, что нематериальные активы используются в производственной деятельности аудируемого лица либо для нужд управления. Используя метод прослеживания, аудитор определяет соответствие способов амортизации, утвержденных в учетной политике аудируемого лица, фактически используемым способам. Затем путем арифметического контроля аудитор проверяет правильность исчисления сумм амортизационных отчислений исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и применяемых для них способов амортизации, а также полистно просматривает бухгалтерские справки-расчеты, сравнивая их данные с данными карточек учета нематериальных активов.

Также аудитору необходимо проверить, осуществлялось ли начисление амортизации по нематериальным активам в тех отчетных периодах, когда организацией был получен убыток.

Если в организации в проверяемом периоде по каким-либо объектам нематериальных активов был изменен способ начисления амортизации, то аудитору необходимо определить причину и обоснованность такого изменения. При этом если суммы амортизационных отчислений в связи с изменением способа начисления амортизации имели существенное изменение, то аудитору необходимо получить достаточные доказательства того, что информация об изменении способа начисления амортизации и суммах амортизационных отчислений была раскрыта должным образом в бухгалтерской отчетности аудируемого лица, а последствия таких изменений были оценены в денежном выражении.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов амортизационные отчисления по НМА в бухгалтерском учете могут быть отражены одним из двух способов по выбору организации:

— путем накопления соответствующих сумм на отдельном синтетическом счете 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами учета затрат (Д20,26,44 К05; Д05 К04).

В ходе проверки аудитор особое внимание уделяет тем группам однородных нематериальных активов, по которым в соответствии с учетной политикой амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения первоначальной стоимости объектов. Такое внимание связано с необходимостью проведения условной оценки нематериальных активов, по которым полностью погашена их стоимость, поэтому аудитору необходимо ознакомиться с принятой в организации методикой определения условной оценки по таким объектам нематериальных активов и определить по данным охранных документов оставшийся срок использования таких нематериальных активов в организации.

Кроме того, аудитору необходимо убедиться путем просмотра бухгалтерских регистров, карточек учета нематериальных активов, бухгалтерских записей по счетам учета затрат и счету 04 «Нематериальные активы» и путем проведения арифметических расчетов в том, что стоимость нематериальных активов полностью погашена, а также произвести просмотр бухгалтерских записей по счетам 04 «Нематериальные активы» и 91 «Прочие доходы и расходы».

7. Проверка правильности и своевременности отражения в учете операций по выбытию нематериальных активов. Цель этой аудиторской процедуры — достижение уверенности в том, что все операции по выбытию нематериальных активов отражены в бухгалтерском учете аудируемого лица своевременно, в соответствии с требованиями нормативных документов.

В процессе проведения процедуры аудитору необходимо просмотреть необходимые документы и провести опросы уполномоченных лиц для выявления основных причин выбытия нематериальных активов из организации и установления перечня нематериальных активов, принадлежащих организации по состоянию на начало проверяемого периода и выбывших в течение проверяемого периода.

Также аудитору необходимо определить, не утратили ли нематериальные активы, используемые в деятельности аудируемого лица в течение проверяемого периода, способность приносить экономические выгоды, т. е. отвечают ли они идентификационным критериям. Для этого путем проведения опроса руководящего звена, анализа производственных процессов, просмотра и срам нения заключенных договоров на передачу исключительных (неисключительных) прав на нематериальные активы аудитор устанавливает факты их использования в производственном либо управленческом процессе, а также факты предоставления прав на их использование третьим лицам.

Для проверки правомерности списания нематериальных активов с бухгалтерского баланса аудируемого лица, аудитору необходимо проверить наличие и правильность оформления:

в случае выбытия нематериальных активов по договору об уступке исключительных прав (иным аналогичным договорам) — договоров с отметкой о регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов;

при передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал других организаций — учредительных документов, оценочных актов и необходимых первичных документов;

при безвозмездной передаче — договоров об уступке исключительных прав (других аналогичных договоров) и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов;

в случае прекращения использования нематериальных активов для производственных (управленческих) целей в связи с моральным износом или истечением срока полезного использования — актов комиссии по оценке и списанию нематериальных активов, приказов (распоряжений) руководителя организации о списании нематериальных активов и других первичных документов.

Аудитору также необходимо проверить правильность учета операций по списанию нематериальных активов путем взаимного контроля по корреспондирующим счетам: 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 58 «Финансовые вложения», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 91 «Прочие доходы и расходы», а также своевременность списания нематериальных активов с бухгалтерского баланса организации путем сопоставления даты их выбытия, указанной в регистрах бухгалтерского учета, с датами регистрации договоров в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и датами, указанными в первичных учетных документах.

Если объект нематериальных активов списывается в связи с истечением срока полезного использования, то проверка осуществляется путем сопоставления даты, указанной в акте на списание объекта, подписанной специальной комиссией с датой окончания срока действия охранного документа.

По объектам, на которые охранные документы не оформляются, проверка осуществляется путем сопоставления с датой, указанной в карточке учета нематериальных активов.

8. Проверка полноты раскрытия информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности аудируемого лица. Аудитору необходимо получить достаточные доказательства того, что все нематериальные активы отражены в бухгалтерской отчетности в оценке и вся существенная информация о них раскрыта в отчетности должным образом.

Для этого аудитор путем изучения и анализа бухгалтерской отчетности определяет, отражена ли в ней первоначальная стоимость нематериальных активов на начало и конец отчетного года, сумма начисленной амортизации по видам нематериальных активов на начало и конец отчетного года, стоимость списания и прироста нематериальных активов и иные случаи их движения. Кроме того, аудитор проверяет, соответствуют ли данные бухгалтерского учета по нематериальным активам данным бухгалтерского баланса и раскрыта ли существенная информация о них в пояснительной записке: