Учетная политика организаций как инструмент налогового регулирования

Управленческие решения, формирующие реальные денежные потоки и определяющие успешность деятельности организации, зависят во многом от выбранной организацией учетной политики. В настоящее время учетная политика является мощным инструментом формирования бухгалтерской и налоговой отчетности организации. Так, например, разным методам оценки запасов соответствуют разные значения показателя прибыли. Точно так же на показатель прибыли влияют метод начисления амортизации, метод списания затрат и т. д.

Таким образом, создается прямая зависимость между тем, какой способ бухгалтерского или налогового учета факта хозяйственной жизни организация выбирает, и тем, какие показатели она отражает в налоговой и бухгалтерской отчетности. Поэтому при формировании своей учетной политики организации необходимо самым внимательным образом отслеживать то, какие налоговые последствия для организации будет иметь выбор конкретных способов бухгалтерского и налогового учета.

Следовательно, учетная политика организации является реальным инструментом влияния на управленческие решения лиц, заинтересованных в деятельности организации. Поэтому учетная политика является важным средством регулирования налогообложения организации.

В настоящее время организации формируют две учетные политики:

• — бухгалтерскую;
• — налоговую.

Это объясняется необходимостью обособленного ведения бухгалтерского и налогового учета. Ведение двойного учета одних и тех же фактов хозяйственной жизни и хозяйственных операций осложняет работу бухгалтеров, является затратным и трудоемким для организаций. Вместе с тем каждая система учета преследует свои цели, и, формируя для каждого вида учета свою учетную политику, организация может достигнуть поставленной цели.

Очевидно, что эти две цели противоречат друг другу. Действительно, не желая платить много налогов, хозяйствующий субъект будет выбирать те методы учета, которые дадут минимальную оценку его активов и прибыли. Вместе с тем показатели финансового состояния при этом станут отнюдь не привлекательными. И наоборот, если организация хочет завысить показатели своего финансового состояния, ей придется доплачивать налоги с сумм роста активов и прибыли.

Следовательно, если вести только один учет, то нужно выбирать одно из двух:

• — либо платить меньше налогов,
• — либо показывать в отчетности благополучное финансовое состояние.

Если же бухгалтерский и налоговый учет ведется обособленно, то организация в учетной политике для целей бухгалтерского учета может выбрать те методы оценки фактов хозяйственной жизни, которые максимально возможно завысят показатели финансового состояния, не опасаясь при этом переплатить налоги.

В нашей стране порядок ведения бухгалтерского и налогового учета, в том числе формирования учетной политики организации, определяется системой нормативных документов. В ст. 5 Федерального закона от 06.12.2013 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» Собрание законодательства РФ, 2013.,№ 50, ст. 7344. отмечается необходимость формирования организациями учетной политики в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Кроме того, в ст. 6 Федерального закона «О бухгалтерском учете» устанавливаются отдельные требования к утверждению, содержанию и применению учетной политики. Более детальный порядок формирования и содержания бухгалтерской учетной политики закреплен в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденном Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106нБюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 2008., № 44. Указанные документы в полном объеме отражают требования по содержанию учетной политики, порядку раскрытия информации, указывают на причины изменения учетной политики.

В отношении налоговой учетной политики в настоящее время какого-либо нормативного документа, регламентирующего основы ее формирования, не существует, есть только отдельные, бессистемные положения НК РФ, в которых сформулированы требования к учетной политике. Понятие учетной политики для целей налогообложения закреплено в п. 12 ст. 167 гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ и в ст. 313 гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФСобрание законодательства РФ, 2000., № 32, ст. 3340.

.

В Положении по бухгалтерскому учету 1/2008 определено, что учетная политика — это принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Согласно НК РФ учетная политика для целей налогообложения — это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Как видим, существенных различий в определении понятия «учетная политика» нет. И бухгалтерское, и налоговое законодательство определяет учетную политику как совокупность способов ведения учета.

Сам процесс формирования учетной политики вызывает немало трудностей. Разработка, а тем более совершенствование учетной политики организации — сложный процесс, предполагающий изучение особенностей бизнеса, анализ действующего законодательства, проведение экономических и финансовых расчетов, принятие решений и т. д. Концептуальные и методологические особенности формирования учетной политики рассматриваются в работах отечественных специалистов в сфере бухгалтерского учета, налогообложения, управленческого учета и экономического анализа — С. М. Бычковой, И. П. Кондракова и др. Концепция формирования учетной политики экономических субъектов представлена в приложении 1, Соколов А. А. Проблемы формирования учетной политики // Все для бухгалтера. 2012. № 12. С. 14.

В целом учетная политика организации призвана решать ряд задач, среди которых можно отметить следующие:

• — получение в системе учета информации, достоверно отражающей реальную картину финансово-хозяйственной деятельности организации, для обоснования управленческих решений;
• — минимизацию налоговых начислений;
• — минимизацию затрат на ведение учета.

Элементы учетной политики многими авторами разделены на три раздела (аспекта):

• — методологический;
• — технический;
• — организационныйСоколов А. А. Проблемы формирования учетной политики // Все для бухгалтера. 2012. № 12. С. 20.

Такая структуризация предполагает целостность в организации бухгалтерского и налогового учета. Структура учетной политики представлена в таблице 1.1.

Таблица 1.2.

Структура учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета.

Прежде чем сформировать учетную политику, хозяйствующему субъекту необходимо провести анализ всех возможных способов и методов учета, установленных бухгалтерским и налоговым законодательством, обосновать свой выбор с помощью расчетов налогов. Целесообразно провести предварительный расчет экономических и финансовых последствий применения различных вариантов учета. Только на основе сравнительного анализа возможных вариантов можно выбрать оптимальный для организации способ учета.

Влияние учетной политики на показатели налоговой отчетности и сумму налоговых обязательств налогоплательщика рассмотрен в работе на примере некоторых элементов учетной политики, в частности, амортизационной политики организации.

Амортизация признается в качестве расхода, исходя из величины амортизационных отчислений, их величина зависит от стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации. Влияние величины амортизации на налоговые обязательства организации сводятся к следующему:

• 1) сумма амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам относится к затратам, уменьшающим доходы в целях налогообложения в соответствии со ст. 252 НК РФ Собрание законодательства РФ, 2000., № 32, ст. 3340;
• 2) амортизация основных средств уменьшает их остаточную стоимость, участвующую в расчете налога на имущество (ст. 376 НК РФ);
• 3) налог на имущество организаций относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (ст. 264 НК РФ), поэтому влияет на величину налогооблагаемой прибылиКрасноперова О. А. Налоговое планирование как элемент учетной политики 2014 / О. А. Красноперова. М.: ГроссМедиа; РОСБУХ, 2013. С. 47.

При начислении амортизации хозяйствующим субъектам предоставляется право выбора:

• а) срока полезного использования в пределах амортизационной группы. Применение наименьшего срока полезного использования для соответствующей амортизационной группы приведет к более высоким нормам амортизации и суммам амортизации, а значит, и меньшей налогооблагаемой прибыли;
• б) метода начисления амортизации: линейный или нелинейный.

Норма амортизации линейным методом:

где: N — норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта;

n — срок полезного использования объекта (в месяцах).

Норма амортизации нелинейным методом установлена НК РФ для каждой амортизационной группы. При применении нелинейного метода норма амортизации больше, чем при применении линейного метода. Это позволяет в первые годы (месяцы) эксплуатации основных средств списать на расходы большую стоимость основных средств. Затем начнется обратный процесс: сумма амортизации по линейному методу станет больше, чем по нелинейному. Применение нелинейного метода дает экономию по налогу на прибыль в первые годы начисления амортизации. Экономия получается не столько по сумме, сколько по денежным потокам;

• в) амортизационной премии. По приобретенным основным средствам организации имеют возможность включить в состав расходов 30 или 10% первоначальной стоимости (для основных средств, относящихся к 8 — 10-й амортизационным группам). Остальные 70 — 90% подлежат амортизации в течение срока полезного использования. Следует иметь в виду, что в бухгалтерском учете такой нормы нет;
• г) повышающих коэффициентов к нормам амортизации:
  • — не более 2 при использовании основного средства в условиях агрессивной среды или повышенной сменности;
  • — не более 3 при использовании лизингового имущества.

Применение повышающих коэффициентов увеличивает сумму амортизационных отчислений.

К элементам бухгалтерского учета и бухгалтерской учетной политики в части учета основных средств относятся следующие:

• 1) начисление амортизации. Амортизация по основным средствам начисляется одним из следующих методов:
  • — линейным способом;
  • — способом уменьшаемого остатка;
  • — способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)Соколов А. А. Проблемы формирования учетной политики // Все для бухгалтера. 2012,№ 12. С. 23.

Второй и третий способы являются методами ускоренной амортизации. Их использование вызывает следующие налоговые и финансовые последствия:

• — остаточная стоимость резко уменьшается в первые годы начисления амортизации, что приводит к повышению коэффициента износа и показателей рентабельности основных средств;
• — сумма налога на имущество уже в первые годы эксплуатации объектов основных средств уменьшается за счет уменьшения остаточной стоимости основных средств;
• 2) определение порядка принятия к учету основных средств, состоящих из нескольких частей. Основное средство, состоящее из нескольких частей, может быть принято на учет следующим образом:
  • — в качестве одного инвентарного объекта;
  • — каждая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект, если сроки полезного использования каждой части существенно отличаются и они могут функционировать самостоятельно.
• 3) решение о переоценке основных средств. Это существенно изменит стоимость основных средств и окажет влияние на:
  • — налог на имущество организаций;
  • — сумму амортизационных отчислений;
  • — показатели себестоимости продукции, прибыли;
  • — сумму собственных оборотных средств и т. п.Зарипова Н. Д. Учетная политика организаций как инструмент налогового регулирования // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 43. С. 49 — 54.

Таким образом, учетная политика является важнейшим элементом налогового регулирования деятельности организации. Практически все положения, содержащиеся в учетной политике, имеют налоговые последствия и позволяют оптимизировать налоговые платежи.

Учетная политика — второй по важности (после учредительных документов) документ на любом предприятии. Организации обязаны вести бухгалтерский и налоговый учет в соответствии с методами и способами учета, утвержденными в учетной политике. Учетная политика служит источником информации для налоговых органов, необходимой для контроля за правильностью исчисления и уплаты налога.

Прежде чем выбрать способ учета и отразить его в учетной политике, необходимо обосновать свой выбор с помощью расчетов налогов, величина которых зависит от способа учета, и убедиться в правильности расчетов. Поэтому учетная политика является эффективным способом регулирования налогообложения организации.

Таким образом, учетная политика организации — это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета. В учетной политике, в частности, указывают, как группировать и оценивать факты хозяйственной деятельности, погашать стоимость активов, организовать документооборот, проводить инвентаризацию, использовать счета бухгалтерского учета, формировать регистры и какие применять методы обработки информации.

Если законодательством предусмотрен единственно возможный порядок учета конкретной операции, тогда он является обязательным для всех организаций. Если же существует несколько методов, из них организация имеет право выбрать один и закрепить его в своей учетной политике.